高校会计制度存在的问题及对策

毛莹虹

【摘要】 本文从高等学校会计制度存在的问题入手，探讨了高等学校会计制度改革的方向和具体措施。

【关键词】 高等学校会计 制度问题 对策分析

一、问题的提出

建国初期，财政部根据政务院颁发的《预算决算暂行条例》制定和颁发了《各级人民政府暂行总预算会计制度》和《各级人民政府暂行单位预算会计制度》，1950年12月1日政务院发布了《关于决算制度、预算审核、投资的施工计划和货币管理的决定》，这就是我国高校最初遵循的会计制度。1954年、1958年、1965年、1982年，财政部根据国家政治及宏观经济形式的变化，对行政事业单位会计制度分别进行了局部修订。直到1988年12月，国家教委根据有关法律法规，专门制定并颁发了我国第一部《高等学校会计制度》。但该制度由于历史局限性，存在着很大的缺陷。我国现行《高等学校会计制度》1998年1月1日开始试行,它对于促进高校改革与发展,规范高校会计核算,加强高校财务管理等发挥了重大作用。由于近年来高校会计工作所处的外部环境发生了较大变化,高校的办学体制和管理方式出现了许多新情况,使得现行高校会计中的某些理论和方法已不适应高等教育发展的要求。

二、我国现行高等学校会计制度存在的问题

我国现行高等学校会计核算前提和会计核算基础，以及具体核算过程存在许多特殊的地方。这一方面与高等学校特殊的运行方式和特点相适应，但也同时存在一些问题急待解决。

1、高等学校收付实现制会计核算基础的局限性

在传统经济体制下，我国的高等学校作为政府教育部门的附属机构，所需经费由财政全额拨付，执行高等教育的职能，被视为一种单纯的公共福利事业的事业单位。会计核算以收付实现制为基础，即以现金的实际收付作为确认收入和支出的依据，只核算收入和支出，不进行收支配比，也不核算成本。这种核算方式在计划经济时代严格控制高等学校的收入和支出方面起到了重要作用，符合政府管理的需要。然而随着公共财政体制和教育体制的改革，政府管理权力下放，高等学校也逐渐转变成为自我约束、自我发展的独立法人。高校经济活动复杂化，将会有越来越多的信用、协议、票据方面的权利与责任，这种权利与责任不是以实时的资金交付为核算依据，而是以权利和责任在未来是否会有经济利益流入和流出为标准的，收付实现制会计核算基础已经无法满足高等学校财务管理的需要，其局限性日益突出，无法满足高等学校固定资产管理的需要，不利于真实反映高校的债务，也不能真实反映高校的预算外收入。因此，单纯的收付实现制下的收入和支出的概念已不适应新形势的变化，对所需要的深层次的会计信息反映比较模糊，相关性较差，严重影响会计信息质量。高等学校以收付实现制作为会计核算基础，既不能满足资产管理的需要，也无法真实反映当期的收入和支出，财务报表所反映的财务信息是残缺不全的，不能全面反映当期收入，不利于统筹安排各项教学和科研活动；不能全面真实反映各项债务，则会掩盖财务风险。严重制约了高等学校财务管理水平的提高。

2、不能反映高等学校这一会计主体的整体经济活动

根据《高等学校会计制度》规定，高校内部实际上有两个会计主体，一个核算教学科研经费，一个核算基本建设投资。这使得任何一个会计主体都只是反映高校经济活动的一个方面，不能反映会计主体的整体经济活动，高等学校事业经费会计报表不反映基本建设经济业务运营的会计信息，不包括基本建设数据，违背了会计制度要求反映会计主体的整体经济活动这一基本前提。近年来，随着教育体制和投资体制的不断改革，高等学校的基建投资增加很快，各高校新校区的建设资金，其中很大部分是银行贷款。在这种形势下，高校基本建设资金与学校财务分开核算，对学校财务的全局掌控和风险防范产生更多不利影响。首先，可能造成建造与使用的脱节，正在建造的项目价值由于不在学校财务反映，只有到办理竣工验收结算手续后方可登记固定资产，将项目建设费用同时转为固定基金。在实际工作中，因验收、交接等原因，经常发生基建形成的固定资产登记不及时，有的已经开始使用，但学校财务账上没有固定资产的记录，甚至好多年不入账的情况，也使高校的固定资产账目不真实。而新校区建设的金额特别巨大，如果核算结账不及时，对学校资产的影响是巨大的，造成严重资产不实。这种不真实是由于制度的原因所造成的。另外，增加了核算成本，加大了工作量。由于分开核算的原因，在机构设置和岗位配置上增加了人员成本和管理成本。同时，自筹基建资金等形成学校财务和基建账户之间往来账目也增加了核算成本，加大了工作量。

3、不能真实反映高校的经济状况

根据现行《高等学校会计制度》，固定资产不计提折旧。不能真实反映固定资产的价值。同时，由于未采取一定的方法反映固定资产价值减少的数额，编出的资产负债表是不能反映固定资产的完好程度和实有价值。这使得高校固定资产虚假，财务状况不真实。在会计制度中对固定资产核算不计提折旧，固定资产从购置到报废状态时，固定基金账面仍保持原值，虚增了净资产。净资产反映国家对院校所拥有的权益数额，包括事业基金、固定基金、专用基金、结余等。可见固定基金是净资产中的一部分。由于固定资产在使用中发生磨损或科学技术的进步影响，其价值逐渐减少，院校净资产应该也不断减少。现行的核算方式无法准确权衡高等学校的净资产。另外，在外购固定资产的核算中，虽然购置固定资产实质上是资产存在形态的改变，并未引起资产的减少，但现行高等学校会计制度中的核算方法却是借记有关支出类科目，虚增了费用支出，减少了事业结余，影响了结余分配，使会计信息失实。

在费用成本归集中，缺乏统一性。如发生的设备购置支出既可在“专用基金—修购基金”中核算，也可在“事业支出—设备购置”等科目列支；发生的福利费支出既可在“专用基金—福利基金”中核算，也可在“事业支出—职工探亲费/奖金”等科目列支。这样就造成同一教育成本的归集变得多样化，影响费用的统计和支出的预算管理。

4、不能准确反映高等教育的培养成本

高等教育培养成本准确权衡，不仅有利于高校内部管理的深入，而且有利于政府对各层次高校的管理和监督。然而，我国高等教育成本核算体系的形成还不完善。在对高等教育成本概念的界定、教育成本核算对象的确定以及成本项目的设计与会计科目的设置以及成本所包括的范围等方面，未能形成统一的、规范性的高等教育成本核算的会计制度。当前的高等学校会计核算制度所反应的支出是学校的总支出，而不是培养学生的成本费用耗费。会计报表所提供的数据不能向信息需求各方提供教育成本的个体信息。

三、高等学校会计核算制度改革的对策分析

面对高等学校会计制度中存在的问题，提出以下对策。

1、引入权责发生制，弥补收付实现制的不足

与高等学校现行收付实现制相对应的是权责发生制。权责发生制原则要求会计核算应当以权责发生为基础。凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。权责发生制要求各会计分期经济利益与所消耗的经济资源进行配比，不仅仅关注现金的实际收付，更注重交易和事项的实质发生，如对固定资产折旧的提取，能反映其价值转移过程和潜能耗费的全貌。高校预算会计的核算基础由收付实现制向权责发生制逐步转换，可以合理规定高校活动成本范围、成本项目、成本计算方法和费用支出分配办法，以便真实、可靠、准确、完整地核算高校活动的资源耗费情况，正确考核培养一名学生实际所耗费的资金量，建立人力资源成本与人才培养成本报表。对固定资产成本以及日常开支成本进行核算，并对成本核算进行事前预算、事中监控、事后审核。为高校发展计划、决策提供真实可靠的成本费用信息资料。将支出与收入配比，进行必要的成本核算和效益分析，寻求降低教育成本的最佳途径，提高教育投资的效益。它既可有效规避高校的潜在性财务风险，适应高校综合预算、零基预算的新的预算管理模式，也是高校正确测算生均成本，制定收费标准，准确核算业务收支与收支结余的需要。同时也是如实反映高校资产负债，促进高校发展的需要。增强高校对市场的快速反应能力，从而使高校在激烈的市场竞争中立于不败之地。

2、对固定资产计提折旧，并增设固定资产清理科目

首先，固定资产应该计提折旧购置固定资产计入“长期待摊费用”，同时增加“固定资产”和“固定基金”。比照企业会计，开设“累计折旧”账户，核算固定资产折旧额，当期计提的折旧计入期间费用，同时减少“固定基金”。在资产负债表上，分别反映固定资产的原始成本，已提折旧额和账面净值。采用这种方法，不仅可以清楚地反映固定资产的折余价值，而且也不会造成净资产的高估。另外，增设固定资产清理科目核算高校因出售、报废或损毁等原因转入清理的固定资产价值及在清理过程中发生清理费用和清理收入等。及时地综合反映固定资产清理中的收入、支出以及清理后的净损益，固定资产减少所形成的盈亏，计入“其他收入”或“其他支出”。

3、建立高校学生培养成本核算制度

实行学生培养成本核算，可以为高校制定收费标准，国家、社会补偿教育投资提供科学依据。近年来，高等教育的办学体制日益多元化,学生培养成本的核算也成了一种必然趋势。核算学生培养成本，必须划分成本核算范围。并不是高校所有的支出都可以列入学生培养成本，只有与培养学生有关的直接费用和间接费用才能列入。因此，应该把教育部规定的高校事业支出的现有一级科目，统一更改为“学生培养直接费用”“学生培养间接费用”、“科研费用”、“离退休费用”和“其他费用”五个一级科目。每个一级科目下，根据现行的一般预算支出科目设置明细科目。推动高校学生培养成本的准确核算。

【参考文献】

[1] 朱兴华：高等学校会计制度改革初探[J]．吉林省经济管理干部学院学报，2008（6）．

[2] 叶菊香：论高等教育成本核算[J]．湖南省社会主义学院学报，2008（12）．

（责任编辑：张琼芳）