论规制我国地方政府间制度外税收竞争的法治筹划

2010-06-01 07:28:46 税务与经济 2010年3期

任 珺 于颖哲

[摘要]制度外税收竞争导致税收法定主义弱化,降低了市场机制对经济资源的配置效率。其法治筹划,从税收立法角度来看,要完善规范税收竞争的相关法律,提升税法立法级次,赋予地方适当税收立法权,加快费改税立法进程;从调整税收政策取向来看,要对税收优惠、区域经济协调发展、税制改革、财政转移支付等方面进行深化改革;同时,要通过强化税收执法监督、健全税收司法保障,对制度外税收竞争进行规制保障。

[关键词]制度外税收竞争;税收法定主义;法制筹划;费改税

[中图分类号]FS10.42[文献标识码]A[文章编号]1004-9339(2010)03-0090-05

制度外税收竞争是指地方政府超越国家税收法律法规的规定,擅自制定非法的税收优惠政策,通过不符合政策要求的手段所引起的税收竞争。这种制度外税收竞争主要包括非法减免、财政返还、变相补贴、管辖竞争、地方保护、包税买税等基本形式,以滥用税收优惠为主要手段,以吸引资本要素为主要目标,以政府行政决定为主要形式,以区域经济失衡为外部诱因,以赢得政治利益为内在动力。在我国税权高度集中的体制下,地方政府间制度外税收竞争的出现和扩张,其本质是税收法定主义弱化,降低了市场机制对经济资源的配置效率。因此,必须从法治层面上规制无序的制度外税收竞争,公平税收负担,提高资源配置效率。

一、完善税收立法体系,从立法层面规制制度外税收竞争

1.完善规范税收竞争的相关法律。应借鉴西方国家的经验,采取由中央制定法律的方式来规范和引导税收竞争。一方面,进一步完善我国的《反不正当竞争法》,就地方政府运用税收优惠吸引外地资本流人的行为进行规范;另一方面,认真落实并不断完善《反垄断法》,就地方政府运用保护主义限制外地资本流入的行为进行规范,促进各种经济资源的合理流动,保证全国统一市场的正常运行,防止地方政府间的恶性税收竞争。同时,加快税式支出预算管理的立法进程,将税式支出与政府直接财政支出统一加以管理,实现税收优惠的决策权由地方行政机构向人大的转移,增进民众对地方政府机会主义行为的制约,增强纳税人对税收支出的监督。

2.提升税法的立法级次。目前,我国还没有制定《税收基本法》,现行的税收法律法规都是一些单行的法律文件,各个单行法之间缺乏统一的指导、协调和约束,并且税法的解释、细则的颁布往往授权财政部和国家税务总局,存在税收立法行政化的现象,造成立法机关的“缺位”和行政机关的“越位”,导致税收立法程序简单,税收法规、税收规章特别是税收优惠政策变换频繁、税收执法的随意性较大等弊端,为地方政府间制度外税收竞争提供了“可乘之机”。应制定统一规范的《税收基本法》,使之成为我国税收法律体系中的母法,赋予其税法领域中最高的法律地位和法律效力,用来统领、约束、指导、协调各单行税收法律法规。在《税收基本法》中要明确税收优惠的立法主体、政策取向、适用对象、基本内容和主要方式,严格税收优惠政策的调整程序,缩小地方政府间通过变通税收优惠政策开展制度外税收竞争的空间。根据社会主义市场经济发展的现实需要,进一步明确和规范相应的税制要素,尽可能提高现有税收法规的法律层次,所有税收法规避免以条例形式出现,尽快通过全国人民代表大会的立法,上收税收优惠政策的立法权,减少税收优惠层次,提高税收优惠政策的透明度、稳定性和可预见性,从制度(包括税收实体制度和程序制度)上遏制越权减免和擅自减免的随意性,从立法上规制地方政府间制度外的税收竞争。

3.赋予地方适当的税收立法权。目前,我国税收立法权过度集中于中央,给地方因地制宜配置资源、安排收支及提供公共服务带来了不利影响。过分集中的税收立法权与分散的税收执法权产生的矛盾,使我国地方政府间税收竞争表现出行政权与立法权相竞争的不规范现象。应赋予地方一定的政策调整空间,促进地方政府根据各地复杂的经济情况和千差万别的税源状况,因地制宜地调控地方经济和筹集地方税收,增强地方配置财力资源的能力,拓展地方政府开展制度内税收竞争的空间,实现中央税制与地方税制的和谐统一,为规范制度外税收竞争奠定制度内基础。把握好税权集中与分散的度量,进一步明确中央和地方的税收管理权限,中央集中管理中央税、共享税及对宏观经济影响较大的主要地方税税种的立法权、开征停征权、税目税率调整权、减免税权等。在此基础上,明确地方税主体税种,赋予省级人民政府对地方主体税种一定的管理权限,在保证国家宏观经济社会政策政令畅通,不挤占中央税、共享税税源,不影响周边地区经济利益,不阻碍全国统一大市场的建设和运行的前提下,允许省级人民政府通过立法程序,并经中央政府批准,对具有区域性特征的税源开征新的税种,对国家只负责制定统一税收条例的地方税种,允许省级人民政府制定实施细则,根据本地实际情况调整税目税率、税收减免等。

4.加快费改税的立法进程。虽然我国税收收入占财政收入的比重已经达到90%左右,但多收费、乱收费、以费挤税的问题普遍存在,破坏了国家收入分配秩序和分配格局,肢解了政府收人形式的规范性,也在一定程度上为制度外税收竞争提供了温床。同时,因制度外税收竞争而损失税基的地方政府为确保财政支出需要,往往对流动性较弱的纳税人增加税负或税外收费。2007年全国非税收入达5 691.04亿元,占全国财政收入的11.1%,这也是为什么越穷的地方乱收费越严重的重要原因。这种税收负担的不合理转移,严重降低了税收制度的公平性。应按照正确处理中央和地方的经济利益、强税弱费、事权与财权相统一和不增加纳税人负担的原则,大力实施税费改革,加强预算外资金管理,清费正税,强化税收职能,进一步确立税收在政府参与国民收入分配中的主导地位;根据转变政府职能和建立公共财政的要求进行税费改革,清理整顿各项行政事业性收费;在对现行收费进行全面清理的基础上,取缔不合法、不合理的收费项目;按照政企分开的要求,将一些并不体现政府职能的收费转为经营性收费,由企事业单位依法收取并照章纳税;对部分具有税收特征的行政性收费,按照优化税制结构的要求,改为相应税收,并纳入国家税收体系管理;对少数符合国家法律规定和国际惯例的行政事业性收费可以保留,但其收入应全部纳入财政预算管理。

5.合理划分各级政府的税收收益权。税收收益权是财政体制下政府得以履行职能的物质保障。实行分税制财政体制改革后,中央集中了大部分的税收收益权。尽管属于中央税收的独立税种并不多,但比较大的税种,如增值税、营业税、企业所得税、个人所得税等都属于中央与地方共享收入,且中央收入比重较大,中央财政的自给能力日益增强。2002年中央财政自给能力系数达到1.566,而地方则为0.542。省、市、县再层层实行收入分享,使地方政府特别是县以下地方政府财政自给能力大大减弱。近年来地方各级财政一级比一级困难,地方政府财政缺口越拉越大。在拥有的税收立法权极其有限的背景下,地方政府特别是中西部的地方政府纷纷采取制度外税收竞争的办法来吸引资本和税收流入,进而壮大自己的财

源。因此要合理划分各级政府的税收收益权,一方面要体现公平的配置原则,税收收益权的分配应当保障各级政府能够充分行使其法定职能,满足地方最低公共服务需要,提高公共服务均等化水平,使财权、财力与事权相适应;另一方面要体现效率的配置原则,符合“良性取予”的激励要求。为此,应进一步扩大中央与地方共享税的范围,可以考虑将消费税、车辆购置税划为共享税,同时适当增加各项共享税的地方分享比例,进一步增强地方的税收收益权,满足其履行职能的财力需求。

二、调整税收政策取向,从政策层面引导制度外税收竞争

1.调整税收优惠的政策取向。非法提供税收优惠是地方政府间制度外税收竞争的主要形式。要想从根本上规制我国政府间制度外税收竞争,必须根据我国经济发展战略和转变经济增长方式的要求,进一步调整我国税收优惠的政策取向,堵塞制度外税收竞争的漏洞。第一,从各税种普遍减免转变为以所得税为主的减免。尽量减少和避免减免增值税和营业税,保持流转税中性,尤其是增值税不宜采用直接减免或先征后退的办法,防止征收与抵扣之间的链条断裂,出现征管漏洞。对特别需要支持的行业可以实行“消费型”增值税,以维护增值税链条的完整性。第二,从以直接减免方式为主转变为以间接优惠方式为主。间接优惠既有利于促进企业技术改造和技术创新,又能减少税收政策代价。应增加所得税税前加计扣除、加速折旧、投资抵免等间接优惠方式,尽量减少直接减税、免税的优惠方式。第三,从对特定地区、特定企业的税收减免转变为主要针对产业发展的税收优惠。充分运用税收政策推动国家鼓励类产业的发展,保证相同产业内部各类企业享有公平的税收待遇。第四,从国家直接用税收减免支持企业发展转变为由资产所有者对企业扶持,确实需要国家支持的,也应主要通过财政支出等其他经济手段支持。对于其他政策更能发挥作用的领域,减免税政策应尽量淡出。

2.明确促进区域经济协调发展的税收政策取向。突出不同地区的地域优势,不断完善区域税收优惠政策,把制度外的无序税收竞争引导到制度内的有序税收竞争上。科学定位促进我国区域经济协调发展的税收政策目标,在保持东部优势的同时,通过东、中、西部区域合作,提高欠发达地区经济发展水平,实现一种区域经济的非均衡协调发展。第一,进一步完善促进西部大开发的税收优惠政策,将税收优惠重点放到吸引投资、保护生态环境、加强基础产业和基础设施建设上,加快发展西部地区的基础产业,保护西部地区的生态环境。第二,进一步完善促进中部地区崛起的税收优惠政策,将税收优惠重点放到能源、电子、机械加工、邮电通讯等行业,加快这些薄弱产业或资源优势产业的发展。第三,进一步完善振兴东北老工业基地的税收优惠政策,将税收优惠重点放在装备制造、汽车制造、农产品和军工产品等行业,发挥东北地区的重工业和农业深加工的优势;完善鼓励东部地区加快发展的税收优惠政策,以优化产业结构为导向调整东部地区税收优惠政策,将税收优惠重点放到推动科技进步、鼓励外向型经济发展、产业技术改造、新兴产业和高新技术产业发展上,率先实现东部地区的产业结构升级和经济现代化。

3.坚持税制改革的基本方向。在坚持中央和地方财权与事权相统一的基础上,遵循“简税制、宽税基、低税率、严征管”的基本原则,不断推进税收制度改革,通过优化税制结构来制约地方政府间制度外的税收竞争。第一,坚持“简税制”的要求,对现行税种从数目上进行简并,对现行税制从内容上进行规范,对一些以规范性文件形式颁布的税收政策规定予以清理。第二,坚持“宽税基”的要求,一方面拓展征税范围,把应该纳入而没有纳入税收调控的对象纳入进来;另一方面积极清理税收优惠,规范和压缩减免税项目。第三,坚持“低税率”的要求,努力解决名义税率偏高的问题,缩小名义税率与实际税率的差距。第四,坚持“严征管”的要求,既要通过强化税收征管来保证税制改革顺利实施到位,也要求税制改革方案设计必须与我国经济管理水平和税收征管水平相协调,具有较强的可操作性。在此基础上,进一步明确税制改革的基本方向。

4.完善财政转移支付制度。建立分税制下的转移支付制度是为了实现各级政府财政资源的均等化,也是防止地方政府间制度外税收竞争的有效措施。应根据不同地区的经济发展水平和收入差距,以及影响财政收支的客观因素,核定各地区标准化收入和标准化支出,合理确定对各地区的转移支付的规模。实行一般转移支付为主、专项转移支付为辅的模式,满足地方政府正当的财力需求。第一,扩大一般性转移支付,增加对中西部地区的支持力度,通过明显提高转移支付系数等方式,加大对禁止和限制开发区域和资源枯竭型城市的转移支付力度,提高中西部地区提供公共服务的能力,构建有利于地区协调发展的转移支付体系。第二,尽快以“一般转移支付制度”取代税收返还制度。加快清理整合专项转移支付,调整和优化资金投向,取消现有专款中名不符实和过时的项目,整合重复交叉的项目。中央不安排专款用于应属地方支出责任范围内的事务。属于地方政府职权范围、实行时间较长的项目应归人一般性转移支付,由地方政府安排。第三,进一步推进以奖代补的政策。中央财政继续安排一部分资金作为奖励和补助,与省级对下转移支付的实绩挂钩,引导省级政府尽量多地将中央财政转移支付资金及自身财力分配落实到基层财政,完善省级对下的转移支付制度,建立激励约束机制与监督考评体系,确保财力性转移支付资金用于基本公共服务领域,为规制地方政府间税收竞争创造条件。

三、强化税收执法监督,从执法层面监督制度外税收竞争

1.税收执法监督的基础。当前,我国在税收领域存在大量的“土”政策、关系税收,使国家税收在执行层面出现严重的扭曲。因此,明确征管职责划分,规范自由裁量,夯实税收执法基础,对于规制我国政府间制度外税收竞争具有重要作用。第一,科学划分税收征管职责。进一步明确国税、地税机构职责,完善税收征管的各项分工及相关法规,尽可能缩小多机构征管中的“真空”地带和扯皮现象。第二,明确规范税收执法自由裁量权。应进一步规范自由裁量权的行使条件和程序,缩小税收执法自由裁量权的空间范围;强化对税收执法自由裁量权的审核和监督,特别是在税收行政复议过程中吸纳税务机构之外的税务律师或注册税务师参加,强化自由裁量权的社会监督。

2.税收执法的事前监督。将税收执法监督的关口前移,对地方政府和税务机关出台的涉税文件和政策规定实行事前审查制度和备案审批制度,上一级政府和税务机关要对出台的每一件税收规章和税收规范性文件进行严格的合法性审查。在税收规章和规范性文件制定中,对一些对纳税人权益影响较大、社会比较关注的项目,应在一定范围内公开征求纳税人及社会公众意见,最大限度地减少违规涉税文件数量。探索建立税收规范性文件的异议处理机制,对纳税人提出的规范性文件违法或其他异议,地方政府和税务机关要通过适当的方式及时给予回复和解决。建立日常的税收规范性文件定期清理制度,探索建立一套经常性的税法清理长效机制,努力实现全部税收执法依据的系统化和规范化。对地方政府开展制度外税

收竞争违规出台的税收政策,税务机关应做到不予执行,同时向当地政府提出改进建议,并及时向上级税务机关报告。

3.税收执法的事中监督。开展对制度外税收竞争行为的事中监督,是减少制度外税收竞争危害程度的有效措施。一方面,应进一步强化税收执法的内部监督,推行税收执法责任制,充分运用税收管理信息化各系统产生的数据信息,辅之以必要的人工评审,进行有针对性的执法行为评价,实现对税收执法行为的第一时间、第一现场的过程监督和跟踪检查,严格检查税收征管行为是否合法和适当;实行税收重大案件集体审理和涉税文件集体审定制度,严把地方政府间税收竞争的政策关;推行税收执法考核系统,建立强大的税收执法预警体系,对税收征管中的异常或违规行为及时进行预警提示。另一方面,应进一步强化税收执法的外部监督,逐步建立纳税人、社会公众协助监督税收执法的机制,畅通因制度外税收竞争受到不公正待遇的纳税人意见反映和处理渠道,由上一级政府或税务机关随时纠正有悖于国家统一税法的税收竞争行为。

4.税收执法的事后监督。健全税收执法检查制度,加大跨地区交叉执法检查力度,认真检查各地政策性文件的制定和执行情况,认真检查各地办理减免税等行政审批行为,定期通报和纠正违法的制度外税收竞争行为。强化税务稽查职能,完善对税收执法的稽查制度,按照经济区划在各大经济区组建相对独立的税务稽查机构体系,排除地方政府干扰,对管辖省区的税收政策执行情况进行独立审计,全面督察国税局和地税局的税收征管工作,强化对税收执法行为的监督与约束。认真开展税收专项整治,选择非法税收竞争情形比较严重、税收违法问题比较突出的地区,集中开展税收专项整治,严格整顿和规范税收竞争秩序。在各级政府和税务机关建立执法过错责任追究制度,真正使违规出台涉税优惠文件、扭曲征管规定的制度外税收竞争的责任人得到应有惩处,形成对制度外税收竞争具体策划者和责任人的震慑力,压缩其政策收益与成本代价的博弈空间,建立非法税收竞争的惩戒机制。

四、健全税收司法保障体系,从司法层面遏制制度外税收竞争

1.设立税务审判机构。税务审判机构不独立是导致制度外税收竞争得不到有效遏制的重要原因。第一,进一步改革和完善税务审判机构,加强对制度外税收竞争的规范与约束。可以暂不设立专门的税务法院,但应在现有的司法体系下,设立专门的税务法庭,专门负责审理所有涉及税收的民事、刑事、行政案件。税务法庭应在各级法院分别设立,以确保税务案件初审、上诉的顺畅运行。税务法庭必须独立,隶属于本级人民法院,以最大限度保证司法的独立性。第二,进一步完善税收民事诉讼、税收行政诉讼、税收刑事诉讼等相关法律制度,尤其要健全税收民事诉讼法律规范。第三,设置专门的税务诉讼程序。借鉴美国税务法院的相关规定,纳税人可以在提起诉讼时不必先缴纳税款,以切实保护纳税人权益,体现以人为本的治国理念。

2.完善税务检察机构。地方政府间制度外税收竞争由于不具备合法性,经常会发生地方政府官员包括税务人员滥用职权、贪赃枉法、损害纳税人和国家利益等问题。税务部门查办的涉税违法案件,构成犯罪的,一律依法移送公安机关查处。国家机关工作人员利用职权实施的重大涉税犯罪案件需要由检察机关直接受理的,须报经省级以上检察机关决定。在现行的法律制度和司法体系下,没必要对税务检察进行过多整合,而完全可以发挥现有制度的作用。对于税务民事、行政案件,采取不告不理的原则,由当事人直接向税务法庭提起诉讼;对于税务刑事案件,公安机关享有侦查、调查的权力,一旦构成犯罪则移送人民检察院,由其代表国家提起公诉。同时,检察机构对所有司法程序享有监督的权力,从而保证司法体系各部门间既分工明确又相互配合、既相互协作又互相制约。

3.设立税务警察机构。制度外税收竞争经常会引起征纳税双方的矛盾和冲突,税务人员依法行使职权时常常出现遭受纳税人围攻、谩骂、殴打等情形,严重破坏了税务活动的秩序,影响了税收的正常进行。为此,我国可以借鉴发达国家的做法,在税务机构内部设置一个类似于法警的部门,履行维护税收秩序的职能;属于人民警察编制,但其人事、财政关系都隶属于税务机关。税务警察的权力设置不应过大,但应能维持基本的税收秩序,如享有对抗税人施行拘留权,对偷逃税的纳税人施以拘传、监视居住等强制措施,还应有税务机关的税收保全、强制执行等权力。

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责任编辑:上林