经济责任审计性质、特征与审计关系研究

厦门港务控股集团有限公司 李 伟

2010年12月，中共中央办公厅、国务院办公厅下发了关于《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》，标志着我国特有的经济责任审计进入一个更加规范化、法制化和高层次的时期。经济责任审计扩展至省部级领导干部，并且逐步探索和推行经济责任审计公告制度。

一、经济责任审计的特殊性质

（一）经济责任审计是中国特色社会主义审计制度的重要组成部分 一般的政府审计是指财政财务收支审计和绩效审计等，特别是在经济发达国家如美国、英国等，绩效审计已成为主要的审计类型。在有审计制度的180多个国家和地区中，只有我国有经济责任审计。自1986年审计署制定下发《关于开展厂长离任经济责任审计工作几个问题的通知》以来，我国经济责任审计已有20余年的历史。经济责任审计在健全权力运行制约和监督机制，促进经济社会科学发展和资源合理配置，健全完善责任制、问责制和责任追究制，促进反腐倡廉建设，推进社会主义民主法治建设方面具有重要的意义，发挥了不可替代的重要作用。

（二）经济责任审计是一种政党经济监督 审计是社会经济发展到一定阶段的产物，是社会政治经济结构中一项重要的制度安排。审计活动按照审计主体可以分为政府审计、内部审计和社会审计，政府审计被认为是一种经济监督。政府审计是由国家审计机关依法所进行的审计，对国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支、国有金融机构和企事业组织的财务收支，以及其他应当接受审计的财政收支、财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督。经济责任审计是对领导干部履行经济责任情况的审计，即在任职期间因其所任职务而依法对本地区、本部门（系统）、本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应当履行的职责、义务进行的审计监督。经济责任审计与一般政府审计的性质都是经济监督，但在此基础上，经济责任审计有着特殊的性质，它是一种政党经济监督。

我国政府审计是行政型审计体制，审计机关是属于各级政府的一个行政部门，在行政首长的领导下开展审计工作。最高审计机关在政府首脑的领导下，主管全国的审计工作。在这种体制下，审计机关主要围绕政府部门的中心工作开展服务，直接对政府负责并报告审计工作。这时的政府审计是政府行政系统的一个重要组成部分，监督经济活动和财政财务收支的合规性和效益性，或者说是通过监督经济活动和财政财务收支的合规性和效益性，来监督控制和支配这些活动和资金的经济权力和相应的经济责任。在经济责任审计中，政府审计的对象，从内容看仍然包括财政财务收支以及有关经济活动的真实、合法和效益，但政府审计已经成为了执政党执政系统的一个重要组成部分，监督执政系统之中领导干部的执政权力和相应的经济责任。

在我国的执政系统中，各级领导干部因执政权力而产生相应的执政责任，其中很重要的是执政经济责任。经济建设是全党全国的工作重心，执政党制定关于国家经济建设和发展的政治决策，并将这些决策转化为国家意志和政府政策，进入国家行政系统，通过国家行政系统以行政、经济等手段，如政策、调控、管制等来贯彻执行，将执政党关于经济工作的政治决策转变为经济建设和发展的现实成果。在执政权力的运行过程中，必须建立健全并不断完善干部管理和监督制度，构建具有中国特色的党内监督制度。党内监督制度有组织监督、纪检监督以及审计监督。经济责任审计监督是一种党内监督的制度，为监督和考核干部提供了重要依据，使党内监督制度更加完善、监督手段更加有效。

二、经济责任审计的特征

（一）经济责任审计是针对领导干部个人经济职责进行的审计第一，所审计的职责是个人职责而非单位职责。在审计中，通常对于所居职位而导致的经济责任，会先由单位或法人来承担，然后再由单位或法人追究个人职责，即“先对事后对人”，因为个人在行使职权时代表的是所在的单位而非个人。而在经济责任审计中，直接是对领导干部个人的经济责任进行审计，给予审计评价，确定或解除被审计领导干部个人的经济责任，即所谓的“对人”。第二，所审计的职责是个人经济职责而非个人其他职责。一个单位的领导人在履行经济职责的同时，可能还会拥有其他职位，承担其他责任。经济责任审计并非对领导干部个人的所有职责责任进行审计，而只是审计因履行经济职责而应承担的经济责任。

（二）经济责任审计是财政财务收支审计与绩效审计的统一政府审计一般分为财政财务收支审计和绩效审计，前者关注真实性、合规性，后者关注经济性、效率性和效果性。经济活动真实合规是基本要求，追求效益则是更高层次的发展。政府凭借公共权力获取社会公众的部分私人财产作为财政资源，用于机构行政开支和提供公共产品服务，形成财政财务收支活动。这些财政财务收支活动应当真实和合规，政府承担的这种责任称为财务责任。同时，一定时期一定社会的经济资源是有限的，政府行使职权应当实现某种特定职能，达到相应的结果，政府承担的这种责任称为绩效责任。对这两种责任的审计分别称为财政财务收支审计和绩效审计。在一般的审计活动中，财政财务收支审计和绩效审计可以分别单独开展，也可以两者结合起来开展，并且这两者结合的程度和比例可以根据审计目标有所不同。经济责任审计是对领导者个人经济职责所进行的审计。作为领导干部个人，受托承担的经济职责是基于所居职位的整体上的经济职责，包括财务责任和绩效责任。因而经济责任审计必然同时包含了财政财务收支审计和绩效审计，是财政财务收支审计和绩效审计的统一。这样才能对领导干部个人进行客观和全面的责任履行评价，真正起到监督和考核的作用，充分发挥政府审计的职能。

（三）经济责任审计是一种受托专业技术性的党内监督 经济领域是党内监督的重点。就经济领域而言，领导干部个人因居于领导职位而履行的经济职责，必然表现为各项经济活动，很多经济活动都可以具体化为各项财政财务收支，进一步通过财务账目体系和其他载体，加以记录和反映。因而，对党内领导干部的经济监督，必然要借助审查记录财政财务收支的财务账目报表和其他有关资料记录，以获得基本的证据，进行责任履行评价。这种工作具有很强的专业性，要依靠专业技术才可以更好完成，这也正是传统审计活动独有的专业能力优势。经济责任审计是审计专业性在党内监督形式上的运用，是党内监督形式的扩展，是党内监督结合专业技术更科学和客观的体现。改革开放以来，党不断改进和健全党内监督机制，进一步完善党内监督制度，拓宽监督渠道，把纪检机关的监督与其他监督紧密结合起来，形成合力，增强监督效果。

我国政府审计是属于政府的一个行政部门，虽然党内监督是一种带有强制性的活动，政府审计本身也是具有强制性的经济监督，但政府审计不能对领导干部直接行使监督权，必须通过接受委托的方式才能进行相应的审计，同时审计结果要提交给委托人，由委托人依法运用审计结果。《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》第十三条指出：经济责任审计应当有计划地进行。组织部门每年提出下一年度经济责任审计委托建议，经联席会议办公室研究后提出经济责任审计计划草案，由审计机关报请本级政府行政首长审定后，纳入审计机关年度审计工作计划并组织实施。

虽然从一般意义上讲，审计都是基于委托受托责任关系而产生的，但经济责任审计的委托受托关系与通常所说的政府审计的委托受托关系并不相同。通常的政府审计是由法律授权而进行的，在法律的规范内直接进行，不必再接受委托，是一种隐性的委托受托关系。经济责任审计虽然在《审计法》中进行了规定，明确了审计机关开展经济责任审计的法律地位，但在执行中则需要经过相关权力部门的委托、履行规定的程序后进行，是一种显现的委托受托关系。通过在程序上确立委托受托关系，政府审计才能够具备相应的主体资格，运用审计专业技术手段开展经济责任审计，将审计监督扩展到党内监督，使党内监督制度更完善，监督手段更有力，以政府审计的特有职能促进并加强党的干部管理，强化对权力的制约和监督。

三、经济责任审计的审计关系分析

（一）一般政府审计的审计关系 根据审计理论，审计基于委托受托责任关系产生，经济资源的所有者将经济资源委托给经营管理者，同时授权或委托第三方对经济资源受托者的责任履行进行检查监督评价，形成审计关系。审计关系就是指审计活动中审计授权人或委托人、被审计人和审计人之间的关系，审计授权人或委托人同时也是经济资源的所有者。审计关系在现实中的具体表现，还要结合不同的审计体制，其中主要是机构设置和权力配置。我国审计机关在体制上隶属于国家行政系列，是行政型审计体制，其审计关系如图1所示。

（二）经济责任审计的审计关系 经济责任审计同样是基于委托受托责任关系，是一种超出政府行政系统的特定的委托受托关系，其具体审计关系与一般审计关系在审计关系人、审计性质、审计内容、审计程序等方面存在很大的不同。经济责任审计的审计关系如图2所示。

一般政府审计关系中的审计授权人或委托人是人大和政府，被审计人是政府各部门，审计的是受托行政经济责任，审计机关不须接受特定的委托，根据社会经济形势和政府工作重心，以及审计工作需要，对一定时期的审计工作目标任务、内容重点、保证措施等进行事前安排，作出审计项目计划。经济责任审计关系中的审计委托人是干部管理部门的党组织而非一般意义的资源财产所有者或投资人，被审计人是党政和国有企业的领导干部，审计的是受托执政经济责任，组织部门提出审计委托，审计机关将联席会议提出的经济责任审计计划草案报请行政首长审定后，纳入审计工作计划。经济责任审计的审计关系，突破了传统的审计关系人理论学说，促使人们对审计委托人的内涵和外延进行深入研究并做出新的诠释。

图2 经济责任审计的审计关系

（三）经济责任审计关系对政府审计的意义 经济责任审计关系是一种新型的审计关系，在机构设置上增强了执政党领导的成分，在权力配置上通过执政党权力的权威性强化了审计监督权。对于政府审计来说，这种新型审计关系的建立有着重要的意义。

一是扩展和强化了政府审计监督的职能作用。相对于财政、税务、金融等多种具有监督职能的机构，审计机构的监督最具全面性和专业性，是专职的经济监督机构。审计监督职能作用要通过具体的监督客体才能发挥。经济责任审计扩展了审计监督的客体范围和层级，从行政系统扩展到执政系统，从对政府部门（含国有企业）的监督扩展到对党政领导干部的监督。伴随监督范围的扩展，审计监督职能所达范围也随之扩展，其职能作用也可以从量和质两个方面更多地发挥出来。通过经济责任审计，一方面加强对领导干部的权力制约和党风廉政建设，促进各项方针政策的正确有效贯彻执行，促进领导干部依法行权、有效履责，同时为党政干部管理提供更加客观科学的依据。另一方面，通过向党委组织部门作出审计评价和提交审计结果，反映经济运行真实情况和客观成果，为执政党进行经济决策服务，加强和改善党对经济工作的领导。审计监督职能作用还要通过监督权力的保障才能发挥。经济责任审计提升了监督权力的保障程度，从而加强了监督的力度。经济责任审计深入党的执政系统，通过审计委托方式，以党的执政权力保障审计的监督权力，以党委、组织部门、联席会议作为经济责任审计的组织保障，使处于较低层次的行政系统的政府审计可以监督处于较高层次的执政系统的领导干部，并且审计结果作为考核任免领导干部的重要依据。这样，审计监督才有力度和权威，才能有效，审计的监督职能得以强化。

二是提升了政府审计的社会影响力。多年来，政府审计在监督公共资金的安全、合规、有效方面，在揭露问题、严肃法纪方面，在维护国家经济安全方面，在评价经济活动为政府提供建议咨询方面等都发挥了重大的作用，社会影响力不断增加。经济责任审计的普遍开展，更加提高了政府审计的社会影响力。党的领导主张能否正确有效地贯彻实施，一个重要的方面是要依赖于作为领导干部的执行者的能力和素质。领导干部拥有一定的权力，掌握着一定的公共资源，层次越高的官员，掌握的资源分配权就越大，其行为和决策的影响也就越大。经济责任审计的普遍开展和级别的提高，使得权力约束更加广泛，权力制约的成果更加突出。经济责任审计的存在本身就是一种威慑，无形中会促使领导干部依法行政和管理，进行自我约束和自我完善。审计的影响力不仅仅停留在检查问题上，更重要的是有效防范问题。审计机关根据审计情况，对于带有普遍性、倾向性的问题，及时提出意见和建议，为决策提供重要参考依据。查处问题与促进整改、完善制度相结合。在社会经济发展中，审计的作用范围越来越广泛，重要性越来越突显，社会影响力不断提升。

三是增加了政府审计的组织价值。政府审计本身也是一个具有公共物品属性的组织机构，耗用一定的公共资源，为社会提供公共服务。从审计组织的角度来讲，依法受托开展经济责任审计，拓宽了审计的领域，提高了审计的层级和权威性，丰富了审计的理念，增大了对社会的贡献，必然增加审计作为一个组织的价值。而审计组织价值的增加，可以为审计带来更多的社会认可，从而获得更多的公众支持、舆论支持以及财政预算支持。组织价值的增加也必然会带来审计人员的自我价值认同，激发对职业声誉的珍惜和敬业精神，做好审计工作，发挥审计作用，形成审计组织自身的良性发展循环。

审计是国家社会经济的“免疫系统”，经济责任审计的制度化、法制化和经常性，必然从更高的层次，更广的范围，以更权威性的力度和更客观的专业手段，促进领导干部经济责任履行，加强权力制约监督，推进党的建设科学化，充分发挥审计预防、揭示和抵御的功能，更大程度地保障社会经济健康运行。

［1］蔡春、田秋蓉、刘雷：《经济责任审计与审计理论创新》，《审计研究》2011年第2期。

［2］崔孟修：《经济责任审计对国家审计的丰富和发展》，《审计文摘》2008年第3期。

［3］崔孟修：《试析经济责任审计中“经济责任”的含义》，《审计研究简报》2007年第15期。

［4］方世荣、孙才华：《体制改革中的执政与行政——关于政策转化为行政法的思考》，行政管理体制改革的法律问题——中国法学会行政法学研究会2006年年会论文集。