鼓励企业吸纳大学生就业的税收优惠法律制度评析

孙 磊 郑婷婷

（东北财经大学法学院，辽宁大连116025；东北财经大学财政税务学院，辽宁大连116025）

【财税审计】

鼓励企业吸纳大学生就业的税收优惠法律制度评析

孙 磊 郑婷婷

（东北财经大学法学院，辽宁大连116025；东北财经大学财政税务学院，辽宁大连116025）

大学生就业难问题在市场经济背景下日益突出。从法理、经济法、实践角度评析国家运用税收优惠法律制度鼓励企业吸纳大学生就业的合法性、合理性，评析税收优惠对劳动供给和劳动需求的影响，探讨税收优惠在实践中的适当性、在促进产业结构升级中的作用及可能产生的寻租行为等问题。阐述了以税收优惠的法律手段解决大学生就业难问题符合税收效率原则、可扩大大学生就业、促进市场劳动力结构和产业结构的优化升级等理论依据。促进大学生就业的税收优惠政策作为一项尚未成熟的政策，需要国家兼顾各个层面的利益，在实践中加以不断完善。

大学生；就业；企业；税收优惠

一、大学生就业难与就业政策概况

近年来，大学生就业难成为公众关注的焦点。据教育部统计，2013年中国高校毕业生达699万，称之为“史上最难就业季”。2014年的政府工作报告指出，2014年高校毕业生人数将达到727万，再创历史新高。加之就业人数的连年高攀，遭遇严峻的就业形势，大学生的就业前景令人担忧。

面对大学生就业难这一重大社会问题，政府接连出台了一系列政策，以期改善大学生的就业环境。在鼓励大学生面向基层就业、自主创业等政策均无显著效果的情况下，2012年国务院批转了由教育部等六部委制定的我国第一部国家级就业促进计划——《促进就业规划（2011—2015年）》，其中规定，实行支持和促进就业的税收优惠政策，完善和落实促进高校毕业生等重点群体就业的税收政策，鼓励企业吸纳重点群体就业。2013年人力资源社会保障部在《关于做好2013年全国高校毕业生就业工作的通知》中规定，全面落实中小企业吸纳高校毕业生就业的税收等扶持政策，积极会同有关部门研究进一步减轻中小企业税收负担的政策。其在2014年的政策中也有类似规定。地方政府也相继出台相应的实施细则。比如，广东省规定，符合规定类型和条件的企业，当年新招用高校毕业生，与其签订1年以上期限劳动合同和缴纳社会保险费的，在3年内按实际招用人数以每人每年4800元的定额标准，依次扣减营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税。河南省、甘肃省、内蒙古自治区等地也有类似规定。

政府以税收优惠手段来鼓励企业吸纳大学生就业是否能达到良好的社会效果，其手段本身又是否科学合理呢？本文将从法理、经济学、实证等角度对该制度进行评析。

二、对税收优惠政策的法理评析

（一）法律对大学生就业进行倾斜性保护的合法性

1.大学生在市场经济中弱势明显

我国在20世纪末、21世纪初，通过大学生“扩招”政策和大学生就业的“市场导向”政策，把高等教育从“计划”推向了市场。“扩招”让大学生队伍迅速膨胀。而就业的“市场导向”让大学教育的改革融入到我国市场化改革中，把大学生就业问题从计划经济的“体制内”剥离出来，推向市场，使大学生就业问题成为市场经济的组成部分。当然，这是我国市场化改革必须经历的阶段，但是因为改革的不完善，计划体制的弊端还未完全消除，政府职能还没有转变到位，以至于让高校毕业生的就业问题既受制于国家政策的左右，又随市场波动，使得该问题更加飘忽不定，难以适从，从而导致大学生在市场经济中弱势明显。

我国就业市场的不完善、大学生的弱势地位还表现在以下几方面。第一，劳动力市场供求关系的失调已对大学生就业提出挑战；第二，市场经济本身的机械化、科学化、专业化向劳动者的素质提出了更高的要求，而大学教育与市场化需求之间的缺口却难以迅速弥补；第三，市场经济的自由，是强者的自由，尤其是在人本领域，企业与劳动者之间的意思自治只能导致弱势一方的劳动者权益受损。而市场调节本身具有自发性、盲目性、滞后性，这将导致大学生就业问题不仅得不到及时解决，而且会恶性循环。

2.大学生的弱势相对于其他就业主体的特殊性

大学生在就业市场中因其自身的特性，与其他就业群体相比其就业问题也存在着特殊性。第一，大学生为初次就业群体，面临着由“学习型人才”向“应用型人才”的转变，这种转变是一种必经过程，大学生需要一个从业平台去实现转变，而诸多企业拒绝大学生的原因在于缺乏工作经验，这两者之间的矛盾只能加剧大学生之“弱”，却不能解决其中的问题。第二，大学生缺乏社会经验，不知道如何在就业中实现权益的最大化，而市场经济下的企业寻求的恰恰是效率最大化，两者对接，导致有些大学生就业权益受到严重侵害，使得原本就面临巨大就业压力的大学生更加不知所措。第三，由于大学生就业市场发育不完善，就业信息的充分与对称难以实现。大学生大多数从学校招聘会、网络获得就业资源，如大型招聘网站“智联招聘”等，范围较为狭窄；同时，大型网站的招聘信息需要企业投入一定的资金才可能呈现在网站首页，这使得很多隐性需求很容易被忽视。第四，大学生就业成本高，不仅直接影响了贫困毕业生的就业，也浪费了社会资本。

3.对大学生就业进行倾斜性保护的经济法依据

大学生面临的种种不平衡若不借助于公力将很难打破，为了努力保持当事人双方和社会经济的平衡，国家干预这双看得见的手就要出现。经济法即调整这种特殊的关系以协调国家经济平稳运行的法律，它所遵守的一项重要原则即平衡协调原则，是指经济法的立法和执法要从整个国民经济的协调发展和社会整体利益出发，调整具体经济关系，协调经济利益关系，以促进、引导或强制实现社会整体目标与个体利益目标相统一。因此，通过税收优惠制度鼓励企业吸纳大学生就业并不是要在劳动者与企业、大学生与其他就业群体的极端对立下维护任何一方利益。在社会化条件下，国家旨在消弭企业追求私益而产生的弊端，促进企业在竞争基础上担负起社会责任，以发展的立场吸纳大学生就业，缓解大学生就业压力。因此，对大学生进行倾斜性保护合乎经济法的基本价值。

（二）税收优惠手段的合法性

运用税收优惠法律制度鼓励企业吸纳大学生就业是在经济法基本原则的指导下的一项追求税法价值的制度安排。税收在法律上的问题，核心就是基本原则的判断问题。

1.税收优惠与税收公平

税收公平原则是宪法平等原则在税法上的具体化。该原则要求以经济负担能力为依据，使同样经济状况的人负担同等的赋税，不同经济状况的人负担不同等的赋税。给予吸纳大学生就业的企业以税收优惠，是对具有相同纳税能力的企业的差别对待。这样的差别对待是否符合税收公平原则？从公平原则的基本要求的层面上看，税收优惠政策似乎有违税收公平原则。因此，解决税收优惠与量能课税的冲突首先必须明确二者是否可以共存。

随着市场经济的发展，诸多不平衡问题纷纷出现，为了缓解这种不平衡，税收的功能由原来消极地维持秩序转变为积极地促成秩序，而绝对的税收公平已不能满足于这一功能的实现，此时税收优惠政策成了国家社会利益再次分配的一种方式。由此可见，税的课征不以形式上实现公平为足，尤其在实质上要求赋税负担必须在一国公民之间公平分配，使所有的纳税人按其实质能力赋税，其精髓在于它不仅要求法律上形式平等的实现，且更加强调实质平等的贯彻。实质平等的重要体现就是社会保障，包括对于弱势群体的就业等一系列权利的保障和扶持。通过税收优惠政策，可以缩小弱势群体与主流群体的差距，使其得到应得帮助，从而实现矫正正义。在促进大学生就业的问题上，对企业实施税收优惠，可以认为是平等原则的体现。

综上所述，税收公平原则与税收优惠的价值追求都是社会的实质公平，目标是一致的，只不过是手段不同罢了。因此，该税收优惠政策符合税收公平原则。

2.税收优惠与税收效率

美国著名经济学家斯蒂格利茨认为：判断一个良好税收体系的“第一标准是公平，第二标准是效率”。效率原则是指征税是对市场资源进行重新分配，达到促进经济效率或效益提高。给予企业税收优惠，鼓励其吸纳大学生就业，对我国整体的经济环境的影响如何？企业在衡量大学生劳动力的效率与所得的税收优惠之间能否正确估量，国家减少税收收入的代价能否在大学生就业所创造的社会价值中得以弥补，在优惠制度的执行过程中是否会导致征管费用提高等额外负担？诸如此类的经济效率问题与行政效率问题不容忽视。要在企业利益与大学生利益、大学生个人利益与社会整体利益、经济发展与社会稳定之间取得平衡以实现效率最大化，需要从多方面加以控制，比如正确把握市场规律以避免对其增加过重负担、通过经济学原理严格控制税收优惠的量化、把握好政府的调控角色，避免政府失灵导致严重后果等。

综上所述，毫无疑问，大学生的就业现状需要国家对该劳动力市场进行宏观调控，而给予企业税收优惠的法律手段也有一定的合法性。因此，通过税收优惠的法律手段解决大学生就业难问题符合税收效率原则。

三、从经济学角度对税收优惠政策的评析

（一）税收优惠对劳动供给的影响分析

1.税收优惠政策的收入效应和替代效应

税收对劳动的影响，分为收入效应和替代效应。“所谓收入效应就是指由于征税直接减少了个人的可支配收入，纳税人为维持原有的消费满足程度而必须减少闲暇，增加劳动时间，也就是增加劳动供给；而税收的替代效应则是征税会降低闲暇的相对价格，纳税人便会以闲暇代替劳动，减少劳动时间，也就是减少了劳动供给。”这两种效应的作用效果是相反的。

一方面，由于税负的减轻，理论上收入效应产生的结果是使劳动供给量减少。但是，针对大学生这一特殊主体，现实情况并非如此。因为大学生作为刚刚进入市场的劳动者，缺乏经济基础，个人可支配收入很少，他们不会因为国家税收政策的影响而减少劳动时间而选择闲暇，相反，他们会利用这一政策优惠更多地提供劳动，提高个人可支配收入，积累财富。另一方面，从替代效应来说，这些税收优惠政策会提高闲暇的相对价格，劳动者放弃劳动的机会成本增加，所以劳动者倾向于增加劳动时间而放弃闲暇。综上所述，从税收的收入效应和替代效应角度分析，税收优惠政策能够达到促进大学生就业的目的。

2.税收优惠政策对劳动力结构和劳动者素质的影响

失业分为三种类型：摩擦性失业、结构性失业、周期性失业。我国目前存在着严重的结构性失业。表现为有些行业供不应求而有些行业却无法找到合适的人。其中主要原因就是劳动者的素质与企业需求不匹配，劳动者结构不合理。要克服这一问题，政府就得着重提高劳动者的素质，改善劳动力结构。毋庸置疑，大学生作为接受过高等教育的一批专门人才，是提高整个劳动力市场水平的重中之重。为促进大学生就业，政府对企业实施了差别化的税收政策，给予吸收大学生就业的企业相应的税收优惠政策，同时也对这些企业进行培训补贴。这些措施在很大程度上提高了大学生求职过程中的竞争优势，激励大学生积极就业和自主创业，并且有效地提高了大学生群体的实践工作能力。经过培训的大学生广泛进入劳动力市场，将促进市场劳动力结构的优化升级。

（二）税收优惠对劳动需求的影响分析

1.对劳动需求的影响

在经济学中，规模报酬是指企业的生产规模变化与所引起的产量变化之间的关系。规模报酬分为三种：规模报酬递增、规模报酬不变和规模报酬递减。一般来说，在长期生产过程中，当企业从最初的生产规模开始逐步扩大的时候，企业面临的是规模报酬递增的阶段。

相关文件规定对个体经营、中小型企业、小型微利企业提供相应税收优惠政策。这些企业生产规模小，生产水平低，扩大生产规模能够促进企业的发展，属于规模报酬递增的企业。政府对这些企业实行税收优惠政策，能帮助企业降低生产经营成本，提高营业利润和生产能力。在企业规模报酬递增的前提下，企业会考虑通过扩大自身的生产规模来获取更大的利润。企业一旦扩大了生产，对大学生需求就会增加。

2.对产业结构的影响

大学生属于一类特殊群体，他们受过专业的教育，技术水平较高，创新能力强，具有其他劳动者不具备的专业能力。能够吸收大学生就业的企业更多的属于第三产业，与传统产业相比具有广阔的发展前景，符合我国当前的经济发展要求。

国家关于促进大学生就业的文件中也多次提到了大学生就业与产业结构调整的关系。政府通过对需要吸纳大学生就业的企业提供税收优惠政策，体现了对这些战略新兴产业、服务业的扶持，通过一些实质性的优惠促进这些产业的发展，有利于我国产业结构的优化升级。

四、税收优惠在实践中应注意的问题

从理论上讲，税收优惠政策具有合法性和合理性。但是，任何政策在实施过程中都会碰到各种各样的问题，进而导致结果违背了政策的初衷。促进大学生就业的税收优惠政策作为一项尚未成熟的政策，其在实施过程中会出现什么问题，是否会引起负效应？以下将对该项政策在实践中可能出现的问题进行探讨。

（一）税收优惠政策的适当性

税收涉及到两个主体：政府和企业。对于企业来说，税收优惠能给企业带来一定的经济利益，但是，对于政府来说，政府的税收收入却会相应减少。而政府税收收入的减少会让政府宏观调控的职能受到限制，这又会反过来限制企业的发展，给企业的利益带来损失。最终企业利益是增加还是减少，要看税收优惠政策力度是否合适。

由于市场经济的不确定性，作为政策制定者，政府无法准确制定出完全适度、合理的税收优惠政策。即使政府制定出理论上合理的税收优惠力度，在之后实施过程中也会产生难以预计的结果。

（二）税收优惠政策可能产生的寻租行为

经济学中对寻租行为有多种定义，布坎南等人认为“寻求租金一词是要描述这样一种制度背景化的行为：在那里，个人竭尽使价值最大化造成了社会浪费，而没有形成社会剩余。”

为促进大学生就业而实行的税收优惠政策可能也会导致寻租行为的出现。比如为了得到国家的税收优惠，企业可能会与大学生达成协议，大学生只为企业提供大学生证明却不上岗，从企业手中获取相应的补贴，而企业则利用大学生证明骗取国家税收优惠。这样，双方都得到好处。但是，政府却不得不为此付出巨大的税收成本，造成大量的税收流失，这对于整个国民经济来说将是一个巨大的损失。

寻租行为在浪费社会资源的同时，会让获得优惠的企业将注意力由改进生产技术转移到寻租上来，影响行业的整体发展。

（三）税收优惠政策面临的产业结构升级问题

政府出台促进大学生就业的税收优惠政策，其中一个目的是为了促进我国产业结构的优化升级。但是，在政策的现实运行中真能达到促进产业结构升级的效果吗？

在《2013人力资源社会保障部关于做好2013年全国高校毕业生就业工作的通知》中论述了促进大学生就业与转变经济发展方式之间的关系，其要求发展战略性新兴产业来吸收更多的大学生就业，促进产业结构的优化升级。但是，该文件对能享受税收优惠政策的企业却没有做出是否是战略性新兴产业的规定，只要求是中小企业。这就存在一个传统产业趁虚而入的问题。传统产业可能不需要大学生，或者对大学生的需求很小，但是，由于有税收优惠政策的存在，即便支付给大学生的工资要比支付给其他群体多，企业也有可能从中受益。如果此现象普遍存在，税收优惠政策就无法起到促进产业结构优化升级的作用，反而会使传统产业利用政策便利压制新兴产业的成长。

上文从法理、经济学、实证等角度对该制度进行了评析，可以看出，以税收优惠手段鼓励企业吸纳大学中可能出现的问题不容忽视。因此，该制度的设置、完善、实施是一项巨大的挑战，需要国家兼顾各个层面的利益，在实践中不断完善。

［1］王丽娟.中国大学生就业权益的法律保护［M］.南京大学出版社，2011.

［2］多举措降低大学毕业生就业成本政府责任重大.人民网：［EB／OL］.http：／／edu.people.com.cn／GB／5655652.html.

［3］史际春.经济法［M］.中国人民大学出版社，2005.

［4］［美］斯蒂格利茨著.经济学［M］.郭晓惠等译.中国人民大学出版社，1997.

［5］高鸿业.西方经济学（微观部分）（第三版）［M］.北京：中国人民大学出版社，2004.

［6］高鸿业.西方经济学（宏观部分）（第五版）［M］.北京：中国人民大学出版社，2011.

［7］潘静成，刘文华.经济法（第三版）［M］.北京，中国人民大学出版社，2006

（责任编辑：刘润婉）

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A

2095－3283（2014）06－0150－04

孙磊（1992－），女，江苏盐城人，本科生，研究方向：法学；郑婷婷（1993－），女，浙江江山人，本科生，研究方向：财政税务学。

教育部国家级大学生创新训练计划项目“鼓励企业吸纳大学生就业的税收优惠法律制度探讨”（项目编号：201310173004）；辽宁省大学生创新创业训练计划项目“鼓励企业吸纳大学生就业的税收优惠法律制度探讨”（项目编号：201310173004）的阶段性研究成果。