税法公平与效率原则
——基于《环境保护税法(征求意见稿)》的建议

文婷婷



税法公平与效率原则
——基于《环境保护税法(征求意见稿)》的建议

文婷婷

摘要：随着我国快速的全面工业化发展，环境问题越来越突出。2015年，终于提出《环境保护税法(征求意见稿)》。为了发挥环保税的职能，必须在税制设置上遵循税收的公平与效率，于是基于税收公平与效率原则的视角，对征求意见稿中税收环节的设计中存在一些问题提出合理的建议。

关键词：环境保护税法(征求意见稿)；公平原则；效率原则

一、文献综述

各国设计税制时要考虑的基本原则就是公平原则与效率原则。这两大原则同时充分体现在征税的每一环节，包括征收对象、税率、征收方法。1776年亚当·斯密在其《国富论》中提出了著名的税收四原则，平等原则、确定原则、便利原则和最少费用原则。其中的平等原则对应公平原则，便利原则和最少费用原则对应效率原则。在环境保护税收相对完善的发达国家的税收制度的设计中，可以体会到税制的公平与效率无处不在地保证了税收的逆行环境保护作用。

对于税收的公平，中西方有不同的观点。西方学者认为，税收公平是指国家征税要使各个纳税人承担的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平均衡。我国学者认为税收公平指税负在各阶层中的公平分布最终形成同等的税收环境公平竞争。学界衡量税收公平的标准中，公认比较合理的是“能力说”，即以纳税人的纳税能力为依据征税。

税收的效率包括经济效率和资源的运行效率。经济效率是指在市场经济有效的情况下，税收要尽可能避免对税收机制的干扰，努力实现税收的“中性”，而在市场失灵的情况下，税收要发挥“纠正性”作用实现资源的最优配置。资源的运行效率，即在税收收入一定的情况下，征税费用和纳税费用最低。公平的有效率税制，在高效率的征收过程中能促进充满活力的社会经济稳定的发展。

二、我国开征环境保护税的必然性

中国为制造大国，在过去的改革开放期间，“先污染后治理”的国策带来的大规模、加速度的经济发展，其代价是环境的全面破坏，而后在全球经济一体化发展的背景下，发达国家将其在本国被禁止或严格限制生产和使用的产品和技术向发展中国家转移，此时我国不完善税制形成的低税率以及环保税的缺失使得我国成为其目标之一，进一步加大我国环境的负荷。在历史遗留污染和当下的污染严重的产业结构下，中国的环境已经临近崩溃的边缘。近几年的高频词汇“雾霾”，“沙尘暴”也成为生活中的常客。“十二五”也明确提出“要加快建设资源节约型、环境友好型的两型社会。”而环保税就是实现“十二五”计划的有效手段。国务院终于在2015年公布了《中华人民共和国环境保护税法(征求意见稿)》，向社会各界征求意见。但是基于税制的公平与效率原则的视角，发现许多问题。为达到最后通过税收实现环境改善的目的，提出一些建议。

三、《环境保护税法(征求意见稿)》中公平与效率有待完善之处

(一)纳税主体的选择

意见征求稿的第二条就指明了“环境保护税纳税人为在中华人民共和国领域以及管辖的其他海域，直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者”，却排除了自然人。亚当·斯密认为“一国国民，都须在可能范围内，按照各自能力的比例，即各自在国家保护下享有收入的比例，缴纳国赋，维持政府。”结合我国国情考虑，我国人口众多，较少的单位排污量的叠加也是环境污染的重大组成部分，并且现今我国居民的环保意识相对落后，在日常生活中，关于环境保护的费用也只有金额极小，征收不规范的污水处理费和垃圾费，完全不能达到通过征收生活污染费用进行环保的作用。所以此次的环境保护税的出台是提高全名环保意识的契机，对居民生活的生活污水以及垃圾也应该进行费改税。对所有的污染者征税更能体现“谁污染，谁纳税”，全面实现环境保护税的调节行为作用。

环境保护税的应税噪音污染只包含了建筑施工噪声和工业噪音，而没有包含移动噪音污染源，比如汽车、火车、飞机等交通工具，然而这些移动噪音污染源对人们的生活影响远远大于工业噪音与建筑施工噪音。我国应当将这些生活噪音纳入征收对象，将噪音污染税加入交通工具等移动污染源的使用者或受益者的交通费用中。通过全面完善征收对象，实现税制的基本原则中的公平原则。

(二)税额的计算

征求意见稿的第一条就表达了我国制定环境保护税法的目的，“为保护和改善环境,促进社会节能减排，推进生态文明建设。”税额是税制中的核心要素，所以税额的设计是该税法是否能达到预期目的的关键。征求意见稿中的税率设置上弹性弱，未能很好体现税收的公平与效率。其中对排放的应税大气污染物和水污染物简单的以国家或地方规定的污染物排放标准作为加倍征收界线，以至于存在于界线上下的细小差别排放量会产生巨大的税额差别，过于粗略的计证有失公平并且不能积极鼓励污染者减少排放。同样过于简陋的还有对应纳建筑施工噪声的计证，采用每平方米3元对施工单位承建的承建面积计征。

对于应税大气污染物和水污染物的加倍计征可以采用超额累进税率，在惩罚过度排放的污染者的同时还达到了鼓励减排的目的。而对于应纳建筑施工噪声应当规定一个国家或地方的标准，在标准一下就免税，超过标准就采用全额累进税率，这样的税率更符合建筑行业特征，也更有效的起到警示作用。

(三)税收优惠的制定

环境保护税法不同于其他税法，不以税收作为财政收入来源为征收目的，二是希望通过税收保护坏境，所以环境保护税法不应单以惩罚性为主，加大税收优惠这种辅助性的激励措施也会诱导污染者改变生产和消费方式，然而征求意见稿中涉及的税收优惠基本不会产生这种辅助性的功能。其中对合理处置工业固体废物的污染者只是进行免税，对于已经安装和使用符合国家有关规定和监测规范的污染物排放自动监控仪器没有任何税收优惠。

高度重视合理处理污染物，积极进行环境保护建设的污染者，针对不同优惠对象的具体情况设置不同的优惠政策，使其在所处行业加大竞争力，以此促使该污染行业的其他污染者改变生产模式，加强自身的环境保护建设力度。

(四)税收支分配制度

环境保护税是应对环境污染产生的税收，而环境的治理是需要长时间的投入，所以应当专款专用，以污治污。专款专用能提高人们对新出台的环保税收的认同，以及缴税的积极性。鉴于我国中西部与东部的经济发展差距明显，中西部聚集了大批污染密集型产业，而东部地区享受着中西部消耗环境所获取的收益。税率制定权的下放一定程度上减轻了中西部企业的负担，避免竞争力的下降。但是税率的下降相应减少的环境保护税收却不能有力支持污染地方政府治理环境产生的经费，所以国家应当在环保税收的分配上进行中西部与东部的区域性的调节，提高中西部的环境治理经费比例。除了调整地方性的环保经费的差异，还应当在环保税收中成立中央性的环保经费，用于治理跨区域型的环境保护事业以及适时补给重污染地区。

四、结论

环境保护，任重而道远。在税收中应当积极反应环保税这种“纠正税”不同于以财政收入来源为主开征的税收的特点。兼顾公平与效率原则的税法才能实现我国开征环境保护税法的初衷。(作者单位：重庆理工大学)

参考文献：

[1]罗木奇.论社会主义市场经济体制下税法的公平与效率[J];经营管理者;2010(05)

[2]李林木.国际视野下的我国税制结构优化:现状、走向与路径[J];贵州财经学院学报;2009年02期

作者简介：文婷婷(1992-)，女，汉族，重庆市人，会计学专业硕士，重庆理工大学，专业：会计学，研究方向：国标注册快会师。