委托外部中介机构结算审计的风险及其防范

喻河清

摘要：很多人认为，外部中介机构出具的审计报告具有法律效力，审计风险的防范可以放松些，事实上并非如此。本文分析了委托外部中介机构开展工程结算审计的各种风险，并提出了风险防范对策，对保证审计质量，有较强的现实意义。

关键词：委托中介机构结算审计；风险；防范对策

笔者在实际工作中发现，很多内部审计人员认为，结算审计的任务委托给有资质的外部中介审计机构后，就不用管什么事了，只是在审计结束后收取审计报告，这种看法是不可取的。委托给有资质的中介机构审计，同样存在审计风险。应充分考虑可能产生的各种风险，并有针对性地采取防范对策，以确保审计质量。

一、工程结算审计风险的涵义

简单地说，工程结算审计风险就是审计人员对施工单位报送的工程结算书中存在的问题应发现而没有发现，发表不恰当意见的可能性。根据国家有关规定，超出一定金额的基建工程，应委托外部中介机构审计，以出具的具有法律效力的审计报告作为最终结算付款依据。

二、委托外部中介机构开展工程结算审计的风险

虽然外部中介机构具有资质，所出具的报告具有法律效力，但在实际工作中发现，委托审计仍然存在各种风险。

（一）选择中介机构不当的风险

选择中介机构的方式、程序不当或人为因素干扰过多，没有对中介机构的实力、信誉等进行考察、比选，没有通过招标形式选择，就可能导致选择的中介机构资质不高、人员素质难以保证、审计质量较差。

（二）中介机构审计人员专业能力不足的风险

尽管中介机构具有一定数量的注册造价工程师，但实际工作中往往不从事具体审核，而是由没有资质的人员担任主审，承办具体审计事务，也不仔细复核审计内容，仅在报告书上签字盖章。

（三）中介机构审计人员审计程序不到位、责任心不强的风险

察看并复核现场是审计人员必须的审计程序，但在实际工作中，有的审计人员不到现场复核，仅凭施工单位提供的资料得出审计结论，不鉴定资料反映的内容是否与实际相符，是否真实、准确。有的审计人员虽然到了现场，但属于“领导视察”，转一圈，走过场，不根据资料，对照实际认真验证、核实。

（四）中介机构审计人员的道德风险

在审计过程中，审计人员不可避免地要和施工单位接触。个别施工单位私下买通审计人员，实现对审计原则的“购买”，致使个别审计人员违反职业道德，应发现的错误不发现，该核减的金额不核减，为施工单位谋取不正当利益。

（五）中介机构审计客观存在的滞后性风险

工程结算审计大多是事后审计，中介机构审计人员接收审计资料时，工程已经竣工验收，通常难以考察事项原委，只能从基建管理人员的介绍，从提供的部分文字资料确认，对可能存在的错误或舞弊无法验证，很容易受到误导，造成判断偏差。如毛石混凝土的材料构成，套用的定额中有卵石，也有毛石，但实际施工中往往全部是毛石，抹面之后又看不到了，验证不了了。又如人工夯填与机械夯填，完工之后去验证很困难。再如对签證单中的错误甚至串通舞弊，因为建设单位、监理单位、施工单位已签字盖章了，认可了，虽有疑问，但难以验证。

（六）内部审计人员对提供的结算资料把关不严的风险

结算资料包括招投标文件、图纸、工程变更、签证、隐蔽工程验收记录、影像资料、材料价格签证单、各种相关会议记录等等。这些资料是工程结算审计的基础，其真实、完整、合法与否直接影响到审计结果的准确性。许多结算审计风险就是由审计资料的不实、不真、不准造成的。在实际工作中，施工单位提供的资料往往存在以下问题：一是资料不齐全、不完整，或者只提供对自己有利的资料，不提供对自己不利的资料。例如某住宅工程基础开挖土石方分类的签证单不合常理，又无法开挖验证，刚开始基建管理部门称没有影像资料，后来经领导出面才提供，一看影像资料，就确证了土石方分类的明显错误和舞弊行为。二是资料本身错误。例如作为审核结算依据的竣工图，尽管已签字盖章，但实际上有些还是设计图，没有根据变更的内容绘制，或者虽变更了，但内容和数量与事实不符，多计算工程款。内部审计人员对结算资料没把好关，资料本身的问题就导致中介机构得出不恰当的审计结论，形成审计风险。

（七）内部审计人员没认真初审、对外审结果不予复核的风险

部分内部审计人员认为，反正要委托中介机构终审的，就不认真初审，不把好初审关，没有利用初审复核现场的便利优势，也没有通过初审发现审核中的重点、难点、争议点有哪些，委托外审后，就不晓得去关注哪些重点问题。对外审结果不进行复核，对外审质量的高低也不评价，对外审缺乏必要的监督约束，完全依赖外审，导致审计风险。

（八）对外部审计没有监控或监控不当、影响审计独立性的风险

一是没有监控。在察看现场、会审、结算争议问题协商讨论等事务中，内部审计人员没有参与监督，外审人员与施工单位单独联系和接触，导致合谋的风险。二是监控不当。采取的监控方式和程度不当，过多地进行人为干预，直接影响中介机构按照审计准则独立、客观、公正执业，造成审计风险。

（九）审计考核与责任追究体系不健全或没有发挥作用的风险

无论是对内部审计人员，还是对中介机构审计人员，如果没有健全的审计考核与风险责任追究制度，或审计考核与风险责任追究不落实，没有形成有效的奖惩机制，审计人员就缺少防范审计风险的自觉性和责任心，审计风险就难以避免。

（十）审计机关对中介机构审计报告核查不足的风险

《审计法实施条例》第二十七条规定：“审计机关进行审计或者专项审计调查时，有权对社会审计机构出具的相关审计报告进行核查。审计机关核查社会审计机构出具的相关审计报告时，发现社会审计机构存在违反法律、法规或者执业准则等情况的，应当移送有关主管机关依法追究责任。”笔者所在的国有企业的工程项目，与政府工程项目一样，形成的都是国有资产，但审计机关从来没有对企业聘请的中介机构的审计报告进行过核查或抽查，对中介机构的质量没有震慑力，不能增强中介机构的责任心。建设单位的内部审计人员由于专业水平有限，难以对中介机构的审计报告质量进行判断和衡量，加大了采用中介机构审计报告的风险。endprint

三、防范对策

委托中介机构审计的风险是客观存在的，全过程的，潜在的，但大多是可以采取有效的对策加以防范的。

（一）选择实力强、管理规范的中介机构

以公开招标的方式选择，不仅有利于选择质优价廉的中介机构，还可以防止一些人为因素的干扰和影响。对投标的中介机构，应从规模实力、内部管理制度、以往该中介机构服务对象的评价、实际表现等方面加强考察。从招标程序到内容都要做到客观公正、科学合理，真正使技术水平高、职业道德好的中介机构中标，从源头上保证质量，规避审计风险。

（二）加强对中介机构审计人员执业要求及其审计行为的监督

一是在招标和洽谈合同时，要提出明确的审计人员执业要求，要由有较高资质的审计人员担任主审；要思想素质过硬，为人正直，严格遵守职业道德和纪律要求；审计程序必须严格执行落实到位，不能走过场。

二是要参与审计过程。在察看现场、外审人员提供审计初稿、会审、争议问题处理等环节上必须要有内部审计人员参加，以及时了解审计情况，监督审计过程，确保审计质量。

三是要防止合谋。建设单位应指派内部审计人员负责委托审计业务的联络、协调、监督及控制工作，禁止外审人员与施工单位单独联系，私下接触，所有业务联系只能通过内部审计人员传达，在察看现场、会审、争议问题处理等环节上必须要由内部审计人员安排，并现场监督或参加，防止对施工单位无原则的让步，从根本上避免“私下交易”等不法行为的出现。同时，通过分析性复核等方法分析委托审计项目的审减金额、审减率，并与同类委托审计项目比较，是否存在较大差异，以防止不法现象的发生。

四是防止监控不当。要减少不必要的人为干扰或干预，充分保证外审人员在实质上和形式上的独立性，使其可以按审计准则和相关规范独立、客观、公正地开展工作。

（三）内部审计人员要参与工程建设的过程监督与取证

应通过建立制度，规定基建管理部门按要求拍摄隐蔽工程影像资料，重要的工程签证与变更应有内部审计人员参加。发挥内部审计能参与过程监督的便利，规避外部审计滞后性的风险。

（四）内部审计部门要建立初审与审计结果复核制度

一是要加强初审。内部审计人员要把审核送审资料的真实性、准确性、合法性作为核心工作来对待，对所有隐蔽签证资料进行对比分析，把好资料审核关。要发挥内部审计复核现场的便利优势，发现重点、难点。通过初审，发现基建管理部门内部管理控制方面的薄弱环节和漏洞，督促整改，促进规范，从而减少内部控制缺陷导致的结算资料风险。

二是要建立审计复核制度，加大对中介机构审计成果的复核力度。审计复核是在中介机构和施工单位就委托审计项目达成基本一致的意见后，在对审计结论定案表进行最后三方签字盖章前，对中介机构拟订的审计报告进行最后的复核和检查。复核制度一方面可以及时发现审计报告中出现的疏漏、错误，避免可能发生的经济损失，另一方面也是对中介机构审计人员的一种监督。

（五）建立健全审计考核与责任追究制度

对内部审计和外部审计，应健全完善评价标准，建立一整套科学、合理的考核奖惩与责任追究制度，为防范风险提供制度保证。在与中介机构签订的合同中约定一些奖惩措施，明确质量标准和责任追究办法。在合同中，约定内部审计部门复核的权利，并约定允许中介机构的审计误差率，以及复核结果超出了合同约定的误差率时中介机构要承担的责任。对中介机构的质量评价应建立专家库，综合评分，末位淘汰。加强对内部审计自身的风险责任约束，依法依规从严履责。

（六）不断提高内部审计人员的业务能力

各种审计风险的防范对策都要靠内部审计人员来落实。内部审计人员风险防范意识和业务能力不足，会在很大程度上降低防范对策的实际效果。应从多方面入手提高内部审计人员的业务能力，如参加各种审计业务培训，加强与同行、兄弟单位之间的交流，在实际工作中以老带新，利用配合外审的机会，学习外审人员先进的审计技术手段和工作方法等等。

（七）审计机关依法对中介机构出具的审计报告进行核查

对于中介机构出具的报告进行复核，是法律赋予审计机关的职责。国有企业工程建设形成的是国有资产，是国家审计监督的內容。只有加强对企业聘请的中介机构的审计报告的核查或抽查，才能对中介机构形成震慑力，增强中介机构的责任心，保证质量，防范风险。

四、结束语

在实际工作中，内部审计部门只有充分认识委托外部中介机构结算审计可能产生的各种风险，分析产生的原因，并采取相应的防范对策，才能确保委托外部审计工作的质量。

参考文献：

[1]何国昱.高校基建工程结算审计外包的风险防范[J]. 会计之友，2010（04）.

[2]张芯.高校基建工程结算委托审计风险与管理探析[J].阜阳师范学院学报，2015（02）.

（作者单位：湖南黄金洞矿业有限责任公司）endprint