建筑施工企业增值税税负因素分析及应对策略

任大海

【摘要】建筑业营改增对建筑施工企业来说既是机遇也是挑战，建筑企业要以营改增为契机，不断完善企业内控管理体系，努力提升企业的综合管理水平。在新的税制下，如何规避营改增的负面影响，增强企业的应对能力，降低企业增值税综合税负，成为了制约建筑施工企业发展、生死有关的问题。本文利用因素分析法阐释了影响建筑施工企业增值税税负的主要因素，并提出了相应的应对策略。

【关键词】建筑施工企业；增值税税负；因素分析

【中图分类号】F812.42；F426.32

一、影响建筑施工企业增值税税负的主要因素

本文仅以增值税纳税主体资格为一般纳税人的建筑施工企业的为例，未考虑视同销售、进项税额转出等非日常常规业务。增值税应纳税额及考虑时间价值的增值税应纳税额的计算公式如下：

增值税应纳税额=销项税额-进项税额=建筑施工企业销售额×适用税率一协作单位销售额×适用税率

考虑时间价值的增值税应纳税额=（建筑施工企业销售额×适用税率-合作单位销售额×适用税率）×时间价值

从上述公式中可以分析得到影响建筑施工企业增值税应纳税额的主要有如下两方面因素：

金额因素：包含销售额、适用税率两方面因素；

时间因素：即合理利用增值税法定纳税义务时间规定，筹划推迟确认纳税义务时间，提高综合管理水平尽早取得各种增值税进项发票进行认证抵扣。

二、影响销项税额的金额及时间因素分析

（一）影响销项税额的金额因素主要为建筑施工企业的承包合同销售额及适用税率

1.销售额：是指纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。

（1）价款因素：合同金额及后期变更、索赔、奖励款等。一般为非可控因素和有利因素。

（2）价外费用因素：一般为部分可控因素，金额影响相对较小。

列举建筑企业所有可能涉及的价外费用并逐一进行筹划分析。需要将价外费用条款在合同中明确。如对下游业主购销运费结算尽量采用两票制结算，避免运费部分从高适用增值税税率。对上游业主一般不会涉及运费，即使涉及运费相对于总包合同金额都很小，基本可以忽略，如果特殊的总包合同涉及运费金额较大，应该综合考虑运费问题。

2.适用税率：在签订承包合同前积极与业主沟通筹划适用增值税优惠税率，如适用清包工工程、甲供材工程增值税简易征收等。

（二）影响业主付款及结算的时间因素：即影响增值税销项税额法定纳税义务时间确认因素，一般为部分可控因素

1.业主预付工程项目启动款：业主依据合同预付项目启动款，即产生增值税纳税义务，应该向业主开具增值税专用发票或者普通发票。可以与业主沟通筹划预付工程项目启动款的付款时间为月初，最大限度获取税金的时间价值。

2.中期结算款（含变更、索赔、奖励款）：中期结算款一般一月办理一次、支付一次。无论业主是否按合同约定的付款时间、付款比例、付款金额，支付中期结算款均产生增值税纳税义务，应该向业主开具增值税专用发票或者普通发票。

3.竣工结算款：只要办理了工程竣工结算，无论工程款项建筑施工企业是否全额收取，均产生纳税义务，应该向业主全额开具发票（除工程质量保证金）。

三、影响进项税额的金额及时间因素分析

（一）影响进项税额的金额因素主要为建筑施工企业协作单位的销售额及适用税率

协作单位：指建筑施工企业提供辅助协作的分包方、出租方、供应商；对应分包成本、租赁成本、采购成本。

1.影响协作单位销售额的价款及价外费用等因素与影响建筑施工企业的因素一致，应本着对建筑施工企业能够降低综合成本的原则，在相关的各类合同签订前合理筹划约定。如对上游协作队伍及供应商的购销运费结算采用一票制结算，取得17%增值税专用发票。

2.协作单位适用税率，在招标前筹划相关合同条款，合理筹划协作单位增值税适用税率，涉及运费比价原则应该综合考虑运费的一票制与两票制结算的选择比较。依据协作单位销售产品或服务的不同，适用税率分别为17%、11%、6%、3%、0等情况。

以建筑施工企業利润最大化为宗旨，以综合成本最低为原则组织招标活动，进行比价选择，金额因素基本将成为可控因素。

（二）影响建筑施工企业取得各种增值税进项发票进行认证抵扣的时间因素

1.建筑施工企业原材料采购业务的增值税进项发票基本上和制造企业的财务控制相同，能够及时取得发票并认证抵扣。

2.工程分包、船机设备租赁业务存在建筑施工企业一般按行业管理习惯以款控票，即建筑施工企业一般见票付款、协作单位一般是给多少钱提供多少票。发票及付款利用台账进行管理和控制。存在大量已办理结算但是因为工程款未支付，协作单位未提供分包或者租赁发票的情况。

3.涉税风险：预提工程进度计量费用、租赁费用进成本无发票匹配、分包工程结算后发票不全。无法及时取得增值税专用发票进行进项税额认证抵扣，增值税税金资金时间价值无法量化控制、无法评价考核。同时导致所得税存在涉税风险。

4.适应建筑业营改增从工程分包、船机设备租赁业务进行流程再造及财务管理变更，以达到尽早取得各种增值税进项发票进行认证抵扣，取得增值税税金的时间价值、降低所得税涉税风险，保证任何一笔计入工程施工成本费用都有发票可依、可查、清楚、明了，同时挂账有依，变以款控票为以票控款。

四、建筑施工企业营改增的应对策略

通过上述对影响建筑施工企业增值税应纳税额的金额因素与时间因素的分析，建筑施工企业应该从合同条款、招标比价原则、财务核算制度及流程、发票控制前置、增值税考核体系、相关配套管理办法等方面筹划应对策略。

（一）修改完善相关合同条款，特别是涉税的发票及付款条款endprint

企业应重视日常涉税交易合同的签订和审查，达到规避涉税风险的目的。企业在开展生产经营活动时，会与外部或内部的法律主体签订各种各样的合同。不仅涉及法律问题，也必然涉及财税问题。不论何类经济合同，合同条款内容必会涉及合同主体一方或双方的纳税义务，稍有差别，财税结果差异可能会很大，面临的法律风险也会有所不同。在各类合同的签订及实施的各个环节要综合考虑营改增现有的相关税收管理办法及条例，特别注重涉税的发票及付款条款的税收筹划。如工程分包合同中增加涉税合同条款：明确工程进度款按月支付的付款日期及付款比例以达到确定分包方增值税纳税义务时间及金额的目的，即确定总包方收取增值税专用发票的时间及金额；明确增值税适用的计税方法、适用税率、开具增值税发票的类型等涉税事项。

（二）完善招标比价办法，达到以企业利润最大化为原则选择合作单位

以企业利润最大化为原则选择合作单位，需要在配套的合同管理、招标管理、比价原则宣贯与培训、考核奖惩制度中明确相关内容。如在招标资料中增加投标人税务资质要求：一般纳税人、小规模纳税人、个人；增值税一般纳税人参标原则：即任何招标都必须有一个增值税一般纳税人参与投标，以利于招标比价的公平、合理；财税人员参与、监督招标活动；招标比价过程的记录及存档备查；投标方提供的投标资料要求其增加相关税务资料，如投标人能向我方提供类似经济业务的发票复印件等。

（三）发票控制前置、变以款控票为以票控款、取得增值税的时间价值

适应建筑业营改增从工程分包、材料采购、船机设备租赁业务进行流程再造及财务管理变更，以达到尽早取得各种增值税进项发票进行认证抵扣，取得增值税税金的时间价值、降低所得税涉税风险。无论是在营业税下还是营改增后，发票控制前置都具有可操作性、可控度最高，建立完善、理想的招标比价体系相对较困难，但必须配套做到尽可能的完善，这样发票控制前置才有意义，二者协调配合才能达到降低建筑施工企业涉税风险，达到企业利润最大化。同时也在一定程度上契合了建筑工业化的产业发展方向。

（四）先比价再比税，建立综合的增值税考核体系

建筑施工企业应建立适应营改增的目标责任成本管理与考核体系，即分级标后预算管理与考核体系，一般分為公司、项目部、工区三级管理体系。以符合施工项目实际、客观科学的各分级标后预算为目标责任成本控制基础，设定工程分步、分项增值税目标责任管理与考核指标。建立以目标成本控制考核指标为基础，结合企业生产、经营、管理实际的增值税考核体系。工程分包、材料采购、船机设备租赁业务等合作单位的选择原则，应该以综合成本最低为原则，先比价再比税。避免单纯为了降低施工项目增值税税负，却增加了项目成本的情况发生。

（五）制定相关配套的管理办法

建筑业营改增并不是建筑施工企业财税部门一个部门的工作，同时涉及企业生产经营的各个环节、各个部门。建筑施工企业应该在业务模式与组织架构、BT与BOT项目、EPC项目、PPP项目、成本管理、供应商管理、采购管理、船机设备管理、分包管理、老项目管理、发票管理、增值税管理、合同模板修订、招标管理等各方面制定适合建筑业营改增的相关管理办法，并逐步修订完善。

五、结语

建筑施工企业营改增后或者是过渡期内，与业主方相关的经济业务可筹划空间相对较小、可控度低。与分包方、出租方、供应商相关的经济业务可筹划空间相对较大、可控度较高。建筑施工企业应该修改完善相关合同条款，特别是涉税的发票及付款条款；完善招标比价办法，达到以企业利润最大化、综合成本最低为原则选择合作单位；建立以目标成本控制考核指标为基础，结合企业生产、经营、管理实际的增值税考核体系。制定并逐步完善相关配套的管理办法。同时适当修改财务核算制度及流程，提高预提与结算的及时性与准确性以配合发票控制前置要求，以达到尽早取得各种增值税进项发票进行认证抵扣，取得增值税的时间价值，变以款控票为以票控款。从建筑施工企业的投标、施工、结算等主要环节，稳步推进企业生产、经营各方面的增值税的管理，充分享受营改增政策的税收红利。endprint