增值税税率变化对建筑业“甲供材”工程增值税计税方法选择的影响

曾文伊

建筑业的“甲供材”工程是指建筑工程所需的全部或部分设备、材料和动力由签订建筑施工合同的甲方，也就是工程的发包方来购买和提供的工程项目。根据增值税相关规定，只要建筑企业发生了“甲供材”的经济业务，在增值税的计税方法上就具有一定的选择性，既可以选择增值税的一般计税方法，又可以选择增值税的简易计税方法。增值税新税率从2019年4月1日后开始实行，其中，建筑业的增值税税率下调到9%，销售动产和不动产的税率，以及出租动产的税率下调到13%。增值税税率的下调对建筑业“甲供工程”的影响主要在于计税方式的选择上面，需要建筑企业和工程发包方特别关注。

“甲供材”工程销售额的确定

建筑业在“营改增”后缴纳增值税，因此对建筑企业销售额的规定适用于增值税销售额的一般规定，建筑企业应以其发生增值税应税行为所取得的全部价款和价外费用作为销售额计税。但比较特殊的是，建筑企业也可以适用简易计税方法，根据《营业税改征增值税试点有关事项的规定》[ 营业税改征增值税试点有关事项的规定，财税[2016]36号附件2，2016-3-23。]，建筑业纳税人适用于简易计税方法的，以其取得的全部價款和价外费用，扣除支付分包款后的余额为销售额。前一种情况下，建筑企业按照增值税一般计税方法计税，销售额全额按照适用税率计算销项税，符合条件的购进项目可以抵扣进项税；后一种情况下，建筑企业的购进项目不能抵扣进项税，但可以以销售额全额扣除支付的分包款后的余额计税。因此，涉及“甲供材”的建筑企业选择不同的计税方法对其增值税税负的影响是不同的，需要强调的是，建筑企业“甲供材”工程选择一般计税方法还是简易计税方法是由工程的发包方决定的，一个施工项目不能既选择一般计税方法又选择简易计税方法，一旦选择简易计税方法后，不能更改为一般计税方法计税。

增值税新旧税率下，“甲供材”工程计税方式选择的临界点比较

2018年5月1日到2019年4月1日，建筑企业一般计税方式的增值税税率为10%，简易计税方式的增值税征收率为3%。从2019年4月1日起，建筑业一般计税方式的增值税税率下调到 9%，增值税征收率不变。据此，可以计算出新旧税率下，“甲供材”工程选择增值税计税方式的临界点。

（一）旧税率下的临界点

假设“甲供材”工程合同中签订的价税合计销售额为X，则2018年5月1日到2019年4月1日（适用于旧税率），建筑企业选择一般计税方法或简易计税方法的增值税计算如下：

1、一般计税方式下的应纳增值税税额

应缴增值税=X*10%÷（1+10%）—建筑企业购进项目的进项税额=9.1%*X—建筑企业购进项目的进项税额

2、简易方法下的应纳增值税税额

应缴增值税=X*3%÷（1+3%）=2.91%*X

3、两种方法下税负相同的临界点

9.1%*X—建筑企业购进项目的进项税额=2.91%*X

可得出建筑业购进项目的进项税额=6.19%*X

假设建筑企业采购材料物资所对应的增值税税率为16%，因此得出：

建筑企业购进项目的价税合计*16%÷（1+16%）=6.19%*X，从而推导出：建筑企业购进项目的价税合计=44.9%*X

4、结论

2018年5月1日到2019年4月1日，建筑企业购进项目的价税合计>44.9%*甲供材工程合同中签订的价税合计销售额，建筑企业应该选择一般计税方法。

建筑企业购进项目的价税合计<44.9%*甲供材工程合同中签订的价税合计销售额，建筑企业应该选择简易计税方法。

（二）新税率下的临界点

假设“甲供材”工程合同中签订的价税合计销售额为X，则2019年4月1日后（适用于新税率），工程发包方选择一般计税方法或简易计税方法的增值税计算如下：

1、一般计税方式下的应纳增值税税额

应缴增值税=X*9%÷（1+9%）—建筑企业购进项目的进项税额=8.3%*X—建筑企业购进项目的进项税额

2、简易方法下的应纳增值税税额

应缴增值税=X*3%÷（1+3%）=2.91%*X

3、两种方法下税负相同的临界点

8.3%*X—建筑企业购进项目的进项税额=2.91%*X

可得出建筑业购进项目的进项税额=5.39%*X

假设建筑企业采购材料物资所对应的增值税税率为13%，因此得出：

建筑企业购进项目的价税合计*13%÷（1+13%）=5.39%*X，从而推导出：建筑企业购进项目的价税合计=46.9%*X

4、结论

2019年4月1日后，建筑企业购进项目的价税合计>46.9%*甲供材工程合同中签订价税合计销售额，建筑企业应该选择一般计税方法。

建筑企业购进项目的价税合计<46.9%*甲供材工程合同中签订的价税合计销售额，建筑企业应该选择简易计税方法。

增值税税率变化对建筑业“甲供材”工程增值税计税方法选择的影响

通过计算比较发现，增值税新税率下，更多涉及“甲供材”工程的建筑企业将会倾向于选择增值税的简易计税方法。因为一般计税方法和简易计税方法税负相等的临界点提高了，所以更多的建筑企业选择简易计税方法能够节税。下面通过一个实务案例来具体说明。

例1：2019年8月，四川省某企业委托甲公司承接办公楼的装修项目，合同签订的工程造价总额为1500万元。工程所需的建材总价为850万元，其中“甲供材”为300万元。安装工程的造价为650万元。假设甲企业购买的各种建材均取得13%的增值税专用发票。甲公司应如何选择增值税的计税方法？

（1）选择一般计税方法应缴纳增值税：

应缴增值税=（1500-300）÷（1+9%）*9%-（850-300）÷（1+13%）*13%=35.8（万元）

（2）选择简易办法下的应缴增值税为：

应缴增值税=（1500-300）÷（1+3%）*3%=34.95（万元）

从直接计算应缴增值税的结果来看，选择简易计税方法更节税。若采用临界点的方法来分析，在该案例中，建筑企业购进项目的价税合计为550万元，工程合同中签订的价税合计销售额总额为1200万元，1200*46.9%=562.8万元，因此建筑企业购进项目的价税合计<46.9%*甲供材工程合同中签订价税合计销售额，建筑企业应该选择简易计税方法。

假设该案例的工程合同签订时间改为2019年1月，也就是适用增值税旧税率期间，工程造价总额、采购的建材总价、“甲供材”的金额和安装工程的造价都不变，甲公司购买的各种建材均取得16%的增值税专用发票。甲公司应如何选择增值税的计税方法？

（1）选择一般计税方法应缴纳增值税：

应缴增值税=（1500-300）÷（1+10%）*10%-（850-300）÷（1+10%）*16%=29.09（万元）

（2）选择简易办法下的应缴增值税为：

应缴增值税=（1500-300）÷（1+3%）*3%=34.95（万元）

从直接计算应缴增值税的结果来看，选择一般计税方法更节税。若采用临界点的方法来分析，建筑企业购进项目的价税合计为550万元，工程合同中签订的价税合计销售额总额为1200万元，1200*44.9%=538.8万元，因此建筑企业购进项目的价税合计>46.9%*甲供材工程合同中签订价税合计销售额，建筑企业应该选择一般计税方法。

这个案例说明在适用增值税旧税率的情况下，一些选择一般计税方法较为节税的建筑企业在适用增值税新税率的情况下选择简易计税方法更有利。因此，涉及“甲供材”工程的建筑企业一定要关注增值税的变化，并掌握临界点的运用，做到合理节税，避免增值税税款的损失。

（作者单位：四川财经职业学院）