浅议新准则收入确认“五步法”的内容建议

夏娟娟

【摘 要】 新收入准则较现行收入准则有较大变化，对于现行收入准则中较模糊的定义与处理进行了更加规范的要求，对不同企业产生不同的影响。所有企业都需评估新收入准则对自身产生的影响，以便更好的应对广泛的业务处理。本文对新收入准则中关于收入确认的“五步法”模型内容进行分析，并提出应用建议。

【关键词】 新收入准则 收入确认“五步法” 应用建议

一、研究背景

随着经济的发展、产业结构升级以及业务模式的创新，收入的确认和计量变得日趋复杂，我国在2006年颁布的收入准则已无法满足目前企业的收入确认模式。另一方面，我国企业中所存在的信息披露不实、财务信息伪造以及会计独立工作职责不明确等问题与会计准则相对不完善密切相关。因此，会计准则的修订和完善已迫在眉睫。

2014 年，美国财务会计准则委员会和国际会计准则理事会经过商讨最终达成一致意见，共同出台了《国际财务报告准则第15号——源于客户合同的收入》。为了切实解决实务中的收入确认和计量问题、更好地与国际准则趋同，我国在2015年起草了《企业会计准则第14 号——收入（修订）（征求意见稿）》，经过两年的准备与完善，财政部于2017年7月5日正式出台了新修订后的《企业会计准则第14号——收入（修订）》（以下简称新收入准则），取代2006年《企业会计准则第14号——收入》和《企业会计准则第15号——建造合同》（简称现行收入准则）及其应用指南。新收入准则要求在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，于2018年1月1日开始实施新收入准则;其他境内上市的企业于2020年1月1日就开始实施;执行企业会计准则的非上市公司于2021年1月1日开始实施。

二、新修订准则的主要内容

新修订收入准则的主要内容可概括为“五步法”，即识别客户合同、识别履约义务、确定交易价格、向履约义务分摊交易价格、在履行履约义务时确认收入。如图1所示。

（一）识别客户合同。新收入准则规定，通常企业应当对满足下列条件的合同单独适用收入确认原则：1.合同各方已批准该合同并且承诺履行其各自的义务;2.企业能够明确各方与所交易的商品或服务相关的权利和义务;3.企业能够识别与所交易的商品或劳务相关的支付条款;4.该合同具有商业实质，即合同将导致企业预计的未来现金流量的风险、时间或金额改变;5.企业很可能将收回对价，该对价在企业交付商品或服务后有权收回。

（二）识别履约义务。同时满足下列条件时，一项商品或服务是可明确区分的：1.客户可以单独或者与其他资源一并从该商品或服务受益;2.企业在转让该商品或服务时的承诺在合同中可与其他承诺区分开。

不可明确区分的商品或服务应当与其他商品或服务承诺合并，直至企业可以识别出一揽子可明确区分的商品或服务。

（三）确定交易价格

影响交易价格的原因是有很多，主要包括以下内容：（1）可变和限制对价：如果合同对价是可变的，那么企业所确定的价格应当包含估计预期价值或者最可能金额，同时，作为对价的全部或部分估计可变对价，应该以很有可能不再发生累计确定收入金额的重大逆转事项而确定的金额为限。（2）融资变化成分：若双方商定的支付时间使得企业在交易商品或服务过程中享受了重大融资利益，则企业应调整承诺对价金额中的资金时间价值，并结合各种因素评估是否存在融资成份且对于合同是重大的。（3）非现金的即时对价：如果客户以非货币形式支付，则企业应对非货币对价进行公允价值评估;若企业无法可靠评估非货币对价，则应以所涉及的用于交换对价的商品或服务的单独价格对非货币对价及逆行评估;若非货币对价是可变的，则企业应考虑可变对价的影响。（4）某种应付客户对价：如果企业以现金或其他形式向客户支付或应付对价，客户可以凭此抵减所欠主体款项，则企业应当将应付给客戶的对价作为交易价格的抵减处理，或者对可明确区分商品或服务的支付进行处理。

（四）向履约义务分摊交易价格。若合同中有多项履约义务，企业应将交易价格在多项义务之间进行分摊，其金额应当反映企业预期在履行履约义务后可收回的对价金额。为了合理分配对价金额，应确定响应商品或服务的单独售价，若单独售价无法确定，则企业应该采取手段对其估计。

（五）在履行履约义务时确认收入。在确认收入时首先需要区分时段履约义务与时点履约义务，时段履约义务指的是企业在履约过程中持续地向客户转移商品或服务控制权的承诺、义务。时点履约义务的确认则采用排除法，不属于时段履约义务即为时点履约义务。时段履约义务和时点履约义务分别按照履约过程中的履约进度和取得相关商品控制权的时点确认收入。

三、新修订准则的应用建议

新修订收入准则对企业的财务信息、经营决策、企业管理等均会产生一定的影响。因此准确应用新收入准则是保证一家企业稳定经营、经济持续增长的基础，本文在此提出个人建议，旨在促进企业更好的应用新修订收入准则。

首先，企业应加强对管理人员和财务人员的培训，新准则的内容较为具体细致，管理人员及财务人员需要认真理解并及时总结经验，能够充分应对新的工作，避免新准则对企业产生的不利影响。其次，要加强对合同规范的管理，对已经受到影响的条约进行核对修改，使其逐渐适应新收入准则。再次，企业要充分利用互联网技术，逐步实现网络化、信息化、软件化建设，为收入的确认计量记录报告提供科学技术支撑。最后，企业要加强内外部监督，同时监管部门要建立严密的监管制度体系，加大惩治力度，为企业营造良好的社会法律环境。

【参考文献】

[1] 董佳. 新收入准则在电信行业的应用及其预期影响[D].浙江工商大学，2018.

[2] 盛天松.新收入准则对企业发展的影响因素分析[J].产业创新研究，2019（03）：50-52.