论公立医院新旧会计制度的衔接与处理

李禹霖

我国传统会计工作，对于涉及新旧会计制度变更、不同会计科目之间衔接的处理，几乎都是由部门会计工作人员依据各自的经验直接套用新制度，即直接使用新制度的科目、选择重新建账，而对新旧会计制度之间体系上的关系、不同会计科目之间核算上的关系等缺乏充分的考虑，这样也导致了部门新旧“两套账”现象的出现，不但新旧“两套账”之间缺乏连续性，新旧两套科目之间更是缺乏直接的逻辑关系，非常不利于部门会计工作的科学、有序开展。这也使得新旧会计之度的衔接成为一个极具有研究价值的课题，这一问题能不能在短期内得到有效改进、解决，备受学界专家、学者及同行的期待，如今《政府会计制度》的实施，也又一次将上述问题推向了“风口浪尖”。鉴于此，笔者结合多年的公立医院财务部门工作经验，欲对现行《政府会计制度》与之前所实施的《医院会计制度》之间的衔接与处理进行专门探讨。

一、公立医院新旧会计制度衔接工作的背景及重要性

2019年1月1日起，我国所有公立医院按着国务院下的《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》（国发〔2014〕63号）中的要求，全面施行了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（以下称“新会计制度”），不再实行《医院会计制度》（财会〔2010〕27号，以下称“旧会计制度”），新制度实施的最主要目的是保证所有行政事业单位的会计工作都能够在统一、科学、规范的政府会计核算标准体系下进行。为了确保新制度在全国公立医院的真正落实、实施，财政部还专门印发了《关于印发医院执行〈政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表〉的补充规定和衔接规定的通知》（财会〔2018〕24号）;自此，《医院会计制度》正式退出历史舞台，同时《政府会计制度》的实施也对公立医院会计工作提出了更高要求。我国公立医院普遍具有资金规模大、经费来源渠道多样，以及业务活动复杂的特点，这也导致公立医院的会计核算方法与内容既有传玄参一般行政事业单位的共性，但同时也具有明显的行业特点，进而使得公立医院会计工作在新旧会计制度的衔接变得更加复杂。新旧制度的衔接是公立医院实施新会计制度的起点，衔接工作做的好不好，直接影响到新制度在公立医院的落地及效果，进而影响后期公立医院会计信息的质量，所以必须高度重视与科学做好新旧会计制度衔接工作，为新会计制度的科学有效实施打好基础。

二、公立医院新旧会计制度需要进行衔接的科目类型

公立医院新实施的《政府会计制度》实行的是典型的“双科目”体系，分别包括“财务会计科目体系”和“预算会计科目体系”，同时我们也看到会计实务工作的重点集中在“财务会计”部分，因为“预算会计”部分是可以通过系统自动生成的，所以财务会计科目部分也就成为公立医院会计科目衔接工作的重点。我们利用电子表格形式对《医院会计制度》会计科目和《政府会计制度》会计科目进行梳理对比，发现可以把需要衔接的科目总结为四种类型，分别是原有型、新设型、合并型和分设型。

所谓原有型，是指新旧会计制度中都有的、完全一样的或者内涵一样的科目;如：新旧会计制度中的资产类科目都有“库存现金”、“银行存款”等科目，以及旧会计制度中的“库存物资”可以对应的新会计制度中的“库存物品”，旧会计制度中的“累计折旧”可以对应新会计制度中的“固定资产累计折旧”等。

所谓新设型，是指旧会计制度中没有的科目，而依据我国经济发展核算要求而在新会计制度中增加的科目;如：新会计制度资产类中的“在途物品”、“研发支出”、“公共基础设施”等，还有就是新会计制度中所有的预算会计科目。

所谓合并型，是指将旧会计制度中两项以上会计科目合并成一项会计科目;如：旧会计制度资产类科目中的“应收在院病人医疗款”和“应收医疗款”被合并为新会计制度资产类中的“应收账款”;旧会计制度负债类科目中的“应付职工薪酬”和“应付社会保障费”被合并为新会计制度负债类科目中的“应付职工薪酬”;旧会计制度净资产类科目中的“事业基金”、“待冲基金”、“财政补助结转（余）”、“科教项目结转（余）”被合并为新会计制度净资产类科目中的“累计盈余”;旧会计制度成本费用类科目中的“医疗业务成本”、“财政项目补助支出”、“科教项目支出”被合并为新会计制度成本费用类科目中的“业务活动费用”等。

所谓分设型，是指将旧会计制度中的会计科目分设为两个以上科目;如：旧会计制度资产类科目中的“长期投资”分设为新会计制度资产类科目中的“长期股权投资”、“长期债券投资”;旧会计制度负债类科目中的“应交税费”分設为新会计制度负债类科目中的“应交增值税”、“其他应交税费”等。

还有就是“预算会计科目”体现了《政府会计制度》的创新之处，故将其全部作为新设科目。

三、公立医院新旧会计制度不同科目类型的衔接处理

依据前述需要进行的衔接的科目类型，结合医疗行业、公立医院的会计业务需求，可以采用“续、增、并、分”四种方法对上述科目进行衔接处理。

第一种方法是“续”，即针对原有型科目的衔接采用“续”的方法，按着新会计制度要求必须全部予以保留，对应科目余额可以直接过账。

第二种方法是“增”，即针对新设型科目的衔接采用“增”的方法，对将原科目体系中款项进行分析、分离，找到与新设科目相关的款项，剔除与医疗行业、医院业务无关的会计科目，然后再对余额过账。

第三种方法是“并”，即针对合并型科目的衔接采用“并”的方法，这里需要引起特别关注的是旧会计制度中的一级科目与新会计制度中的一级科目下设的二级科目的对应衔接处理，应该本着慎之又慎的原则进行过账处理。

第四种方法是“分”，即针对分设型科目的衔接采用“分”的方法，分设型科目衔接的前提是对旧会计制度中的相关科目内容进行明确、细分，必要时可以考虑将旧会计制度中的一级科目细分成二级科目，然后再与新会计制度中的二级科目进行对应衔接过账。

在明确了不同科目类型的衔接处理方法基础上，为保证新旧会计制度衔接工作的科学性有效性，还需要我们完成以下两项重要任务，一是建立新旧会计制度科目对照表，即除按着上述方法完成新旧会计制度之间一级科目的衔接处理，还应该扩展到所有二级、三级、四级明细科目。二是由新旧会计制度科目对照表生成新的《医院政府会计制度》科目体系，其是在《政府会计制度》科目体系下，链接《医院会计制度》科目而形成的新的科目体系，既体现政府会计的科学、统一、规范，也体现医疗行业、公立医院业务与财务的特点。（作者单位：西北妇女儿童医院）