建筑施工企业“营改增”的影响及应对

摘 要：建筑行业“营改增”自2016年5月1日开始实施，如今已近4年，其间国家税务总局先后两次对增值税税率进行了下调。税制改革和税率调整对建筑施工企业产生了深远和重大的影响，并在实际的执行中遇到了部分难点和痛点，需要采取积极的措施加以应对。

关键词：建筑施工企业;“营改增”;影响;应对措施

中图分类号：F426.9        文献标志码：A      文章编号：1673-291X（2020）25-0069-05

一、建筑施工企业“营改增”的影响

建筑施工项目纳税采用一般计税和简易计税两种方式。2016年5月1日之前开工的项目、清包工项目和甲供工程项目可以采用简易计税方式。就实际状况而言，受业主和工程项目性质的影响，采用简易计税方式的主要是2016年5月1日之前开工的老项目，满足简易计税方式的清包工项目和甲供项目比较少。2016年5月1日之后，新中标的项目大多采用一般计税方式。

“营改增”对建筑施工企业的简易计税和一般计税都产生了较大的影响。但一般计税项目受到项目性质、成本构成、毛利水平、供应商身份以及进销项时间的不匹配等诸多因素的影响，在建期间难以准确的统计税制改革的影响。尤其是进销项不匹配的因素至关重要，一个项目的税负只有等到项目末次决算后才能准确地计算。现就简易计税项目的影响进行分析，具体如下：

（一）对简易计税项目税负的影响

简易计税项目按照3%的税率交纳增值税，进项税额不能抵扣，但增值税作为价外税，简易计税项目实际税率为2.91%，较营业税3%的税率下降0.09%，应该说“营改增”对简易计税项目是有利的。

案例1：2015年中标的某工程项目，合同总价为2亿元，截至2016年4月30日，业主累计已结算1亿元，剩余合同金额为1亿元。在未实行“营改增”的情况下，剩余1亿元需要交纳营业税300万元（10 000万元×3%）;实行“营改增”后，剩余的1亿元需要交纳增值税291.26万元（10 000万元/1.03×0.03），增值税较营业税下降8.74万元。

（二）对简易计税利润的影响

简易计税项目的进项税额不能抵扣，取得发票根据价税合计金额入账，与营业税下的入账成本金额一致。但是，增值税较营业税出现下降，企业承担的附加税费也下降，造成“营改增”后利润略微有所增加。

接案例1，假设剩余1亿元的合同，需要的人工成本、材料成本、机械材料、其他成本分别为2 000万、5 000万、1 500万和1 000万元。剩余合同金额的项目利润（如表1所示）。

从表1中可以看出，“营改增”后简易计税项目利润总额较营业税增加了9.79万元。

综上所述，“营改增”实施后，简易计税项目的税负出现了下降，利润出现了上升，税制改革对简易计税项目是有利的。

二、税率调整对建筑工程项目的影响

2018年财政部和国家税务总局下发《关于调整增值税税率的通知》（财税[2018]32号），规定自2018年5月1日起，原适用17%和11%税率的，税率分别调整为16%、10%。下面就该次增值税税率調整对项目的影响分析，具体如下：

（一）对简易计税项目的影响

1.对简易计税项目增值税税负的影响。简易计税项目进项税额等都不能抵扣，增值税税负只与征收率有关，税率调整并未对征收率进行调整。因此，简易计税项目的增值税税负不受到税率调整的影响。

2.对简易计税项目利润的影响。简易计税项目成本金额为取得发票的价税合计金额，税率下调后，物资采购等价税合计金额应同时下降，简易计税项目的利润应出现上升。

案例2：截至2018年4月30日，某项目剩余合同价款为1 030万元（包含增值税），采用简易计税方式。税率调整前签订的待执行分包合同等情况如下，劳务分包金额为309万元（分包方采用简易计税）、物资采购金额为571万元（其中增值税税率为17%为468万元，增值税税率为3%的为103万元）、机械租赁费金额103万元（增值税税率全部为3%并且不能享受差额纳税）、其他成本20万元（无法取得发票）。假设增值税税率调整后，经过与物资销售方（一般纳税人）积极协商，销售方同意在保证不含税价格（净价，下同）不变的情况下，调减合同金额至464万元（468万/1.17×1.16），税率调整对简易计税项目的利润影响（如表2所示）。

从上述表中可以看出，增值税税率下调后，简易计税项目的利润增加了4万元，与材料成本（原采用17%）下降部分完全相等。

综上所述，增值税税率调整后，在净价不变的情况下，简易计税项目的增值税税负未发生变化，项目利润出现了上升，增加的金额即为材料采购等涉及税率调整项目的减少金额。但如果材料采购含税价（总价，下同）不变，项目利润维持不变。

（二）对一般计税项目的影响

一般计税项目采用一般计税的方式，应交增值税同时受到进项税额和销项税额的影响。一般情况下，业主单位会根据合同净价、调整后增值税率对合同总价款进行调整，但下游众多供应商可能存在合同价款无法同比例调整的情况。

1.供应商合同总价根据税率据实调整。

案例3：截至2018年4月30日，某项目剩余合同价款为11 100万元（增值税税率为11%），待执行的劳务分包为2 220万元（增值税税率为11%）、钢材等材料采购金额为5 710万元（17%部分为4 680万元、3%部分为1 030万元）、机械租赁费金额为819万元（增值税税率为17%），其他成本为842万元（6%部分为700万元、无法取得专用发票的100万元）。假设总分包合同、劳务分包、钢材采购、地材地料等合同自2018年5月1日起，都在确保净价不变的情况下，进行了下调。增值税税负和利润情况如下：

（1）增值税税率调整前后增值税税负（如表3所示）。

（2）增值税税率调整前后项目利润（如表4所示）。

从上述测算数据可以看出，增值税税率下调后，业主和供应商都全部下调后，项目的增值税税负出现下降的趋势，项目的利润金额稍微有所增长，增长的金额主要是增值税税额下降引起的增值税附加下降的金额。

2.部分供应商合同总价根据税率据实调整。借鉴案例3的数据，假设物资采购中地材地料1 170万元（总价）因供不应求，供应商处于强势地位，不同意对合同金额进行调整。增值税税负和利润情况如下：

（1）增值税税率调整前后增值税税负（如表5所示）。

（2）增值税税率调整前后项目利润（如表6所示）。

从上述测算数据可以看出，在增值税税率下调后，业主全部调整、部分供应商下调的情况下，项目的增值税税负出现下降的趋势，但项目的利润金额出现了下降的情况。下降的主要原因是在总价不变的情况下，采购地材地料所形成的进项税减少，成本增加。

2019年财政部、税务总局、海关总署联合下发《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署2019年39号），规定自2019年4月1日起，原适用16%税率的，税率调整为13%;原适用10%税率的，税率调整为9%。本次税率调整与2018年增值税税率调整的影响类似，不再赘述。

三、建筑业税制改革中面临的问题

建筑施工企业“营改增”已经达4年之久，其间已经历两次税率变动，各项政策也日趋成熟和完善，但也存在着问题，且影响重大。

第一，“减税降费”的红利享受不充分。综合前面所述，从“营改增”税制改革及税率调整对建筑施工企业的影响来看，对简易计税项目是有利的，但是对一般计税项目来说是“微利”或者弱化的。实际工作中，建筑施工企业在地材地料等供不应求的材料上价格谈判空间有限，造成改革的红利享受不充分。

第二，暂停预交尚无实际操作指南。《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件2《营业税改征增值税试点有关事项的通知》第1条第11项规定，“一般纳税人跨省提供建筑服务，在机构所在地汇总申报纳税时，计算的应交税额小于已预交税额，且差额较大的，由国家税务总局通知建筑服务发生地税务机关，在一定时期内暂停预交所得税。”此条款中的“差额较大”没有具体的比例和金额，企业如何申请及需要提交的具体资料也没有实操性的方案。

第三，格式条款限制价格谈判。为做好增值税的应对工作，各建筑施工企業尤其是大型企业都制定了专门的合同模板和范本，要求各项目在签订合同时运用下发的合同样本，以降低风险和规范管理。但一些特定的强势行业，需要使用卖方的固定格式合同，作为购买方没有选择的权利。而此类合同往往只签订合同总价款，对不含税价格、增值税税率等都没有列明，使工程项目处于不利的一方。

四、建筑施工企业的应对措施

第一，加强政策宣贯。建筑施工企业要加强增值税政策的学习和研究，并组织对管理人员、财务人员进行持续培训和宣贯，提高业务发起、经办人员的税务意识，以源头规范管理。

第二，完善制度管理。要在国家财税政策的基础上，结合企业管理实际，制定详细的企业内部管理制度、业务流程和操作标准，并予以持续检查、督导，以保障制度运行的有效性。

第三，优化产业链管理。要采取区域集中采购、战略合作等方式，完善大宗商品及地材地料的采购模式，提高企业的商业谈判能力，以实现双方或多方共赢。

第四，提高增值税筹划能力。建筑施工企业要提高增值税综合筹划能力，建立多维度的税负评价体系，不能简单按照取票率、税负率评价增值税管理效果。特别是增值率留抵存量较高的单位，要合理策划合同结算模式，避免留抵金额越来越多，影响企业资金周转。

在国家增值税率改革趋势的大环境下，建筑施工企业要对税率变动的影响做到心中有数，主动适应变化，积极采取措施，以维护企业的合法正当权益。

参考文献：

[1]  林志伟.浅析增值税税率下调对建筑行业的影响[J].纳税，2018，（34）.

[2]  邱志敏.基于施工企业结算造价的角度谈“营改增”的税负问题[J].经济师，2018，（10）.

[3]  李树珍.“营改增”与企业增值税筹划方式的研究论述[J].财会学习，2016，（16）.

收稿日期：2020-03-26

作者简介：邵宗恩（1980-），男，河北石家庄人，高级会计师，从事财务会计、税务管理研究。