新会计制度下财务会计和预算会计记账差异的应用探讨

赵学会 贵州省人民医院

一、引言

在新的会计制度出台之前，我国在财政审核方面主要走的是以收付实现制核算方式为核心的预算道路。为了弥补单一核算方式的不足，在十八届三中全会上，发表了关于建立责权发生制的财报制度，此后陆续发布了各类财报改革方案，并于2019 年1 月1日开始正式实行新会计制度。新的会计制度要求在针对某些特定经济业务，要将预算会计和财务会计同时运用其中。两种会计模式基于不同的核算规定，预算会计是按收付实现制核算，财务会计是按权责发生制核算。在这两种会计模式下，财务工作者们创造了一种新的核算方式，平行记账方法，这不仅给广大会计工作者带来了机会同时也创造了挑战。

二、平行记账下差异项的产生

在以往的会计规定下，会计工作者只需要依靠原始的票证就可以做一些简单的会计处理工作，根据事实登记部门各项经济工作发展情况。一般来说，大多数从业者在工作期间只需要编制会计分录就可以完成工作中。但新会计制度的改革，强调了会计工作的重要性，更是要求会计主体要做到能够实时反映财务会计和预算会计信息。此外由于两种会计方式的参与，同一个财务工作的发生可能在财务会计核算和预算会计核算方面有着不同的表现，为了应对当前的会计工作，我们就要选择“平行记账”的方式。“平行记账”是指作为会计主体的各级部门在资金收支工作在进入预算管理时，经济业务的发生会使得财务会计相关内容发生改变，所以要做财务会计的账务处理工作。并且同时预算会计内容也产生相应的改变，所以也要做预算会计的账务工作，这也就是所说的双分录记账。“平行记账”的优势是能准确的表现出当前各会计主体的经济内容的改变。但这种方式会有一个劣势，就是财务会计是按责权发生制处理事件，而预算会计是按收付实现制处理事件，两者核算方式的差异性，可能会导致在核算过程中的收入与预算收入，费用与预算支出之间出现差异，而差异项的登记是我们在执行这两种会计方式时的重点所在。

三、新会计制度下各种差异项产生的原因探析

（一）事业单位收入事件中会计方法产生的差异

在涉及行政事业单位的财政收入时，不管收入内容的类型（比如现金、财政拨付资金等）是什么，都会要求财务会计和预算会计同时参与单位收入的财务管理。但是，如果行政事业单位的收入属于预拨或者预收款项，这样财务会计在计算收入时并不将其计算为当期收入，并且根据权责发生制的核算规定，该款项不确定为收入。但在预算会计计算时会认定为资金流入的事实，根据收付实现制的规定，该款项则可以确认为收入，这样两者之间的确认事实不同就会导致差异项的出现。比如：在某个单位中，提前收入一笔预拨付的下一年的工作及活动基金，财务会计会将其借记“零余额用款额度”贷记“预收账款”，但预算会计会将其认定为流入的资金，并且将其作为预算收入，借记“资金结存”贷记“财政拨款预算收入”。这样在两种核算方式下，预算会计核算了资金收入而财务会计却没有做资金收入核算，从而导致有了差异项，这样我们需要登记预算会计正向差异。同样，当该部门在来年支出这笔资金时，财务会计会将其作为收入，借记“预收账款”贷记“财政拨款收入”，但预算会计会认为缺少资金流动情况，所以不再参与核算工作。这样又会形成财务会计有了收入费用核算，而预算会计没有确认为预算收入的两种局面，从而导致出现差异情况，需要登记财务会计正向差异。

另外在事业单位收到非现金资产赠送时，不管是硬件装备、虚拟资产，都需要根据实际发生额记账。财务会计会根据权责发生制的规定，将接收的捐赠财物确认为收入，而预算会计以收付实现制的规定将其不作为预算收入，这样也产生了差异。比如：某单位在收到其他部门赠送的硬件装备一件（排除其他费用干扰），财务会计会借记“固定资产”贷记“捐赠收入”，预算会计则由于没有资金流动，就不再进行核算。这样会出现财务会计有了收入核算而预算会计没有预算收入认定的局面，这需要登记财务会计正向差异。

（二）预算支出活动中会计方法产生的差异

当这些事业单位准备预算支出时，通常而言，当出现实际现金流动状况时，财务会计和预算会计要一起开展核算任务。但是，在预支一些钱款时，财务会计会以权责发生制的规定，不在预支账款时进行支出认定，而是在最后账单完成后再进行确认核算，而预算会计会以收付实现制的规定在预支过程时就直接进行支出账目的确认，这样就会出现差异项。比如：某部门在提前支付给服务企业钱款时，预算会计会因为有资金的流出情况，确认为支出费用，这样财务会计方面没有产生费用，而预算会计方面则会有了预算支出，对于这种差异，要登记预算会计正向差异。同样，在上述事件中，当工程结束交付后，财务会计会因为有了资金支出则可以核算支出费用，而预算会计则因为没有出现资金的流出，不再做相应核算，这样就出现了财务会计有了费用核算，而预算会计没有费用情况，所以要登记财务会计正向差异。

（三）行政事业单位在存货支出中会计方法产生的差异

在事业单位选购储存商品时，会产生资金的流动情况，依据权责发生制的相关规定，因为不属于当期的费用，财务会计就不再参与，但预算会计会因为有了资金的支出，会将其作为支出费用，这就会有了两者差异。比如某单位在平时采购可储存商品时，购买结束后会直接保存在库房，这样因为没有出现支出费用的情况，财务会计不再参与处理，但预算会计会认为有了资金的支出，将其认定为预算支出。这样双方一个认为没有资金支出，一个认为产生预算支出，就会有了两者的差异，就需要登记预算会计正向差异。

（四）行政事业单位在购置固定资产时会计方法产生的差异

对于一些固定资产，不管事业单位是选择自建或是购买，财务会计只将其作为资产，而不认为是当期费用，预算会计则会根据资金的流动情况，根据收付实现制的核算规定将其确认为支出，这样就又有了差异。比如某部门购置了一件固定的装备，财务会计不再认定为账款支出，但预算会计会根据资金流出问题，认为其实支出费用，这样财务会计认为缺少资金支出，而预算会计认定有了预算支出，所以就会导致差异，要登记预算会计正向差异。同样，当单位在处理这种资金时（排除其他支出因素干扰），财务会计会认为有资金收入，而预算会计因为没有资金流动，不进行核算，这时候就会出现财务会计有了费用，而预算会计没有费用的差异化，要登记财务会计正向差异。

四、几种特殊情况下的差异处理

一般来说，在日常的经济处理中，财务会计和预算会计会因为核算方式的不同而形成的差异项，这样是需要差异登记的，但是在特殊情况下财务会计和预算会计产生的差异是不需要登记的。

（一）行业单位收到质量保证金的差异处理

事业单位在接收质量保证金的后，财务会计在做账目核算时，不需要将其认定为资金流入，在保证金退回之后，做减少账目处理时，也不用将其作为资金流出项。但是，预算会计在进行处理时，会将这种费用认定为预算收入或支出，所以出现这种财务会计会不认为有费用变化，但预算会计会将其确认为预算费用，这种出现的情况应该做差异的登记。但实际环境中不会这样核算，单位不管是接收或者退回保证金时，只做一项财务会计处理，不再进行预算会计处理，这样也就没有了差异也就不用登记。这是新会计制度里特殊的一种。

（二）单位内部备用金的差异处理

除了上述之外，有些单位为了避免出现临时情况没有资金供应，会在单位财政中设立备用金以供使用。单位在支出备用金后，就会出现资金流出的情况，但财务会计在做往来帐核算时，不再将其认定为费用。收回备用金时同样如此，虽然有了资金流入，但财务会计仍不会将其做为收入情况。

五、结束语

在新会计制度下，对于行政事业单位的财政情况，财务会计和预算会计两者相做到相辅相成的效果，比如“平行记账”就是一种很好的方式。但是预算会计和财务会计的核算要求各有不同，所以在账务处理过程中或多或少的会产生差异项，对于这种情况，我们在日常的财务工作中要重视记录出现的差异项，做好补充修改工作，一切都是为了保证新会计制度能适应当下环境并良好执行。