高质量发展背景下深化内部审计项目审理工作的思考

■张雯

新时代新征程下把握审计工作战略定位和前进方向，实现审计事业高质量发展已成为当前审计工作的重点任务。审计项目审理工作作为审计质量控制体系的一个重要环节，是全面提升审计项目质量的有效手段，对促进审计工作高质量开展和防范审计风险意义重大。加强对审计审理工作的研究，使审计审理工作真正发挥作用，成为审计质量生命线显得尤为必要。作为一名内部审计工作者，笔者结合工作实践，谈几点对深化内部审计审理工作的认识和建议。

一、审计审理工作概述

1.审理的涵义

审计项目审理是指审计部门为了保证审计质量，由内部独立的审理机构和专职审理人员，按照一定的原则、标准、范围、内容和程序，对审计组实施审计项目的过程及其结果进行监督和审查，并提出意见的一种内部管理行为。

审计审理概念最早提出并发展于国家审计领域，随着审计在党和国家监督体系中发挥的作用越来越大，内审机构也逐步完善自身质量控制体系，引入审计审理工作机制。2010 年颁布的《审计法实施条例》将审计审理作为审计项目质量控制的重要环节。2011 年出台的《国家审计准则》明确审理以“审计实施方案为基础，重点关注审计实施的过程及结果”。随着审计条例和准则的出台，从制度层面进一步突显了审理对提升审计质量的重要作用。

2.审计审理的特点

（1）独立性。审计审理工作是对审计组实施审计项目的过程及其结果进行监督，审理人员独立于审计组开展工作。

（2）程序性。审理工作需要遵循一定的原则、标准和流程，具有很强的程序性。

（3）全面性。审计审理工作不同于传统的审计复核，审理的范围更广、要求更高、层次更深，是以审计实施方案为基础，对审计全过程的审核。

（4）专业性。审理人员需要对审计组的项目实施过程和审计结果进行监督和审查并提出审理意见，审理人员需要具有较强的专业背景。

3.开展审理工作的意义

（1）开展审计审理工作是实现审计事业高质量发展的助推器。党的二十大提出实现高质量发展是中国现代化的本质要求。审计作为党和国家监督体系的重要组成部分，以推动高质量发展为主题，不断提升审计质量是贯彻落实党的二十大精神的重要体现。审理工作是审计质量控制体系中非常重要的环节，通过对审计项目的过程和资料进行全面检阅和复核，能有效提升审计质量，防范审计风险，对审计事业高质量发展起着推波助澜的作用。

（2）开展审计审理工作是构建“集中统一、全面覆盖、权威高效”的审计监督体系的必要手段。《“十四五”国家审计工作发展规划》中指出我们要牢固树立“构建审计计划、组织实施、复核审理、督促整改等既相互分离又相互制约的审计工作机制，不断提升审计管理的制度化、规范化、信息化水平”的工作目标。开展审计审理工作有助于促进权利规范运行，对推动形成权威高效的审计工作运行机制起着积极的作用。

（3）开展审计审理工作是筑牢审计第三道防线的加固器。内部审计作为防范企业风险的第三道防线，对助推企业稳健发展起着至关重要的作用。最后一道防线守不守的好，防不防得住，关键在于审计机构自身免疫系统是否强大。审理工作作为质量控制流程的重要环节是对审计项目工作的监管，无形中也是对最后一道防线起到了加固器和防火墙的作用，保障了审计结论的客观公正，助力审计目标的实现。

（4）开展审计审理工作是落实审计质量控制程序的内在要求。审计质量控制体系是切实提高审计质量，实现审计目标的重要保证。近年来，审计署陆续颁布系列制度办法，提出多措并举强化审计质量管理，推动审计高质量发展等工作要求。审理工作作为审计质量控制的一个重要组成部分和重要环节，贯穿于审计质量控制的全流程，是对审计全面质量管理的深化和完善。开展审理工作是完善审计内部控制的必然要求，也是提升审计质量防范风险的有效有段。

二、审计审理工作存在问题

1.制度规范不够完善

当前《审计法实施条例》《国家审计准则》对审计审理仅做了原则性规定。关于审理工作的操作程序、具体内容、审理的方式方法及对审理工作的权威规定过少、过宽。内部审计机构在开展审计时，审理工作操作流程和执行标准参差不齐，良莠不一。制度规范的不完善易导致内部审计机构开展审理工作混乱，不能达到所需的审理目标。比如有的内部审计机构审计人员兼职项目审计员，即当裁判员又当运动员，导致审理工作流于形式。

2.审理责任边界不清晰

《国家审计准则》第一百七十四条规定：“审计机关实行审计组成员、审计组主审、审计组组长、审计机关业务部门、审理机构、总审计师和审计机关负责人对审计业务的分级质量控制”。由此可见，审理人员属于审计项目质量控制中的一个重要环节，与审计组组长、主审、成员等相互呼应，共同为审计质量保驾护航。在实际内部审计工作中，审理的定位不够清晰。审计人员对审理人员的依赖性过强，往往淡化自身的质量控制职责，客观上加重了审理人员工作负担，降低审理工作效率。有时还会存在审计人员与审理人员对立的情况，导致审计质量无法得到保证。

3.“重结果、轻过程”式审理较为普遍

目前内部审计审理工作大多是在审计项目现场结束以后，审理人员主要围绕审计组提交的审计结果类文书开展审理。对以审计实施过程中形成的审计记录、审计取证材料等为载体的资料审理不够重视。同时，由于审理人员主要对资料进行审理，没有参与项目实施过程，易影响审理人员做出科学判断。

4.审理工作深度和广度不够

部分内部审计审理人员对审理工作还停留在审计复核阶段，仅对审计结果进行数据核对和法律适用层面的复核，对审计目标的实现，审计程序的执行，问题查证的广度及深度的监督还比较欠缺。导致审理工作对审计项目的质量管控达不到预期的效果。

5.审理信息化建设较为落后

目前大部分内审部门的审理工作采用线下报送资料的形式，审理工作信息化发展滞后。审理工作的内容多、要求细、需要与审计组反复的沟通，传统线下的审理方式已不能满足工作需要，大大影响了审理工作质效。

6.审理人才较为匮乏

审理工作要真正发挥作用，关键在人。优秀的审理人员在项目中担任了监督员、教练员、宣传员、拉拉队员等多重角色。既要对审计全过程进行公正客观的监督鉴定，又要帮助审计人员发现更多更深层次的风险问题。既要激发审计人员的士气，还要通过自身专业让审计成果更容易被理解。审理工作的职能无疑对审理人员的专业、经验、技术素养提出了很高的要求。目前，内部审计机构普遍存在审理力量薄弱，人员配备不足，缺乏复合型的审理人员，审理人员中长期人才培养后劲不足等问题。

三、创新审计审理工作的建议

开展审计审理工作是进一步规范审计行为，提高审计项目质量的有效途径，针对当前存在的问题，应进一步完善制度、更新理念，优化流程，改进技术，有效防范审计风险，切实保障审计质量。

1.建立健全审理制度规范

目前，内部审计机构开展审理工作主要是依据国家审计准则的相关规定，但审理究竟应如何开展，还缺少统一、规范、具体的操作办法，内部审计机构在执行层面缺乏参考，执行的审理程序、范围、内容不尽相同。因此，为有效提升审理工作质量，建议权威机构可在准则原则性规定的基础上，不断完善审理相关制度，进一步明确审理工作的具体目标、职责和权限，规范审理程序、流程和标准，有效的指导各审计机构规范开展审理工作。

2.明确审计与审理的职责范围

要进一步明确审计和审理在审计项目中的质量控制职责。做到以审计人员为质量控制主体，审理人员为质量控制补充，促进审计人员和审理人员各司其职，各尽其责，形成相互衔接、相互呼应、相互制约，又相互补充的质量管理体系。可通过制定审计质量控制规范、审理人员对审计组成员考核及评价的方式来督促履职。每一个角色、每一个环节都严格贯彻执行审计质量工作要求，杜绝忙闲不一，推诿扯皮现象，从根本上提升审计质量。

3.树立全过程审理观念

审理部门要更新工作理念，树立全过程审理观念。审理人员对审计结果和审计过程需要两手抓，将结果审理和过程监督职责进行统一，通过前移审理关口，适时介入审计项目，直接参与审计沟通等方式来全方位了解项目开展情况。审计实施方案的编制环节审理人员就要参与进来，与审计组成员共同讨论。审计现场环节审理人员需要监督并指导问题查证，同时需要对审计资料及时进行复核，督促审计人员完善查证方法和证据补充，保障审计质量和审计目标的实现。当然鉴于目前审理力量薄弱，可对项目进行重要性分类，项目之间采取差异化审理方式。重要项目进行参与式的全过程审理，普通项目可采取报送资料式审理。

4.抓好审理工作关键环节

审理人员在审计项目中的任务是比较繁重的，需要监督的环节和复核的资料是方方面面的，为了提升审理质效，一定要突出审理的重点，抓好审理的关键环节。首先，要抓好实施方案的编制和执行环节。实施方案是一个项目的作战图，直接关系到审计成效。因此审理人员要对实施方案的重点是否突出、安排是否合理、要点是否覆盖，逻辑是否清晰等事项进行重点审理。其次，要抓好较大及重大违规问题的审理。对于重要问题要重点审理依据是否充分，事实是否清楚，证据是否确凿，问题是否查深查透。通过审理杜绝审计人员拍脑袋、妄下定论的情况，从而防范审计风险。当然审理人员还需要关注是否存在重要风险未被揭示的情况。最后，审理人员还要对审计评价和建议进行审理。包括评价的逻辑性和严谨性，建议的可行性和针对性，保障审计目标的实现。

5.建立审理考核通报机制

为确保审理工作质效，审计机构还需建立审理工作的考核和通报机制来进一步指导、激励和约束审理人员的行为。内部审计机构可以采取按年度对审理人员的工作绩效进行分析统计和考核评价的方式来实现对审理工作的闭环管理。审计项目存在重大风险漏洞，审理人员未有效履行监督职能，未能对审计资料审查到位的，应与审计人员一同承担连带责任。对于审计项目质效表现突出的，审理人员作为项目的质量监督角色也应获得正向激励。此外，审计机构还可采取对审理工作进行年度复盘分析和经验总结通报等措施促使审理工作更好的开展。

6.提升审理工作信息化水平

目前，大部分内部审计机构都开发了自己的审计管理系统，可实现审计组内审计资料的复核和电子版审计资料的存储，但功能还不够完善，交互式电子审理方式未能实现。因此开展审理工作也需要融入先进的信息技术，持续推动审理工作信息化水平提升。内部审计机构可通过在现有管理系统中嵌入审理人员角色，在保证数据安全的前提下，使得审理人员可通过线上开展审计资料的审理，做到实时沟通，及时纠偏。同时，线上化审理可有效记录审理人员的工作过程，对推动审理数据库的建立和提升审理工作效率意义深远。

7.加强审理人才队伍培养

审理人才是审理工作成败的关键因素，内部审计机构应加大对审理人才的培养。首先，可通过双向选择的方式，从审计队伍中选拔出一批作风优良，素质优秀、经验丰富、专业扎实的审理人员。其次，通过制定培训计划，实践交流等方式加强对审理人员的培训和培养，提高审理人员的理论修养和业务水平。再次，队伍的培养不是一蹴而就的，可通过专职加兼职方式为审理队伍积累储备力量。在审理任务集中、人员力量不足、审理时间有限的情况下可组织兼职审理人员，在有专职审理人员指导下开展对审计项目的审理工作。最后，通过制定奖惩机制来考核审理人员工作成果，并进一步激发审理人员工作动力。