合并报表合并范围国际比较

□文/华雯雯 张靖超

（新疆财经大学会计学院 新疆·乌鲁木齐）

一、国内外合并范围的发展

1、国际会计准则委员会。从IASB合并范围规定的变化来看，对合并范围的规定呈逐步“放宽”的趋势，主要体现出以下特点:首先，“控制”观念逐渐深化，1994年的27号准则强调除了两种特殊情况外应当将企业“控制”下的所有公司纳入合并范围；其次，注重实质控制权；最后，例外情况逐步减少。

2、美国财务会计准则委员会。美国规定:只合并具有较大程度拥有的子公司（如66.7%或80%）；只合并国内子公司；只合并北美的子公司等。2002年美国安然公司破产，使特殊目的实体即SPE俨然成为安然破产的罪魁祸首，事实上，SPE本身并无责任，主要是由于会计安排上的漏洞—尤其是合并报表规则上的缺陷使SPE沦为企业表外融资和隐藏债务的工具。因而，“安然事件”爆发以后，美国财务会计准则委员会（FASB）开始关注SPE的合并问题。2003年FASB发布了第46号解释公告提出了“可变利益实体”（VIE）用以取代SPE，“可变利益实体”包括特殊目的实体、表外融资结构及类似实体。公告要求“如果公司须承担由某一可变利益实体的活动产生的多数风险或损失，或者有权收取某一可变利益实体的多数剩余报酬，或者两种情况兼有，那么该公司（即主要受益方）应合并该可变利益实体。这种基于“主要受益方”的合并其实是对基于“实质控制权”合并的补充，它包含着这样一个经济假设，即“如果某一实体获得了可变利益实体的主要经济利益，同时又要承担可变利益实体的主要经济风险，那么它就存在对可变利益实体施加控制的动机”。……