对职工福利费会计核算几个问题的思考

2013-12-04 18:07
商业会计 2013年9期
关键词:薪金福利薪酬

(广西生态工程职业技术学院 广西柳州545003)

自新会计准则实施以来,职工福利费因其核算内容涉及企业及员工的切身利益,涉税问题又涉及到每一个纳税人,因此备受关注。2009年1月4日,国家税务总局发布 《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)。2009年11月12日,财政部发布《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》(财企[2009]242号)。两份文件都是为了对职工福利费的会计核算和税务处理作进一步明确规范。但由于上述文件对会计实务中一些具体问题没有规范到位,财务人员在处理实际问题时有些无所适从。现将职工福利费会计核算中遇到的几个问题进行探讨。

一、福利部门职工的工资是否作为工资总额计提三项费用

根据财政部发布的 《关于实施修订后的企业财务通则有关问题的通知》(财企[2007]48号)的规定,修订后的《企业财务通则》实施后,企业不再按照工资总额的14%计提职工福利费,职工教育经费和工会经费按照国家规定的比例提取。《企业财务通则》虽然取消职工福利费的计提要求,但是《企业会计准则应用指南》规定:国家没有规定计提基础和计提比例的,可按历史数据和实际情况,合理预计当前应付职工薪酬。可见,企业可以对职工福利费采取先计提,后支付的会计处理方式。更重要的是,按照《企业所得税法实施条例》的规定,企业的职工福利费、工会经费、教育经费支出,分别按实际发生的不超过工资薪金总额14%、2%、2.5%的部分准予扣除。因此,福利部门职工的工资是否作为工资总额计提三项费用,就不仅仅是一个会计处理问题,也涉及到了企业的税收利益。

关于这个问题,由于对国税函[2009]3号和财企[2009]242号文件中的规定存在不同的解读,所以财务人员对相关会计处理存在争议。一种观点认为:福利部门职工的工资不能作为工资总额计提三项费用。其理由是:《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)第二条关于工资薪金总额问题规定:“《企业所得税法实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的‘工资薪金总额’,是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和,不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。”第三条关于职工福利费扣除问题规定:“《企业所得税法实施条例》第四十条规定的企业职工福利费,包括以下内容:尚未实行分离办社会职能的企业,其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用,包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。”这是根据企业所得税法及其实施条例做出的税法解释,是目前核算及计算企业所得税的依据。因此,根据上述规定,企业所得税所称“工资薪金总额”不包括职工福利费,当然也不包括在职工福利费中列支的福利部门工作人员的工资薪金。

笔者认为福利部门职工的工资应该作为工资总额计提三项费用。理由如下:第一,国税函[2009]3号文件第一条规定,所说的工资薪金为:《企业所得税法实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”,是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。因此,不管员工是在生产部门、管理部门、在建工程部门还是福利部门工作,只要他们和企业签订劳动合同,属于单位的员工,为他们发的工资都属于工资薪金的范畴。其次,不管将“工资薪金”称之为“总额”还是“总和”,从字面上理解,都应该表明的是“整个企业实际发放的工资薪金的总合计数额”,而不应该是扣减了一个范围内数额的差额数。笔者的理解是,国税函[2009]3号文件第二条关于工资薪金总额问题的规定,仅仅是为了与现行《企业会计准则》的规定进行区分。因为按照《企业会计准则第9号——职工薪酬》的规定,企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及“五险一金”全部纳入应付职工薪酬核算。为了使广大会计工作者区分《企业所得税法实施条例》所规定的工资薪金与会计准则所规定的工资薪金不同,才有了以上的说明。其目的并不是想把福利部门职工的工资排除在工资薪金总额之外。第三,从设立职工福利费的本意来看,肯定是为了企业所有的职工都享受福利待遇,即对全部的职工工资都应该计提职工福利费。所以,企业计提职工福利费的工资总额应该包括支付给福利部门职工的工资,同理,计提职工教育经费、工会经费的工资总额也应该包括支付给福利部门职工的工资。

二、以福利部门职工的工资计提的福利费应该计入的会计科目

根据财企[2009]242号文件规定职工福利费的内容,这些费用都通过“应付职工薪酬——职工福利”核算。根据这一规定,以福利部门职工的工资计提的福利费也应该计入“应付职工薪酬——职工福利”。但是,由于从福利费中提取福利费一增一减没有任何意义。所以,笔者建议以福利部门职工的工资计提的福利费应该计入“管理费用”科目。因为,福利部门本来就属于企业后勤管理部门的范畴,企业为了让所有的员工都享受到福利待遇,必然会增加相应的成本费用。如果机械的将以福利部门职工的工资计提的福利费也计入“应付职工薪酬——职工福利”,在会计处理上就没有意义。福利部门职工的福利待遇没有相应的列支在成本费用核算,也会影响企业福利的经费保障。

三、年末职工福利费的处理问题

《企业会计准则第9号——职工薪酬》应用指南规定:“没有规定计提基础和计提比例的,企业应当根据历史经验数据和实际情况,合理预计当期应付职工薪酬。当期实际发生金额大于预计金额的,应当补提应付职工薪酬;当期实际发生金额小于预计金额的,应当冲回多提的应付职工薪酬。”新会计准则下,虽然企业不能再按照工资总额的14%来计提福利费,改为据实列支。但是,按照新会计准则的规定,企业可以根据以前年度福利费的支出情况来确定提取比例,即先提后用。通常,企业提取的职工福利费在会计年度终了经调整后应该没有余额。据实列支下,企业职工福利费的核算可以采用以下两种方式:第一种是不进行计提,发生时直接列支成本、费用,第二种是根据往年福利费的实际开支情况确定当年提取比例,待实际发生时再予以转账。采用第二种方式核算职工福利费就会面临年末职工福利费的处理问题。

年末职工福利费的余额可以按照企业原计提比例进行冲回,但计算过程较为复杂。如果企业剩余的未支出的职工福利费余额较少,企业可以全部冲减管理费用。

例如,某公司2011年度应发工资500万元,其中:生产部门直接生产人员工资150万元;生产部门管理人员工资60万元:公司管理部门人员工资100万元;公司专设产品销售机构人员工资90万元;建造厂房人员工资60万元:内部研究开发部门人员工资40万元。

1.公司根据2010年实际发生的职工福利费情况,经计算2010年全年实际发生的福利费与工资总额的比为4%,企业将该比例作为2011年福利费的提取比例。职工福利的受益对象为上述所有人员。

应计入生产成本的福利费金额:150×4%=6(万元);应计入制造费用的福利费金额:60×4%=2.4(万元);应计入管理费用的福利费金额:100×4%=4(万元);应计入销售费用的福利费金额:90×4%=3.6(万元);应计入在建工程成本的福利费金额:60×4%=2.4(万元);应计入研发支出的福利费金额:40×4%=1.6(万元)。 账务处理如下:

借:生产成本 60 000

制造费用 24 000

管理费用 40 000

销售费用 36 000

在建工程 24 000

研发支出 16 000

贷:应付职工薪酬——职工福利200 000

2.2011年12月31日,累计发生的福利费支出为80 000元,剩余的年末福利费余额处理如下:

第一种方法,按照原计提比例冲回:

借:应付职工薪酬——职工福利120 000

贷:生产成本 36 000

制造费用 14 400

管理费用 24 000

销售费用 21 600

在建工程 14 400

研发支出 9 600

第二种方法,冲减管理费用:

借:应付职工薪酬——职工福利120 000

贷:管理费用 120 000

上述两种方法都可以达到调整年末职工福利费余额的目的。应该注意的是,年末必须对当年提取的福利费按照实际支出金额进行调整,即“应付职工薪酬——职工福利费”年末余额必须调整为零。否则就不叫据实列支,也就违背了会计准则和税法的相关规定。

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