施工企业“营改增”影响及对策分析

无锡商业职业技术学院 丁一琳

一、“营改增”实施对施工企业的有利影响

（一）避免工程分包过程中的重复纳税 新的营业税暂行条例（2009年1月1号开始实施），取消了总承包方原法定的代扣代缴营业税的义务，总承包方与分包方均需自行缴纳营业税金。但在实际项目中，总承包方会将工程分包给不具备建设单位资质的分包方，导致在缴纳营业税时很难将分包项目金额从总承包项目金额中扣除，造成重复纳税。如改征增值税，企业销项税额在抵扣了进项税额后，有了差额才需纳税，一定程度上避免了分包过程中的重复纳税问题。

（二）加快固定资产更新改造步伐 因购进生产设备支付的增值税在征收营业税时无法抵扣，新购设备只能提高产量、质量，却未能减轻企业税负，导致企业主观上对引进先进设备的积极性并不高。而大型施工机械设备的数量、质量对于施工水平、生产能力起决定性的作用。因此目前增值税与营业税抵扣的衔接问题会对企业发展带来负面影响，延误行业、企业转型升级。

“营改增”后，新修订的增值税条例属于消费型增值税，允许纳税人抵扣购进除小汽车、游艇外固定资产的进项税额，可解决目前存在的重复征税情况，企业必然会加大技术改造、设备更换力度，推动产品、服务升级换代。从单个企业看，能鼓励企业技术改造和扩大生产，通过技术升级提高产品、服务竞争力，增强企业的发展后劲。从宏观看，能扩大企业的需求，促进经济的增长。

（三）促使企业转变管理模式和提高管理水平“营改增”目的之一是推动现代服务业发展，促进经济结构调整，包括促进企业改进经营管理方式。一直以来，我国施工企业经营管理模式都是简单粗放式的。究其原因，主要是受制于企业自身条件。施工企业准入门槛较低，企业规模比较小，提供的多是劳动密集型产品劳务，采用传统生产方式，知识技术含量要求也不高。这些都导致企业管理模式随意化、经验化。

随着行业不断发展扩大，施工企业数目激增，竞争加剧，同时建筑、交通、市政等领域产品服务走向现代化、信息化，技术要求提高，整个行业进入微利时代。在“营改增”即将全面实施的大趋势下，企业将面临比营业税缴纳、核算更为复杂的增值税。如企业不能准确计算、仔细筹划，实际税负会不降反升。这些都迫使企业摒弃老框框，旧观念，把精细化的先进管理方式引入企业日常管理中，推动企业提升整体管理水平，增强企业竞争力。

二、“营改增”实施对施工企业的不利影响

（一）企业如无足够对应的进项税额可供抵扣，实际税负极有可能不降反升 施工企业因施工工作量大、年应税销售额高，实施“营改增”后，都能认定为一般纳税人，按11%税率交纳增值税。如在各因素都有利的理想情况下，与目前按照3%税率征收营业税相比，企业税负水平会下降。

［例1］某施工企业×年主营业务收入为1230万元，成本中材料成本为615万元，人工等其他成本246万元，年主营业务承担的营业税为36.9万元。分析如下（其他税金及附加忽略不计）：

“营改增”前，年应交营业税:1230×3%=36.9（万元）

年应交所得税：（1230-615-246-36.9）×25%=83.03（万元）

“营改增”前税负合计：36.9+83.03=119.93（万元）

“营改增”后，假设采购材料负担的进项税额均通过认证，可以当期抵扣。

“营改增”后，不含税营业收入：1230/（1+11%）=1108.11（万元）

增值税销项税额：1230-1108.11=121.89（万元）

采购材料成本：615/（1+17%）=525.64（万元）

增值税进项税额：615-525.64=89.36（万元）

年应交增值税额：121.89-89.36=32.53（万元）

年应交所得税：（1108.11-525.64-246）×25%=84.12（万元）

“营改增”后税负合计：32.53+84.12=116.65（万元）

例1表明，在各因素有利的情况下，“营改增”后企业总体税负下降。

但是，施工企业计征营业税无需抵扣，出于成本的考虑，往往选择小规模纳税人作为原材料供应商。由于小规模纳税人无法开具增值税专用发票，“营改增”后，如从小规模纳税人处采购物资，使增值税税负大幅提高。

再者，大多数施工企业虽属于劳动密集型企业，但有别于传统制造企业，产品、劳务的增值不仅来自材料加工，更多是来自人工劳动，造成总成本中人工成本占比大。在增值税现行征管方法下，人工成本无法抵扣进项税额。而且从长期看，人工成本呈刚性逐年上涨的趋势，会使人工成本推动企业总体税负水平比“营改增”前上升。

［例2］假设年材料成本615万元中，有115万元材料从小规模纳税人处购入，无法提供增值税专用发票。其他资料同例1。

“营改增”后，增值税销项税额假设同前。

采购材料成本：500/（1+17%）+115=542.35（万元）

增值税进项税额：500/（1+17%）×17%=72.65（万元）

年应交增值税额：121.89-72.65=49.24（万元）

年应交所得税：（1108.11-542.35-246）×25%=79.94（万元）

“营改增”后税负合计：49.24+79.94=129.18（万元）

例2说明，企业“营改增”后的实际税负水平，主要取决于是否有足额的进项税额准予抵扣。

（二）工程款结算滞后以及合同、投标、竞标等方面管理粗放，导致企业现金流出大幅增加 由于买方市场的宏观环境，施工企业相对处于弱势，导致工程款结算并非按工程进度预付，多是企业先开具增值税发票而工程款收回却大幅滞后。但企业采购材料承担的进项税额却需即时支付，申报缴纳增值税时企业往往要垫付增值税，造成营业有利润但现金净流量为负数的状况。因营业税为价内计征、征管简便，企业在合同、投标、竞标等方面管理粗放。改征增值税后，增值税为价外计征，如企业投标报价等管理人员对增值税不熟悉，在编制招投标预算时，既可能因报价过低造成企业亏损，也可能因报价过高竞标时无法中标丧失市场份额。

（三）会计核算、纳税申报等难度加大 营业税核算相对简单，只需在“应交税费”下开设“应交营业税”二级账，日常核算将税金直接计入“营业税金及附加”即可。而增值税“应交增值税”二级账下需开设9个三级明细账，涉及增值税的日常核算业务包括采购货物、提供劳务、接受投资、视同销售、进项税额转出等，远较营业税复杂。增值税还需要完成专用发票申领、开具，期末进项发票认证、已开发票抄报税等工作。

三、施工企业应对“营改增”的措施

（一）加强培训学习、把握政策导向“营改增”给企业税负的计算、申报带来巨大变化，这对行业内所有企业都是一样的，既是机遇又是挑战。施工企业要积极主动适应宏观环境变化，把握政策导向，充分利用国家税收政策，才能促进企业发展。企业应加强财会、工程造价等相关人员的培训，认真学习增值税相关税收文件规定，尤其是会计人员，能尽快熟悉增值税计算、申报步骤要求，提高业务水平，熟练操作专用发票领用、开具、抵扣、期末认证、抄报税等业务。

（二）完善预算管理与合同管理（1）投标、竞标报价应事先准确测算。缴纳营业税时，企业向甲方收取的工程款（投标价格）就是营业收入，操作简便。而增值税因价外计征，向甲方收取的款项，包括工程款及按工程款11%税率征收的销项税额两个部分。如企业仍沿用惯有思维，仅将工程款（营业收入）作为投标价格，会造成工程还未开工已亏损的局面。因此在编制投标预算、确定投标价格时，应该根据施工项目的材料费、人工费、机械使用费消耗、直接间接费用等，考虑企业的成本加成率，测算出不含税的营业收入，再按不含税的营业收入×（1+11%），计算出投标总价。计算方式如下：

不含税的营业收入=（施工项目材料费、人工费、机械使用费消耗、直接间接费用等）×（1+成本加成率）

向甲方收取的工程款（即投标总价）=不含税的营业收入×（1+11%）

（2）合同签订要预先考虑现金流。由于甲方（即业主单位）拖延支付工程款，导致工程款收回滞后现象比较普遍，加上增值税对纳税业务的发生时间有严格规定，企业会陷入两难境地：先开具发票甲方拖延支付工程款，会出现企业垫付增值税、经营性现金净流量为负数的情况；如等到甲方实际付款时再开具发票，则要承担滞后纳税的法律风险。为此，在签订合同时就需对工程款现金流量问题考虑周全，在签订合同时，在合同中要详细约定发票的开具时间、开具种类、发票金额以及工程款收回时间等事项，同时还要规定针对拖欠工程款的处罚条款。如事先预知甲方工程款支付会递延较长期间，则应在工程报价时将甲方延期付款的未实现融资收益计入到工程总价中。

（三）提高核算能力、重视财税筹划（1）尽量选择具有一般纳税人资格的材料供应商。企业增值税税负能否降低，很大程度上取决于采购货物接受劳务时承担的增值税能否足额及时抵扣。“营改增”前，企业为降低总成本，材料供应商多是报价较低的小规模纳税人、个体工商户。“营改增”后，有关增值税涉税人员都应建立增值税抵扣观念。企业取得增值税一般纳税人资格后，就应优先选择具一般纳税人资格的材料供应商。（2）及时更新生产设备。新修订的《增值税暂行条例》中规定，购进机器设备的进项税额允许抵扣，企业应抓住机遇，及时更新生产设备。一方面，购进机器设备的进项税额允许抵扣可以降低企业增值税税负。另一方面，购买新设备能提高企业技术水平和生产能力，提高企业核心竞争力。（3）建立健全增值税专用发票管理制度。增值税是价外计征的，如无足额的进项税额抵扣，企业的税负会明显加重。尤其是增值税专用发票的规定，取得专用发票能抵扣税款，开具发票就承担11%的销项税额，使专用发票不仅有证明经济业务的功能，还具有税收筹划的功能。增值税专用发票对施工企业税负大小起关键作用，因此，建立健全增值税专用发票管理制度显得尤为重要。

［例3］假设“营改增”后，企业新增施工设备一台，买价18万元，增值税3.06万元，经测算，新增设备可将年主营业务收入（含增值税）提高到1260万元。材料供应商都为一般纳税人，采购材料价款611.65万元，增值税103.98税万元，价税总计715.63万元，人工等其他成本252万元，分析如下：

不含税营业收入：1260/（1+11%）=1135.14（万元）

增值税销项税额：1260-1135.14=124.86（万元）

采购材料成本：611.65（万元）

增值税进项税额：103.98+3.06=107.04（万元）

年应交增值税额：124.86-107.04=17.82（万元）

年应交所得税：（1135.14-611.65-252）×25%=67.87（万元）

“营改增”后税负合计：49.24+67.87=129.18（万元）

例3说明，通过企业强化管理、提高筹划能力、充分利用抵扣政策，可以在扩大营业收入的同时大幅降低实际税负，“营改增”能起到倒逼企业提升管理水平、加快设备更新的作用。

（四）利用扶持政策、降低企业税负 2012年上海市实施“营改增”试点时，曾配套制定出台一系列过渡性财政扶持措施：试点企业根据税制改革前后比较，如实际税负确实有所增加，可向财税部门提出财政扶持政策的申请。但是《2012年一季度上海服务业重点监测企业问卷调查报告》显示，仅有12.6%的企业符合条件并已提出申请，53.1%的企业表示并不了解该项政策，20.8%的企业表示不符合申请条件。每个企业所处发展周期、行业不同，营销策略、管理模式也各异，会有企业出现税负不降反升的现象。“营改增”全面实施后，政府都会出台类似的过渡衔接时期扶持政策。届时，企业应高度重视并充分利用好这些扶持措施，有效降低税负。

［1］刘蓉：《论“营改增”实施后建筑施工企业将面临的问题及对策》，《中国外资》2013年第4 期。

［2］张细妹：《浅谈“营改增”对施工企业的影响》，《会计师》2013年第5 期。