内控自我评价报告有效性水平影响因素分析

一、引言

21世纪初，美国安然、世通等上市公司爆发的财务舞弊事件，引发了全世界对企业内部控制的重视，直接促成了2002年7月美国“萨班斯法案”的出台。按照该法案要求，上市企业管理层要自我评价其内部控制体系，并披露评价信息。

我国财政部等五部委分别于2008年和2010年发布了《企业内部控制基本规范》（以下简称《基本规范》）及《企业内部控制配套指引》（以下简称《配套指引》），2011年1月1日起首先在境内外同时上市的公司施行，2012年扩大到主板上市公司，在此基础上，择机在中小板和创业板上市公司施行，标志着我国内部控制规范体系进入了强制执行阶段。规范要求，公司在披露年度财务报告时，须同时披露内部控制自我评价报告，特别是《配套指引》中的《企业内部控制自我评价指引》（以下简称《评价指引》）对内部控制自我评价的相关要求作了较为具体的规定，意味着我国强化了对内部控制自我评价信息的披露，提高了内部控制自我评价报告的有效性水平。

《基本规范》要求，企业应结合内部监督情况，定期对内部控制的有效性进行自我评价，出具内部控制自我评价报告。《评价指引》明确规定，内部控制评价是企业董事会或类似权力机构对内部控制有效性进行全面评价、形成评价结论、出具评价报告的过程。内部控制评价是优化内部控制自我监督机制的一项重要制度安排，是内部控制的重要组成部分，对于建立和实施内部控制具有重要的作用，而内部控制评价报告是内部控制评价的最终体现①。自我评价报告在一定程度上反映了企业内部控制的建设水平。所以，有效的内部控制自我评价报告，在一定程度上反映了企业内部控制的建设水平，可促进企业持续完善内部控制，有利于有关部门监管，能够提升投资者对企业的信心。当然，内部控制自我评价报告有效性水平会受诸多因素影响。

本文主要选取沪市A股上市公司发布的2012年内部控制自我评价报告作为研究样本，采用实证分析方法对其有效性水平的主要影响因素进行分析，以期对实务界和监管部门开展内部控制评价提供一定的参考，加强对内部控制评价的理论研究。

二、文献综述

Kelly（1993）认为内部控制自我评价报告主要是为了向利益相关者提供信息，该报告应包含一些营运控制方面以及遵循性控制方面的内容而并非单单是财务方面的控制。Raghunandan等（1994）研究了财富100家公司1993年的内控自评报告。发现其中有80%的公司所提供的报告内容与内控系统有关，但较大一部分报告的内容仅提及公司是否构建内部控制系统，基本上未对内部控制有效性进行评价。Rogier Deumes（2000）针对荷兰149 家上市公司内部控制自我评价信息的披露进行了研究，发现大股东以及管理层持有公司股份的比例和公司自身以及审计师事务所规模等都在一定程度上严重影响着公司内控自评信息的披露。Eng和Mak（2003）对新加坡158家上市企业内控自评信息披露的影响因素采用实证法进行了研究，发现除持股比例和规模外，企业所处的行业与地区、所有权结构、企业风险水平、政府持股等也严重影响着公司内控自评信息的披露。Bryan和Lilien（2005）为了研究内控自评报告及注册会计师鉴证报告的列报情况，对正在执行“萨班斯法案”中404条款的企业进行了全面调查。调查发现，在同一个行业内，内部控制存在重大缺陷的往往是一些小规模、业绩欠佳的企业，且伴有审计师变更及财务报告重述等重大事项的发生。

赵兴莉（2009）认为上市公司内控自评报告即将告别自愿披露的时代，迈入强制披露的时代，只是新的企业内部控制规范还未对评价报告披露给予特别详细的说明，导致披露内控自评报告暂时仍有一定的自主性。杨有红、陈凌云（2009）以沪市上市公司为研究对象，分析其内控自评报告列报的总体状况，发现自愿披露只占少数是受评价意识不强、评价依据不充足和评价成本太高等因素的影响，内部控制越有效的公司越愿意自愿进行披露。林斌、饶静（2009）在信号传递理论的基础上结合实证方法分析了上市公司主动列报内控自评报告、注册会计师出具的鉴证报告的重要影响因素。结果显示，企业的财务状况、上市时间长短、组织变革程度、内控资源丰富度等是影响其是否愿意主动列报内控自评报告和鉴证报告的重要因素。詹长杰等（2011）对沪市和深市2008年和2009年披露的内部控制自我评价报告的状况进行比较分析发现，2009年的披露状况较2008年有所改善，但所披露的报告在内容、方式等方面仍有很多问题存在，并针对这些问题提出了相关的建议。

通过简单的文献梳理可以看出，国外对内部控制自评报告的研究较早，实证研究亦有不少成果，而我国的研究相对较晚，且较多地集中在理论研究方面。另外，由于我国《基本规范》及其《配套指引》颁布与实施的时间不长，相关实践素材还不够丰富，相对影响了围绕内控自评报告有效性的相关研究，因此，结合我国最新的企业内部控制规范体系，借鉴有关研究成果，实证分析内控自评报告在强制披露背景下的有效性影响因素，对提高我国企业内部控制自我评价报告的有效性水平无疑具有一定的理论和现实意义。

三、研究假设

在企业实践中，影响内部控制自我评价报告有效性水平的因素很多，且随着环境及企业业务的发展还会不断出现新的因素。但鉴于篇幅和复杂性的考虑，本文只选取了大多学者研究认可的主要影响因素进行分析，并提出以下8个假设：

（一）公司盈利能力

根据信号传递理论，质量较高的上市公司较之于质量较低的公司更愿意向外披露自身方面的信息，从而将自己与后者区别开来，更加积极地展示自身优势，树立良好的市场和社会形象，以便吸引更多的投资者加入或受到市场的青睐。公司的盈利能力不仅是衡量该公司管理层通过对资产的有效使用，为公司及其投资者创造价值的重要指标之一，也是反映公司质量高低的重要依据。而内部控制基本目标之一是提高企业营运的效率和效果，为了提高公司的盈利能力，一套健全有效的内部控制体系是其重要保证。许多已有的理论和实务研究表明，那些及时且全面地将公司内部控制的相关信息积极向外披露的公司其盈利水平一般均比较高。为此，本文提出以下假设：

假设1：公司盈利能力与其内部控制自我评价报告的有效性水平正相关。

（二）公司财务风险

通过举债融资，在为公司带来较高收益的同时可能会面临较高的财务风险。当然，引起公司高资产负债率的因素很多，除了举借债务外，还有诸如对外担保、风险评估、管理等方面存在的缺陷，都会使公司面临一定的财务风险。当公司的财务风险水平较高时，管理层可能不会积极主动地向外披露内部控制自我评价的详细信息。为此，本文提出以下假设：

假设2：公司财务风险水平与内部控制自我评价报告有效性水平负相关。

（三）公司规模

根据委托代理理论，由于代理人与被代理人的目标不一致，产生了委托代理问题，而代理人与委托人之间的矛盾在一定程度上可以通过信息披露来化解。通常情况下，相对于小公司，公司规模越大，其代理成本会相应提高，代理人为了获取委托人的理解和信任，减少代理矛盾，树立良好的社会公众形象，有条件和愿望按照法律法规、公司章程等要求充分及时地披露更为详尽的信息。所以，公司规模越大，越会努力加大其信息披露力度。而内部控制信息是公司对外披露的重要内容，为此，本文提出以下假设：

假设3：公司规模与内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（四）董事会规模

在公司治理中，董事会的作用至关重要。按照我国《公司法》规定，股份公司董事会成员为五人至十九人。而对于董事会规模很小的公司，通常没有足够的董事会职能委员参与，会产生内部人控制董事会的现象，监督职能大打折扣；相反，董事会人数过多，因为想法各异，会出现意见不统一的现象。不过，一般来讲，董事会的人数越多，公司在内部控制方面的监管力度也就会越大，公司具有较强的向公众披露内部控制信息的积极性。因此，认为上市公司内控自评报告有效性水平的高低会受董事会规模大小的影响。为此，本文提出以下假设：

假设4：董事会规模与公司内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（五）管理层持股比例

根据代理理论，将代理人的利益与公司的利益相统一的最好方法就是使代理人适当持有公司股份，这样可以减少委托代理成本。若降低代理人的持股比例，管理层会想办法要求以更高的薪酬或其他方式来弥补因为持股下降带来的损失，从而增加代理成本。大量实践证明，针对管理层的综合绩效考评和有效的激励机制，使他们的机会主义行为达到最小化，从而最大化实现管理层与公司利益的统一。根据利益趋同效应，代理人持有公司股份，可以有效地提高他（她）们在公司的创造力，降低代理成本，同时，公司的内部控制也会逐步趋于完善，有利于提升公司的业绩水平。为此，本文提出以下假设：

假设5：管理层持股比例与公司内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（六）监事会规模

我国《公司法》规定，股份公司监事会成员不得少于三人。在公司治理中，监事会能够起到对公司董事会和管理层的监督和制衡作用。在企业内部控制自评体系中，监事会可以说是最高级别的评价监控主体，主要负责评价董事和经理对内控的执行情况，并指导审计委员会的工作②。一般情况下，监事会规模的大小在某种程度上代表其履职能力和效果。为此，本文提出以下假设：

假设6：监事会规模与公司内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（七）公司上市年数

在我国，资本市场的发展伴随着人们对内部控制理论的认识、学习、升华和运用，随着实践的不断深入及更多法律法规的出台，特别是审计和监管的要求，企业的内部控制意识逐步增强，运行效果持续加强，内部控制的后发优势在上市公司中尤为显著。国内外的研究及实践表明，上市越早的公司内部控制水平越低；相反，那些上市较晚的公司由于上市门槛的提高，对内部控制的建设要求更高，其内部控制水平越高。为此，本文提出以下假设：

假设7：上市年数与内部控制自我评价报告有效性水平负相关。

（八）审计报告类型

注册会计师出具的审计意见在某种程度上能够保护被审计单位、债权人和股东的权益以及其他利害关系人的利益。审计业务中，标准无保留审计意见和非标准审计意见是常见的两种审计意见。若对被审计单位出具了非标准审计意见，意味着公司的年度财务报告可能存在一定问题，这必然会降低其会计信息质量，也反映了该公司内部控制存在缺陷；迫于审计结论的压力，在内部控制自我评价报告中公司会披露一定的内部控制缺陷，所以，上市公司内部控制自我评价报告有效性水平受审计报告类型的影响。为此，本文提出以下假设：

假设8：被出具标准无保留意见的公司内部控制自我评价报告有效性水平高于被出具非标准审计意见的公司。

四、研究设计

（一）数据来源与样本选取

本文选取上海证券交易所截至2013年4月30日在巨潮资讯网上公布的A股上市公司2012年度内部控制自我评价报告作为研究样本。上交所A股上市公司共933家③，对收集到的所有数据按照以下三个标准进行筛选：（1）对保险、银行、证券等没有代表性的金融类公司进行了剔除；（2）剔除了ST和*ST等被特殊处理的公司；（3）剔除了在统计过程中数据不全面的公司。按照上述标准筛选后，有632家公司披露了独立的内部控制自我评价报告。

（二）研究变量的选择

1.被解释变量

本文将内部控制自我评价报告的有效性水平（LEV）作为被解释变量。根据《评价指引》中规定的内部控制自我评价报告相关内容，结合上市公司公开披露的内部控制自我评价报告，特别是参考了已有研究成果④，选取主要的10项披露内容，设计了评分表（见表1），以此作为公司内部控制自我评价报告有效性水平的评价标准。

本文实证研究的前提和基础是怎样去评价内部控制自我评价报告的有效性水平，因此下面对有效性水平的每个指标赋值，将其结果量化，更有利于进行研究。在表1中描述了具体评分内容和依据。依据样本公司公布的内控自评报告进行数据统计，参照上述评分标准对其自评报告的有效性水平进行系统打分，得出各个指标的总分数，则有：

LEV=■SCOREi

其中，i=1，2，3…10，为表1中10项不同的评价指标， LEV=■SCOREi代表每类指标的得分总和。

依据表1的评分标准，对632个样本公司内控自评报告的有效性进行打分，其中安徽水利、方大炭素、天地科技、宁波建工、正泰电器5家上市公司的有效性水平较高，得分达到9分。

2.解释变量、控制变量

表2为本文选取的影响上市公司内控自评报告有效性水平因素情况表。

（三）回归模型的设计

为了验证前面提出的8个假设，现将内部控制自我评价报告有效性水平（LEV）作为被解释变量，其余变量均为解释变量，以此来建立多元线性回归模型，并采用SPSS 16.0软件，采用描述性统计法、相关分析法和 Logistic 回归法来对提出的假设进行检验。回归模型如下：

LEV=?琢+ ?茁1ROE +?茁2DFL +?茁3BOARD + ?茁4GLCG + ?茁5SUPER + ?茁6AGE + ?茁7OPINION +

?茁8SIZE

五、实证分析

（一）描述性统计（见表3）

（二）相关性检验（见表4）

根据表4描述的各个变量间的系数发现：公司盈利能力、财务风险、公司规模、董事会规模、管理层持股比例、监事会规模、上市年数、审计意见类型与内部控制自我评价报告的有效性水平之间的相关系数分别为0.552，-0.161，0.252，0.101，0.410，-0.308，

0.250，0.572，其与预期符号相同，且在0.05的水平上显著相关，各个解释变量的相关系数在-0.308到0.572之间，明显小于界限0.8，充分说明了文章选取的解释变量之间不存在多重共线性，不会影响到多元线性回归的结果。

（三）回归分析（见表5）

根据表5可以得出，各解释变量的 VIF 值最大的是1.385，远远低于10，可以更进一步说明本文的解释变量之间是不存在多重共线性的，回归结果是有效的。并且可以根据此回归分析结果，验证上面的所有假设，将其具体结果列于表6。

表5和表6显示的结果表明公司的盈利能力、公司规模、董事会规模、管理层持股比例、监事会规模、审计意见类型与内部控制自我评价报告的有效性水平在0.05这个水平上存在着显著的正相关性，此结果与上文假设1、假设3、假设4、假设5、假设6、假设8是一致的；公司财务风险、上市年数与内部控制自我评价报告的有效性水平在0.05这个水平上存在着显著的负相关性，充分验证了假设2、假设7是正确的。

各假设相应的回归结果分析：

假设1认为，上市公司的盈利能力与内部控制自我评价报告的有效性水平呈正相关性，检验结果也证明二者确实显著相关。这是因为设计和执行有效的内部控制可以合理保证公司包括运营的效率和效果的内部控制目标的实现，即可以保持公司持续的盈利能力。根据信号传递理论，盈利能力强的上市公司有更大的动力愿意将其内部控制的信息公布于众。

假设2认为，上市公司的财务风险水平与内部控制评价自我评价报告的有效性水平呈负相关性，检验结果证明此假设是正确的，而且显著性颇为明显。这是因为：一个公司的财务风险水平越高，其面临的财务风险也会越高，偿债压力及其他领域的风险增加，加大了内部控制建设的压力，降低了对内控有效评价的积极性，影响了内部控制自我评价报告有效性水平。

假设3认为，公司的规模大小与内部控制自我评价报告有效性水平的高低是正相关关系。上述研究结果证明该假设是正确的。因为上市公司规模越大，经济实力逐步增强，其越会自觉承担起更多的社会责任，愿意接受来自各方的监管。

假设4认为，公司的董事会规模与内部控制自我评价报告有效性水平呈正相关关系。该假设与本文的研究结果是一致的。公司进行治理的关键在于董事会，董事会下设各个职能委员会，包括审计委员会。如果公司董事会规模偏小，可能会导致下属的职能委员会人员缺乏，董事会的作用得不到充分发挥，内部控制流于形式，最终会导致内控自我评价有效性水平的降低。

假设5认为，管理层持股比例越高，上市公司内控自评报告的有效性水平就会越高。根据上述回归结果，二者的确成正向相关关系，且相关程度很高。这是由于随着公司管理层持股比例的上升，那些代理人与公司股东的利益将更趋于一致，并不断加强公司内部控制，提高公司管理水平，降低上市公司的代理成本。假设6认为，公司监事会规模与内部控制自我评价报告的有效性水平呈正相关关系。上述研究结果验证了此假设。监事会的主要职能是对公司的董事、管理层的监督，其重要性无可替代。如果一个公司的监事会规模偏小，人员不足，无法开展有效的监督活动，就会降低公司在内控方面的评价与监督力度，从而导致其内控自我评价有效性水平的降低。

假设7认为，公司的上市年数与内部控制自我评价报告的有效性水平呈负相关性。从上述回归的结果看，二者的关系的确是负向相关性，且有较高的相关程度，假设与研究结果是一致的。这说明公司上市的年限越长，投资者对该公司的认同度就会越高，然而公司对其内控信息的披露愿望却在逐步下降。假设8认为，注册会计师对上市公司的财务报表审计是否出具标准审计意见与内控自评报告的有效性水平呈正向相关性，此假设经检验是正确的。这个情况充分说明，外部审计能有效提升对公司内控自我评价报告的有效性水平。

表7反映了内控自评报告有效性模型的拟合优度，调整后的模型R平方项为 0.599，较大，充分证明了研究结果存在一定的显著性。而模型的F值为129.112，在5%的水平上是显著的，更加证明该模型的拟合优度是理想的，进一步说明本文选取的所有解释变量在较大程度上影响公司内部控制自我评价报告的有效性水平。但是，由于影响内部控制自我评价报告有效性水平的因素还有很多，并且随着企业规模的扩大、经营复杂程度的增加，可能还会出现新的影响因素或者由原来不重要的影响因素转变为主要影响因素；反之亦然。所以，为了提高模型的解释力，增强与企业实际的契合度，在以后的研究中需要结合实际增加解释变量，并考虑其动态性。模型的DW值为 1.124，这表明该模型的残差项和其他变量之间不存在多重共线性的问题。

六、结论与不足

（一）结论

影响内部控制自我评价报告有效性水平的因素很多，且随着环境及企业业务的发展还会增加新的因素，本文只选取了其中主要的影响因素进行分析，并提出8个假设。通过上述实证分析，发现公司的盈利能力、公司规模、董事会规模、管理层持股比例、监事会规模与内部控制自我评价报告有效性水平呈正相关，而公司财务风险水平、上市年数与内部控制自我评价报告有效性水平呈负相关性，被出具标准无保留意见的公司内部控制自我评价报告有效性水平高于非标准审计意见的公司。因此，企业在提升内部控制自我评价有效性水平时，必须充分考虑影响内部控制自我评价报告有效性水平的因素。

（二）不足

1.样本的选取

本文仅选取了沪市主板A股上市公司披露的2012年内部控制自我评价报告作为研究样本，未考虑深市主板上市公司，而且只选取了一年的数据，所以，研究面不够宽，结论可能缺乏一定的代表性。

2.有效性水平影响因素的确定

本文参考了许多已有的相关研究成果，在本次国际金融危机背景下，尤其考虑了我国《基本规范》、《配套指引》发布后，部分上市公司内部控制建设及内部控制信息披露情况，确定了几个影响内控自评报告有效性水平的主要因素，力求全面。然而，随着商业模式的不断创新和竞争的加剧，上市公司的业务趋于复杂化，投资呈现多元性，加之行业等特殊性，内部控制亦会有所差异，况且内部控制本身是一个不断发展和完善的动态过程，其他对内控自评报告有效性水平具有一定影响的因素未包括进来；另外，在实证分析中，只考虑单个因素的影响，却未考虑这些主要因素的综合影响。

以上分析中的不足，需在今后的研究中加以考虑，如扩大样本范围、增加样本量、进行稳健性检验、构建多元回归模型，以期研究更科学、合理，结论更符合实际。●

【参考文献】

［1］ 财政部，等.企业内部控制基本规范（财会〔2008〕7号），2008.

［2］ 财政部，等.企业内部控制配套指引（财会〔2010〕11号），2010.

［3］ 王婷.上市公司内部控制自我评价报告有效性水平及其影响因素研究 ［D］.广东商学院，2012.

［4］ 赵兴莉.新规范下上市公司内部控制评价报告架构［J］.中国农业会计，2009（5）.

［5］ 杨有红，陈凌云.2007年沪市公司内部控制的自我评价研究——数据分析与政策建议［J］.会计研究，2009（6）.

［6］ 詹长杰，曹建新.上市公司内部控制自我评价报告分析［J］.中国注册会计师，2011（2）.

［7］ 林斌，饶静.上市公司为什么自愿披露内部控制鉴证报告——基于信号传递理论的实证研究［J］.会计研究，2009（2）.

［8］ 刘利伟.上市公司内部控制自我评价报告影响因素研究［D］.广东商学院，2010.

［9］ 王洪艳，刘静.我国企业内部控制评价的若干思考［J］.会计之友，2010.

［10］ Raghunandan K.and D. V Rama， Management reports After COSO［J］. Internal Auditor, 1994.

［11］ David M Willis. Susan S Lightle. Management reports on internal controls［J］.Journal of Accountancy, 2000.

［12］ American Institute of Certified Public Accountants.Auditing an entitys internal control over financial reporting in conjunction with the financial statement audit and reporting on an entitys internal control over financial reporting［R］. 2003.

宋宝教授简介

宋宝，内蒙古财经大学会计学院副院长、教授、硕士生导师，武汉理工大学博士生。兼任中国商业会计学会大学部委员，内蒙古自治区会计学会常务理事，东北暨内蒙古地区高校会计学教师联合会副秘书长，内蒙古自治区投资学会常务理事。承担研究生、本科生的内部控制理论与实务、中级财务会计、高级财务会计、国际会计等专业课程的教学任务。主要从事会计理论与实务、企业内部控制与风险管理研究。近年来在核心期刊发表学术论文三十余篇；主编、参编、编著教材及专著四部，主持、参与省部级科研项目六项；获内蒙古自治区哲学社会科学优秀成果三等奖一项、内蒙古自治区教学成果二等奖一项、其他省部级科研一等奖两项。

假设3：公司规模与内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（四）董事会规模

在公司治理中，董事会的作用至关重要。按照我国《公司法》规定，股份公司董事会成员为五人至十九人。而对于董事会规模很小的公司，通常没有足够的董事会职能委员参与，会产生内部人控制董事会的现象，监督职能大打折扣；相反，董事会人数过多，因为想法各异，会出现意见不统一的现象。不过，一般来讲，董事会的人数越多，公司在内部控制方面的监管力度也就会越大，公司具有较强的向公众披露内部控制信息的积极性。因此，认为上市公司内控自评报告有效性水平的高低会受董事会规模大小的影响。为此，本文提出以下假设：

假设4：董事会规模与公司内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（五）管理层持股比例

根据代理理论，将代理人的利益与公司的利益相统一的最好方法就是使代理人适当持有公司股份，这样可以减少委托代理成本。若降低代理人的持股比例，管理层会想办法要求以更高的薪酬或其他方式来弥补因为持股下降带来的损失，从而增加代理成本。大量实践证明，针对管理层的综合绩效考评和有效的激励机制，使他们的机会主义行为达到最小化，从而最大化实现管理层与公司利益的统一。根据利益趋同效应，代理人持有公司股份，可以有效地提高他（她）们在公司的创造力，降低代理成本，同时，公司的内部控制也会逐步趋于完善，有利于提升公司的业绩水平。为此，本文提出以下假设：

假设5：管理层持股比例与公司内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（六）监事会规模

我国《公司法》规定，股份公司监事会成员不得少于三人。在公司治理中，监事会能够起到对公司董事会和管理层的监督和制衡作用。在企业内部控制自评体系中，监事会可以说是最高级别的评价监控主体，主要负责评价董事和经理对内控的执行情况，并指导审计委员会的工作②。一般情况下，监事会规模的大小在某种程度上代表其履职能力和效果。为此，本文提出以下假设：

假设6：监事会规模与公司内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（七）公司上市年数

在我国，资本市场的发展伴随着人们对内部控制理论的认识、学习、升华和运用，随着实践的不断深入及更多法律法规的出台，特别是审计和监管的要求，企业的内部控制意识逐步增强，运行效果持续加强，内部控制的后发优势在上市公司中尤为显著。国内外的研究及实践表明，上市越早的公司内部控制水平越低；相反，那些上市较晚的公司由于上市门槛的提高，对内部控制的建设要求更高，其内部控制水平越高。为此，本文提出以下假设：

假设7：上市年数与内部控制自我评价报告有效性水平负相关。

（八）审计报告类型

注册会计师出具的审计意见在某种程度上能够保护被审计单位、债权人和股东的权益以及其他利害关系人的利益。审计业务中，标准无保留审计意见和非标准审计意见是常见的两种审计意见。若对被审计单位出具了非标准审计意见，意味着公司的年度财务报告可能存在一定问题，这必然会降低其会计信息质量，也反映了该公司内部控制存在缺陷；迫于审计结论的压力，在内部控制自我评价报告中公司会披露一定的内部控制缺陷，所以，上市公司内部控制自我评价报告有效性水平受审计报告类型的影响。为此，本文提出以下假设：

假设8：被出具标准无保留意见的公司内部控制自我评价报告有效性水平高于被出具非标准审计意见的公司。

四、研究设计

（一）数据来源与样本选取

本文选取上海证券交易所截至2013年4月30日在巨潮资讯网上公布的A股上市公司2012年度内部控制自我评价报告作为研究样本。上交所A股上市公司共933家③，对收集到的所有数据按照以下三个标准进行筛选：（1）对保险、银行、证券等没有代表性的金融类公司进行了剔除；（2）剔除了ST和*ST等被特殊处理的公司；（3）剔除了在统计过程中数据不全面的公司。按照上述标准筛选后，有632家公司披露了独立的内部控制自我评价报告。

（二）研究变量的选择

1.被解释变量

本文将内部控制自我评价报告的有效性水平（LEV）作为被解释变量。根据《评价指引》中规定的内部控制自我评价报告相关内容，结合上市公司公开披露的内部控制自我评价报告，特别是参考了已有研究成果④，选取主要的10项披露内容，设计了评分表（见表1），以此作为公司内部控制自我评价报告有效性水平的评价标准。

本文实证研究的前提和基础是怎样去评价内部控制自我评价报告的有效性水平，因此下面对有效性水平的每个指标赋值，将其结果量化，更有利于进行研究。在表1中描述了具体评分内容和依据。依据样本公司公布的内控自评报告进行数据统计，参照上述评分标准对其自评报告的有效性水平进行系统打分，得出各个指标的总分数，则有：

LEV=■SCOREi

其中，i=1，2，3…10，为表1中10项不同的评价指标， LEV=■SCOREi代表每类指标的得分总和。

依据表1的评分标准，对632个样本公司内控自评报告的有效性进行打分，其中安徽水利、方大炭素、天地科技、宁波建工、正泰电器5家上市公司的有效性水平较高，得分达到9分。

2.解释变量、控制变量

表2为本文选取的影响上市公司内控自评报告有效性水平因素情况表。

（三）回归模型的设计

为了验证前面提出的8个假设，现将内部控制自我评价报告有效性水平（LEV）作为被解释变量，其余变量均为解释变量，以此来建立多元线性回归模型，并采用SPSS 16.0软件，采用描述性统计法、相关分析法和 Logistic 回归法来对提出的假设进行检验。回归模型如下：

LEV=?琢+ ?茁1ROE +?茁2DFL +?茁3BOARD + ?茁4GLCG + ?茁5SUPER + ?茁6AGE + ?茁7OPINION +

?茁8SIZE

五、实证分析

（一）描述性统计（见表3）

（二）相关性检验（见表4）

根据表4描述的各个变量间的系数发现：公司盈利能力、财务风险、公司规模、董事会规模、管理层持股比例、监事会规模、上市年数、审计意见类型与内部控制自我评价报告的有效性水平之间的相关系数分别为0.552，-0.161，0.252，0.101，0.410，-0.308，

0.250，0.572，其与预期符号相同，且在0.05的水平上显著相关，各个解释变量的相关系数在-0.308到0.572之间，明显小于界限0.8，充分说明了文章选取的解释变量之间不存在多重共线性，不会影响到多元线性回归的结果。

（三）回归分析（见表5）

根据表5可以得出，各解释变量的 VIF 值最大的是1.385，远远低于10，可以更进一步说明本文的解释变量之间是不存在多重共线性的，回归结果是有效的。并且可以根据此回归分析结果，验证上面的所有假设，将其具体结果列于表6。

表5和表6显示的结果表明公司的盈利能力、公司规模、董事会规模、管理层持股比例、监事会规模、审计意见类型与内部控制自我评价报告的有效性水平在0.05这个水平上存在着显著的正相关性，此结果与上文假设1、假设3、假设4、假设5、假设6、假设8是一致的；公司财务风险、上市年数与内部控制自我评价报告的有效性水平在0.05这个水平上存在着显著的负相关性，充分验证了假设2、假设7是正确的。

各假设相应的回归结果分析：

假设1认为，上市公司的盈利能力与内部控制自我评价报告的有效性水平呈正相关性，检验结果也证明二者确实显著相关。这是因为设计和执行有效的内部控制可以合理保证公司包括运营的效率和效果的内部控制目标的实现，即可以保持公司持续的盈利能力。根据信号传递理论，盈利能力强的上市公司有更大的动力愿意将其内部控制的信息公布于众。

假设2认为，上市公司的财务风险水平与内部控制评价自我评价报告的有效性水平呈负相关性，检验结果证明此假设是正确的，而且显著性颇为明显。这是因为：一个公司的财务风险水平越高，其面临的财务风险也会越高，偿债压力及其他领域的风险增加，加大了内部控制建设的压力，降低了对内控有效评价的积极性，影响了内部控制自我评价报告有效性水平。

假设3认为，公司的规模大小与内部控制自我评价报告有效性水平的高低是正相关关系。上述研究结果证明该假设是正确的。因为上市公司规模越大，经济实力逐步增强，其越会自觉承担起更多的社会责任，愿意接受来自各方的监管。

假设4认为，公司的董事会规模与内部控制自我评价报告有效性水平呈正相关关系。该假设与本文的研究结果是一致的。公司进行治理的关键在于董事会，董事会下设各个职能委员会，包括审计委员会。如果公司董事会规模偏小，可能会导致下属的职能委员会人员缺乏，董事会的作用得不到充分发挥，内部控制流于形式，最终会导致内控自我评价有效性水平的降低。

假设5认为，管理层持股比例越高，上市公司内控自评报告的有效性水平就会越高。根据上述回归结果，二者的确成正向相关关系，且相关程度很高。这是由于随着公司管理层持股比例的上升，那些代理人与公司股东的利益将更趋于一致，并不断加强公司内部控制，提高公司管理水平，降低上市公司的代理成本。假设6认为，公司监事会规模与内部控制自我评价报告的有效性水平呈正相关关系。上述研究结果验证了此假设。监事会的主要职能是对公司的董事、管理层的监督，其重要性无可替代。如果一个公司的监事会规模偏小，人员不足，无法开展有效的监督活动，就会降低公司在内控方面的评价与监督力度，从而导致其内控自我评价有效性水平的降低。

假设7认为，公司的上市年数与内部控制自我评价报告的有效性水平呈负相关性。从上述回归的结果看，二者的关系的确是负向相关性，且有较高的相关程度，假设与研究结果是一致的。这说明公司上市的年限越长，投资者对该公司的认同度就会越高，然而公司对其内控信息的披露愿望却在逐步下降。假设8认为，注册会计师对上市公司的财务报表审计是否出具标准审计意见与内控自评报告的有效性水平呈正向相关性，此假设经检验是正确的。这个情况充分说明，外部审计能有效提升对公司内控自我评价报告的有效性水平。

表7反映了内控自评报告有效性模型的拟合优度，调整后的模型R平方项为 0.599，较大，充分证明了研究结果存在一定的显著性。而模型的F值为129.112，在5%的水平上是显著的，更加证明该模型的拟合优度是理想的，进一步说明本文选取的所有解释变量在较大程度上影响公司内部控制自我评价报告的有效性水平。但是，由于影响内部控制自我评价报告有效性水平的因素还有很多，并且随着企业规模的扩大、经营复杂程度的增加，可能还会出现新的影响因素或者由原来不重要的影响因素转变为主要影响因素；反之亦然。所以，为了提高模型的解释力，增强与企业实际的契合度，在以后的研究中需要结合实际增加解释变量，并考虑其动态性。模型的DW值为 1.124，这表明该模型的残差项和其他变量之间不存在多重共线性的问题。

六、结论与不足

（一）结论

影响内部控制自我评价报告有效性水平的因素很多，且随着环境及企业业务的发展还会增加新的因素，本文只选取了其中主要的影响因素进行分析，并提出8个假设。通过上述实证分析，发现公司的盈利能力、公司规模、董事会规模、管理层持股比例、监事会规模与内部控制自我评价报告有效性水平呈正相关，而公司财务风险水平、上市年数与内部控制自我评价报告有效性水平呈负相关性，被出具标准无保留意见的公司内部控制自我评价报告有效性水平高于非标准审计意见的公司。因此，企业在提升内部控制自我评价有效性水平时，必须充分考虑影响内部控制自我评价报告有效性水平的因素。

（二）不足

1.样本的选取

本文仅选取了沪市主板A股上市公司披露的2012年内部控制自我评价报告作为研究样本，未考虑深市主板上市公司，而且只选取了一年的数据，所以，研究面不够宽，结论可能缺乏一定的代表性。

2.有效性水平影响因素的确定

本文参考了许多已有的相关研究成果，在本次国际金融危机背景下，尤其考虑了我国《基本规范》、《配套指引》发布后，部分上市公司内部控制建设及内部控制信息披露情况，确定了几个影响内控自评报告有效性水平的主要因素，力求全面。然而，随着商业模式的不断创新和竞争的加剧，上市公司的业务趋于复杂化，投资呈现多元性，加之行业等特殊性，内部控制亦会有所差异，况且内部控制本身是一个不断发展和完善的动态过程，其他对内控自评报告有效性水平具有一定影响的因素未包括进来；另外，在实证分析中，只考虑单个因素的影响，却未考虑这些主要因素的综合影响。

以上分析中的不足，需在今后的研究中加以考虑，如扩大样本范围、增加样本量、进行稳健性检验、构建多元回归模型，以期研究更科学、合理，结论更符合实际。●

【参考文献】

［1］ 财政部，等.企业内部控制基本规范（财会〔2008〕7号），2008.

［2］ 财政部，等.企业内部控制配套指引（财会〔2010〕11号），2010.

［3］ 王婷.上市公司内部控制自我评价报告有效性水平及其影响因素研究 ［D］.广东商学院，2012.

［4］ 赵兴莉.新规范下上市公司内部控制评价报告架构［J］.中国农业会计，2009（5）.

［5］ 杨有红，陈凌云.2007年沪市公司内部控制的自我评价研究——数据分析与政策建议［J］.会计研究，2009（6）.

［6］ 詹长杰，曹建新.上市公司内部控制自我评价报告分析［J］.中国注册会计师，2011（2）.

［7］ 林斌，饶静.上市公司为什么自愿披露内部控制鉴证报告——基于信号传递理论的实证研究［J］.会计研究，2009（2）.

［8］ 刘利伟.上市公司内部控制自我评价报告影响因素研究［D］.广东商学院，2010.

［9］ 王洪艳，刘静.我国企业内部控制评价的若干思考［J］.会计之友，2010.

［10］ Raghunandan K.and D. V Rama， Management reports After COSO［J］. Internal Auditor, 1994.

［11］ David M Willis. Susan S Lightle. Management reports on internal controls［J］.Journal of Accountancy, 2000.

［12］ American Institute of Certified Public Accountants.Auditing an entitys internal control over financial reporting in conjunction with the financial statement audit and reporting on an entitys internal control over financial reporting［R］. 2003.

宋宝教授简介

宋宝，内蒙古财经大学会计学院副院长、教授、硕士生导师，武汉理工大学博士生。兼任中国商业会计学会大学部委员，内蒙古自治区会计学会常务理事，东北暨内蒙古地区高校会计学教师联合会副秘书长，内蒙古自治区投资学会常务理事。承担研究生、本科生的内部控制理论与实务、中级财务会计、高级财务会计、国际会计等专业课程的教学任务。主要从事会计理论与实务、企业内部控制与风险管理研究。近年来在核心期刊发表学术论文三十余篇；主编、参编、编著教材及专著四部，主持、参与省部级科研项目六项；获内蒙古自治区哲学社会科学优秀成果三等奖一项、内蒙古自治区教学成果二等奖一项、其他省部级科研一等奖两项。

假设3：公司规模与内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（四）董事会规模

在公司治理中，董事会的作用至关重要。按照我国《公司法》规定，股份公司董事会成员为五人至十九人。而对于董事会规模很小的公司，通常没有足够的董事会职能委员参与，会产生内部人控制董事会的现象，监督职能大打折扣；相反，董事会人数过多，因为想法各异，会出现意见不统一的现象。不过，一般来讲，董事会的人数越多，公司在内部控制方面的监管力度也就会越大，公司具有较强的向公众披露内部控制信息的积极性。因此，认为上市公司内控自评报告有效性水平的高低会受董事会规模大小的影响。为此，本文提出以下假设：

假设4：董事会规模与公司内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（五）管理层持股比例

根据代理理论，将代理人的利益与公司的利益相统一的最好方法就是使代理人适当持有公司股份，这样可以减少委托代理成本。若降低代理人的持股比例，管理层会想办法要求以更高的薪酬或其他方式来弥补因为持股下降带来的损失，从而增加代理成本。大量实践证明，针对管理层的综合绩效考评和有效的激励机制，使他们的机会主义行为达到最小化，从而最大化实现管理层与公司利益的统一。根据利益趋同效应，代理人持有公司股份，可以有效地提高他（她）们在公司的创造力，降低代理成本，同时，公司的内部控制也会逐步趋于完善，有利于提升公司的业绩水平。为此，本文提出以下假设：

假设5：管理层持股比例与公司内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（六）监事会规模

我国《公司法》规定，股份公司监事会成员不得少于三人。在公司治理中，监事会能够起到对公司董事会和管理层的监督和制衡作用。在企业内部控制自评体系中，监事会可以说是最高级别的评价监控主体，主要负责评价董事和经理对内控的执行情况，并指导审计委员会的工作②。一般情况下，监事会规模的大小在某种程度上代表其履职能力和效果。为此，本文提出以下假设：

假设6：监事会规模与公司内部控制自我评价报告有效性水平正相关。

（七）公司上市年数

在我国，资本市场的发展伴随着人们对内部控制理论的认识、学习、升华和运用，随着实践的不断深入及更多法律法规的出台，特别是审计和监管的要求，企业的内部控制意识逐步增强，运行效果持续加强，内部控制的后发优势在上市公司中尤为显著。国内外的研究及实践表明，上市越早的公司内部控制水平越低；相反，那些上市较晚的公司由于上市门槛的提高，对内部控制的建设要求更高，其内部控制水平越高。为此，本文提出以下假设：

假设7：上市年数与内部控制自我评价报告有效性水平负相关。

（八）审计报告类型

注册会计师出具的审计意见在某种程度上能够保护被审计单位、债权人和股东的权益以及其他利害关系人的利益。审计业务中，标准无保留审计意见和非标准审计意见是常见的两种审计意见。若对被审计单位出具了非标准审计意见，意味着公司的年度财务报告可能存在一定问题，这必然会降低其会计信息质量，也反映了该公司内部控制存在缺陷；迫于审计结论的压力，在内部控制自我评价报告中公司会披露一定的内部控制缺陷，所以，上市公司内部控制自我评价报告有效性水平受审计报告类型的影响。为此，本文提出以下假设：

假设8：被出具标准无保留意见的公司内部控制自我评价报告有效性水平高于被出具非标准审计意见的公司。

四、研究设计

（一）数据来源与样本选取

本文选取上海证券交易所截至2013年4月30日在巨潮资讯网上公布的A股上市公司2012年度内部控制自我评价报告作为研究样本。上交所A股上市公司共933家③，对收集到的所有数据按照以下三个标准进行筛选：（1）对保险、银行、证券等没有代表性的金融类公司进行了剔除；（2）剔除了ST和*ST等被特殊处理的公司；（3）剔除了在统计过程中数据不全面的公司。按照上述标准筛选后，有632家公司披露了独立的内部控制自我评价报告。

（二）研究变量的选择

1.被解释变量

本文将内部控制自我评价报告的有效性水平（LEV）作为被解释变量。根据《评价指引》中规定的内部控制自我评价报告相关内容，结合上市公司公开披露的内部控制自我评价报告，特别是参考了已有研究成果④，选取主要的10项披露内容，设计了评分表（见表1），以此作为公司内部控制自我评价报告有效性水平的评价标准。

本文实证研究的前提和基础是怎样去评价内部控制自我评价报告的有效性水平，因此下面对有效性水平的每个指标赋值，将其结果量化，更有利于进行研究。在表1中描述了具体评分内容和依据。依据样本公司公布的内控自评报告进行数据统计，参照上述评分标准对其自评报告的有效性水平进行系统打分，得出各个指标的总分数，则有：

LEV=■SCOREi

其中，i=1，2，3…10，为表1中10项不同的评价指标， LEV=■SCOREi代表每类指标的得分总和。

依据表1的评分标准，对632个样本公司内控自评报告的有效性进行打分，其中安徽水利、方大炭素、天地科技、宁波建工、正泰电器5家上市公司的有效性水平较高，得分达到9分。

2.解释变量、控制变量

表2为本文选取的影响上市公司内控自评报告有效性水平因素情况表。

（三）回归模型的设计

为了验证前面提出的8个假设，现将内部控制自我评价报告有效性水平（LEV）作为被解释变量，其余变量均为解释变量，以此来建立多元线性回归模型，并采用SPSS 16.0软件，采用描述性统计法、相关分析法和 Logistic 回归法来对提出的假设进行检验。回归模型如下：

LEV=?琢+ ?茁1ROE +?茁2DFL +?茁3BOARD + ?茁4GLCG + ?茁5SUPER + ?茁6AGE + ?茁7OPINION +

?茁8SIZE

五、实证分析

（一）描述性统计（见表3）

（二）相关性检验（见表4）

根据表4描述的各个变量间的系数发现：公司盈利能力、财务风险、公司规模、董事会规模、管理层持股比例、监事会规模、上市年数、审计意见类型与内部控制自我评价报告的有效性水平之间的相关系数分别为0.552，-0.161，0.252，0.101，0.410，-0.308，

0.250，0.572，其与预期符号相同，且在0.05的水平上显著相关，各个解释变量的相关系数在-0.308到0.572之间，明显小于界限0.8，充分说明了文章选取的解释变量之间不存在多重共线性，不会影响到多元线性回归的结果。

（三）回归分析（见表5）

根据表5可以得出，各解释变量的 VIF 值最大的是1.385，远远低于10，可以更进一步说明本文的解释变量之间是不存在多重共线性的，回归结果是有效的。并且可以根据此回归分析结果，验证上面的所有假设，将其具体结果列于表6。

表5和表6显示的结果表明公司的盈利能力、公司规模、董事会规模、管理层持股比例、监事会规模、审计意见类型与内部控制自我评价报告的有效性水平在0.05这个水平上存在着显著的正相关性，此结果与上文假设1、假设3、假设4、假设5、假设6、假设8是一致的；公司财务风险、上市年数与内部控制自我评价报告的有效性水平在0.05这个水平上存在着显著的负相关性，充分验证了假设2、假设7是正确的。

各假设相应的回归结果分析：

假设1认为，上市公司的盈利能力与内部控制自我评价报告的有效性水平呈正相关性，检验结果也证明二者确实显著相关。这是因为设计和执行有效的内部控制可以合理保证公司包括运营的效率和效果的内部控制目标的实现，即可以保持公司持续的盈利能力。根据信号传递理论，盈利能力强的上市公司有更大的动力愿意将其内部控制的信息公布于众。

假设2认为，上市公司的财务风险水平与内部控制评价自我评价报告的有效性水平呈负相关性，检验结果证明此假设是正确的，而且显著性颇为明显。这是因为：一个公司的财务风险水平越高，其面临的财务风险也会越高，偿债压力及其他领域的风险增加，加大了内部控制建设的压力，降低了对内控有效评价的积极性，影响了内部控制自我评价报告有效性水平。

假设3认为，公司的规模大小与内部控制自我评价报告有效性水平的高低是正相关关系。上述研究结果证明该假设是正确的。因为上市公司规模越大，经济实力逐步增强，其越会自觉承担起更多的社会责任，愿意接受来自各方的监管。

假设4认为，公司的董事会规模与内部控制自我评价报告有效性水平呈正相关关系。该假设与本文的研究结果是一致的。公司进行治理的关键在于董事会，董事会下设各个职能委员会，包括审计委员会。如果公司董事会规模偏小，可能会导致下属的职能委员会人员缺乏，董事会的作用得不到充分发挥，内部控制流于形式，最终会导致内控自我评价有效性水平的降低。

假设5认为，管理层持股比例越高，上市公司内控自评报告的有效性水平就会越高。根据上述回归结果，二者的确成正向相关关系，且相关程度很高。这是由于随着公司管理层持股比例的上升，那些代理人与公司股东的利益将更趋于一致，并不断加强公司内部控制，提高公司管理水平，降低上市公司的代理成本。假设6认为，公司监事会规模与内部控制自我评价报告的有效性水平呈正相关关系。上述研究结果验证了此假设。监事会的主要职能是对公司的董事、管理层的监督，其重要性无可替代。如果一个公司的监事会规模偏小，人员不足，无法开展有效的监督活动，就会降低公司在内控方面的评价与监督力度，从而导致其内控自我评价有效性水平的降低。

假设7认为，公司的上市年数与内部控制自我评价报告的有效性水平呈负相关性。从上述回归的结果看，二者的关系的确是负向相关性，且有较高的相关程度，假设与研究结果是一致的。这说明公司上市的年限越长，投资者对该公司的认同度就会越高，然而公司对其内控信息的披露愿望却在逐步下降。假设8认为，注册会计师对上市公司的财务报表审计是否出具标准审计意见与内控自评报告的有效性水平呈正向相关性，此假设经检验是正确的。这个情况充分说明，外部审计能有效提升对公司内控自我评价报告的有效性水平。

表7反映了内控自评报告有效性模型的拟合优度，调整后的模型R平方项为 0.599，较大，充分证明了研究结果存在一定的显著性。而模型的F值为129.112，在5%的水平上是显著的，更加证明该模型的拟合优度是理想的，进一步说明本文选取的所有解释变量在较大程度上影响公司内部控制自我评价报告的有效性水平。但是，由于影响内部控制自我评价报告有效性水平的因素还有很多，并且随着企业规模的扩大、经营复杂程度的增加，可能还会出现新的影响因素或者由原来不重要的影响因素转变为主要影响因素；反之亦然。所以，为了提高模型的解释力，增强与企业实际的契合度，在以后的研究中需要结合实际增加解释变量，并考虑其动态性。模型的DW值为 1.124，这表明该模型的残差项和其他变量之间不存在多重共线性的问题。

六、结论与不足

（一）结论

影响内部控制自我评价报告有效性水平的因素很多，且随着环境及企业业务的发展还会增加新的因素，本文只选取了其中主要的影响因素进行分析，并提出8个假设。通过上述实证分析，发现公司的盈利能力、公司规模、董事会规模、管理层持股比例、监事会规模与内部控制自我评价报告有效性水平呈正相关，而公司财务风险水平、上市年数与内部控制自我评价报告有效性水平呈负相关性，被出具标准无保留意见的公司内部控制自我评价报告有效性水平高于非标准审计意见的公司。因此，企业在提升内部控制自我评价有效性水平时，必须充分考虑影响内部控制自我评价报告有效性水平的因素。

（二）不足

1.样本的选取

本文仅选取了沪市主板A股上市公司披露的2012年内部控制自我评价报告作为研究样本，未考虑深市主板上市公司，而且只选取了一年的数据，所以，研究面不够宽，结论可能缺乏一定的代表性。

2.有效性水平影响因素的确定

本文参考了许多已有的相关研究成果，在本次国际金融危机背景下，尤其考虑了我国《基本规范》、《配套指引》发布后，部分上市公司内部控制建设及内部控制信息披露情况，确定了几个影响内控自评报告有效性水平的主要因素，力求全面。然而，随着商业模式的不断创新和竞争的加剧，上市公司的业务趋于复杂化，投资呈现多元性，加之行业等特殊性，内部控制亦会有所差异，况且内部控制本身是一个不断发展和完善的动态过程，其他对内控自评报告有效性水平具有一定影响的因素未包括进来；另外，在实证分析中，只考虑单个因素的影响，却未考虑这些主要因素的综合影响。

以上分析中的不足，需在今后的研究中加以考虑，如扩大样本范围、增加样本量、进行稳健性检验、构建多元回归模型，以期研究更科学、合理，结论更符合实际。●

【参考文献】

［1］ 财政部，等.企业内部控制基本规范（财会〔2008〕7号），2008.

［2］ 财政部，等.企业内部控制配套指引（财会〔2010〕11号），2010.

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［4］ 赵兴莉.新规范下上市公司内部控制评价报告架构［J］.中国农业会计，2009（5）.

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［6］ 詹长杰，曹建新.上市公司内部控制自我评价报告分析［J］.中国注册会计师，2011（2）.

［7］ 林斌，饶静.上市公司为什么自愿披露内部控制鉴证报告——基于信号传递理论的实证研究［J］.会计研究，2009（2）.

［8］ 刘利伟.上市公司内部控制自我评价报告影响因素研究［D］.广东商学院，2010.

［9］ 王洪艳，刘静.我国企业内部控制评价的若干思考［J］.会计之友，2010.

［10］ Raghunandan K.and D. V Rama， Management reports After COSO［J］. Internal Auditor, 1994.

［11］ David M Willis. Susan S Lightle. Management reports on internal controls［J］.Journal of Accountancy, 2000.

［12］ American Institute of Certified Public Accountants.Auditing an entitys internal control over financial reporting in conjunction with the financial statement audit and reporting on an entitys internal control over financial reporting［R］. 2003.

宋宝教授简介

宋宝，内蒙古财经大学会计学院副院长、教授、硕士生导师，武汉理工大学博士生。兼任中国商业会计学会大学部委员，内蒙古自治区会计学会常务理事，东北暨内蒙古地区高校会计学教师联合会副秘书长，内蒙古自治区投资学会常务理事。承担研究生、本科生的内部控制理论与实务、中级财务会计、高级财务会计、国际会计等专业课程的教学任务。主要从事会计理论与实务、企业内部控制与风险管理研究。近年来在核心期刊发表学术论文三十余篇；主编、参编、编著教材及专著四部，主持、参与省部级科研项目六项；获内蒙古自治区哲学社会科学优秀成果三等奖一项、内蒙古自治区教学成果二等奖一项、其他省部级科研一等奖两项。