“营改增”对试点行业税负的影响

李萍

（华北水利水电大学，河南 郑州 450011）

“营改增”对试点行业税负的影响

李萍

（华北水利水电大学，河南 郑州 450011）

我国实施“营改增”政策，是一项具有长期性战略的举措。交通运输业和部分现代服务业率先纳入到“营改增”改革范畴内，本文就改革的试点行业来分析“营改增”对其税负的影响。

“营改增”；试点行业；税负

营业税和增值税是我国现行的税制结构中最重要的两个流转税税种，“营改增”改革，有助于消除重复征税，优化产业结构，降低企业成本，鼓励服务业的发展。自2012年1月1日起，上海首次成为改革试点后，直至2013年8月1日，“营改增”改革逐渐在全国范围内铺展开来。目前，营业税改征增值税的改革试点行业有部分现代服务业和交通运输业，未来试点行业的范围扩大，邮电通信和铁路运输行业等都要纳入试点范畴。“营改增”对试点行业中企业的税收负担是增加了还是减少了呢？本文将通过简单地改革前后税收的变化，来分析对试点行业税负的影响。

1 营业税和增值税概述

自2011年11月16日起，国家财政部、税务总局发布若干关于营业税改征增值税的税收政策的文件，“营改增”改革正式拉开序幕。关于“营改增”政策的内容主要包括几个方面：一是就改革行业来讲，此次“营改增”政策的改革以交通运输业与部分现代服务业两大行业作为试点行业；二是计税方式的变化。改革后，对纳入试点行业的交通运输业和部分现代服务业，原则上适用增值税的一般计税方法；三是改革后试点行业税率的变化。“营改增”之前，对增值税征收的税率只有17%和13%两档税率，改革后，增加了两档税率11%和6%。另外，改革的试点行业中，信息技术服务、鉴证咨询服务、文化创意服务业等纳入改革试点的部分现代服务业征收6%的增值税，对交通运输业征收11%的增值税；四是税收收入的归属。改革试点期间的归属保持不变，改革前，试点行业缴纳的营业税归地方财政，改革后缴纳的增值税依旧全部归属地方。同时，对于即征即退的政策，退库改征的增值税也都由地方财政负担。此外，有关文件还对纳税人、应税服务、纳税时间和地点等各项税制条款做出了相关规定[1]。

2 “营改增”对试点行业的影响

2.1 对交通运输业的影响。其一对一般纳税人造成的影响。交通运输业一般纳税人在实施营改增后，其增值税进项税额可以凭着完税凭证从销项税额中进行抵扣，利用所取得的正规完税凭证增加进项税额的方式来实现企业降低纳税的目的。实际上，交通运输业一般纳税人所承担的税负呈上升趋势，其明显表现为：“营改增”后，对于交通运输业的一般纳税人，可利用取得的完税凭证将进项税额从销项税额中抵扣掉，从而能够降低企业的税负。但是，从目前改革的成效来看，交通运输业中一般纳税人的税负不但不减，反而有上升的趋势。表现为：一是税率的上升。“营改增”前，交通运输业缴纳的是税率为3%的营业税，改革后，缴纳的是税率为11%的增值税，从税率的角度讲，改革前后税率提高了8%，虽然增值税较营业税能够进行进项税额的抵扣，但是对于改革初期，企业的可抵扣进项税额往往由于控制不好，会导致企业的进项可抵扣税额无法大幅降低，继而企业的应纳税额反而出现偏高的现象。这样，税率的大幅上升对税负的影响将会超过进项税额的抵扣，最终导致交通运输业一般纳税人的税负不降反增。二是进项税额存在未能抵扣的现象。由于“营改增”改革的时间短，导致交通运输业的一般纳税人对改革的内容了解和掌握地不够详细、充分，因此，对于企业进项税额的抵扣，不能做到统筹规划，并未能及时取得完税凭证进行有效的抵扣。因此，改革的初期，一般纳税人企业会出现进项税额不能充分进行抵扣的现象，导致企业缴纳税额的增加，增加企业的负担。三是可抵扣项目偏少。交通运输业纳入增值税改革行列后，由于行业的特殊性，进项税额能够抵扣的内容有运输工具、车辆修理费以及燃油费等，但是，对于人工成本费、保险费、过路费以及过桥费等所占比重较大的费用，却不能够在进项税额中进行抵扣。

具体对交通运输行业改革前后承担的税收负担的影响，“营改增”前，交通运输业缴纳的营业税税率为3%的营业税，改革后，缴纳增值税税率为11%。现假设交通运输业某一般纳税人企业，该企业在改革前后的营业收入、成本费用以及构成均一致，没有发生任何变化，则假设其正常的营业收入为x元，经营中能够取得完税凭证进行抵扣的成本费用含税价为a元。其中包括企业日常生产经营购入燃油、电费、财务料、修配劳务等成本以及“营改增”后购入的固定资产。以下计算为了简化，不考虑税收变化对城建税和教育附加税的影响。

①改革前营业税额为：0.03x；②改革后增值税销项税额为：x/（1+11%）×11%=0.099x；③改革后增值税进项税额为：a/（1+ 17%）×17%=0.145a；④改革后增值税额为：0.099x-0.145a.

则改革后较改革前税额变化为：0.099x-0.145a-0.03x= 0.063x-0.145a；由此可得若0.063x=0.145a，即a=0.455x时，意思是，该企业“营改增”可抵扣项目成本占到营业收入的45.5%时，“营改增”不会使税负有变化，倘若可抵扣项目成本占到营业收入的45.5%以上时，“营改增”后税负不会增加，否则，反之。其二，对小规模纳税人造成的影响。“营改增”后，对小规模纳税人的界定标准为年销售额不超过500万的企业或个体户，改革后，标准明显降低，扩大了小规模纳税人企业的规模，使得原来征收营业税的企业，改征增值税后，税率明显降低，减轻了企业的负担，促进了企业的发展，其具体影响表现为：一是计税依据降低。“营改增”之前，小规模纳税人主要是按照税率5%缴纳营业税，改革后，根据简单计税的方式，对小规模纳税人征收率为3%，税率降低了。同时营业税和增值税的计税依据不同，增值税的征收对象是增值额，而营业税的征收对象是营业额，改革前后，计税依据明显降低，最终导致税负的下降。二是优惠政策的延续。根据规定，企业在“营改增”后，符合相关规定免征增值税条件的，可按优惠政策执行。同时，在征管方面，如果企业符合条件规定，在征税时按照即征即退的办法征收。这些优惠政策的延续有利于企业纳税人税负的减轻，促进了企业的发展。

2.2 对部分现代服务业的影响。其一，对有形动产租赁等行业的影响。“营改增”之前，有形动产租赁行业缴纳税率为5%的营业税，改革后，缴纳税率为17%的增值税，改革前后，单从税率的角度讲，税率上升了12%，因此，改革对于有形动产租赁行业的影响很大。有形动产租赁行业分为有形动产经营性租赁和有形动产融资性租赁行业，“营改增”改革对两者的影响并不相同。其中，有形动产租赁改征增值税后，税率较之前上升了12%，对于租入设备的企业来讲，可用从有形动产租赁企业取得的增值税发票，对有关进项税额进行抵扣，但是，对有形动产租赁企业来讲，承担的税负增加。如果为了减少有形动产租赁企业的税收负担，实际操作中，税率的上升导致税负的上涨是由租赁方承担还是由出租方承担，可通过企业之间的协商谈判，达到尽可能降低有形动产租赁企业损失的目的。具体地，以有形动产经营性租赁为例，进行量化测算。“营改增”前，有形动产租赁缴纳税率为5%的营业税，改革后，缴纳税率为17%的增值税。现假设有形动产租赁行业某一般纳税人企业，该企业在改革前后的营业收入、成本费用以及构成均一致，没有发生任何变化，则假设其正常的营业收入为y元，经营中能够取得完税凭证进行抵扣的成本费用含税价为c元。以下计算为了简化，不考虑税收变化对城建税和教育附加税的影响。

①：改革前营业税额为：0.05y；②：改革后增值税销项税税额为：y/（1+17%）×17%=0.145y；③：改革后增值税进项税额为：c/（1+17%）×17%=0.145c；④：改革后增值税额为：0.145y-0.145c；则改革后较改革前税额变化为：0.145y-0.145c-0.05y= 0.095y-0.145c。

由此可得若0.095y=0.145c，即c=0.655y时，即该企业“营改增”可抵扣项目成本占到营业收入的65.5%时，“营改增”不会使税负有变化，倘若可抵扣项目成本占到营业收入的65.5%以上时，“营改增”后税负不会增加，否则，反之。其二，对咨询鉴证服务等行业的影响。鉴证咨询类行业在“营改增”前缴纳5%的营业税，改革后缴纳6%的增值税，物流辅助服务行业包括航空服务、装卸搬运服务、货物运输代理服务等，政策实施前，部分物流辅助服务行业缴纳5%的营业税，部分缴纳3%的营业税，改革后统一缴纳6%的增值税。同样，对于研发技术服务行业、信息技术服务行业、文化创意行业和广播影视服务行业改革前大部分缴纳5%的营业税，改革后均缴纳6%的增值税，改革前后征收的税率基本相同，因此，将这些行业归为一类进行分析讨论。鉴证咨询服务业包括鉴证服务、认证服务和咨询服务，人力资源成本和房租为该行业的主要成本，和物流辅助服务行业一样都属于智力密集型行业，该类行业投入低，产出效益高，政府应该扶持和鼓励其发展，该类行业在缴纳增值税时由于抵扣项目很少，同时，单从税率上讲，税率提高，导致该类行业的增值税税负不减反增。

具体地，以物流辅助服务行业为例，进行量化测算。“营改增”前，物流辅助服务业缴纳税率为5%的营业税，改革后，缴纳税率为6%的增值税。现假设物流辅助服务行业某一般纳税人企业，该企业在改革前后的营业收入、成本费用以及构成均一致，没有发生任何变化，则假设其正常的营业收入为z元，经营中能够取得完税凭证进行抵扣的成本费用含税价为d元。下列计算为了简化，不考虑税收变化对城建税和教育附加税的影响。

①：改革前营业税额为：0.05z；②：改革后增值税销项税税额为：z/（1+6%）×6%=0.057z；③：改革后增值税进项税额为：d/（1+ 17%）×17%=0.145d；④：改革后增值税额为：0.057z-0.145d。

则改革后较改革前税额变化为：0.057z-0.145d-0.05z= 0.007z-0.145d；由此可得若0.007z=0.145d，即d=0.0183z时，意思是，该企业“营改增”可抵扣项目成本占到营业收入的18.3%时，“营改增”不会使税负有变化，倘若可抵扣项目成本占到营业收入的18.3%以上时，“营改增”后税负不会增加，否则，反之。

3 对策建议

3.1 提高对“营改增”的认知及重视。为了能使“营改增”政策更好地实施，以及能够充分发挥政策带来的积极效应，试点行业的企业必须组织工作人员，加强对其内容的认知。首先，企业应安排并组织学习改革相关的规定，了解改革的背景、意义以及内容，其次主要加强对财会人员的详细系统的培训，使其能详细了解“营改增”改革后，细分的业务板块的税率变化及抵扣制度，有助于帮助企业能够充分享受改革的福利，避免由于人为的因素，造成能够抵扣的进项税额不能抵扣，结果增加了企业的纳税成本。

3.2 完善固定资本进项税额的抵扣。对于固定资产的投入比重大的行业，比如交通运输业，在实施“营改增”后，对于购置固定资产要进行适时的财务预算，对这些存量资产要适时进行清理。如果在“营改增”期间，企业的销项税额出现增大的现象时，为了减少企业的纳税成本，就可以以当期购进的固定资产尽可能全部抵扣企业当期的应纳税额。

3.3 积极争取优惠政策。随着“营改增”政策在全国的深入进行，出现了一些试点行业的企业税负不减反增的问题，因此为了辅助企业的平稳过渡，以及能够更好地发挥政策效果，政府出台了一系列相关的优惠补贴政策，进一步降低了企业的税收负担。因此，对于企业来讲，不仅要研究学习相关的补贴政策，为企业争取应该享有的福利，而且要积极争取税收的优惠政策，让改革充分发挥其巨大的作用[2]。

3.4 实施劳务外包和流程作业的方法。企业可以根据自身经营情况，以及确保企业平稳发展的情况下，把企业业务中，能够通过外包的形式外包出去，以此可将获取外包服务的税额，通过增值税进行抵扣，这样就减少了企业一定的税收负担，同时也节省了企业的成本，提高了企业的生产效率，促进企业高效发展。

[1]《财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37号）.

[2]彭杏，黄姗姗等.营改增对交通运输业的税负影响分析[J].产业经济，2013.

F812

A

1671-0037（2014）06-74-2

李萍（1968-），女，本科，会计师，研究方向：财务管理。