固定资产所得税会计研究

项杨

摘 要：固定资产是企业发展过程中最重要的生产力要素，在整个企业的资产中占用很大部分的资金，固定资产的管理情况一定程度上直接影响到企业的竞争力以及发展运营状况。要想提升企业的综合实力，稳定在市场上的竞争地位，务必要恰当的将会计准则、企业所得税相关法律应用于实践当中，以此来有效的管理企业当中的固定资产。本文深入研究和分析固定资产所得税会计处理的状况。

关键词：企业；固定资产；企业所得税；会计

对于所得税会计来讲，不单单包含理论方面，还应注重对于实践的研究。近几年，我国相继出台了一系列的财会政策，所得税会计的相关理论在这种环境之下也逐渐走向完善，因此要十分注重该方面问题。以下为几种主要类型固定资产所得税会计处理及其详细的分析。

一、所得税税额抵免会计处理

由税法可知：税额抵免可以在企业购置固定资产方面体现，指的是企业购置并实际使用的可以享受法律规定企业所得税税额抵免的固定资产。企业购置中用来税额抵免的设备投资额大多指的是因购买专用设备发票价格，因为不符合有关规定退换的增值税税款、用于安装时产生的费用以及需要进行试验、维修的费用却不能包括在内。这类固定资产的投资额是指用于环境保护与建设方面的专门使用的设备。税额抵免存在着一定的要求，必须满足相应规定才可以实现。想要实现税额抵免有两种情况：一是当年抵免，当年抵免的条件是从当年税额总额中计算，抵免专用设备的投资额的百分之十；二是若不能进行当年抵免，则可以结转抵免，即超过百分之十时可以在有效年限内进行结转，有效年限为5个纳税年度。

二、固定资产减值的所得税会计处理

会计处理作为会计分析的分析手段，多处存在广泛应用，所以会计水平的高低至关重要。而会计处理的另一要素则是对会计信息的掌握，信息是会计处理继续传递的依据，不断提升会计信息的基本标准，在账务处理的过程中时刻谨记落实谨慎性原则，因此，在我国会计制度中对计提固定资产减值有特殊的要求。

资产减值准则规定，企业应对固定资产进行定期检查，定期检查的重要性不言而喻， 如果检查结果中固定资产的账面价值高于可回收金额，表示在此阶段的固定资产发生了减值。资产减值即指在此阶段资产产生了经济变化，将来的可回收金额会发生改变，变化体现在低于账面价值。所以为了保证账面价值的真实与可靠性，从而保证企业的运营与盈利，核算这一会计处理过程，必不可少。

所得税采用资产负债表负债法核算时，假设企业当期计提的固定资产减值准备已经从当期利润总额中扣除，在不考虑永久性差异和其他暂时性差异的情况下，当期的应税所得额为利润总额加上当期计提的固定资产减值准备金额，导致企业当期会计利润总额大于当期应税所得额。企业当期应交所得税是以当期应税所得额为基础来计算的，按照收入与费用配比的原则，当期确认的所得税费用会大于当期应交所得税，其差额就是因为计提固定资产减值准备而产生的可抵扣时间性差异的所得税影响，即递延所得税资产，在资产负债表的资产方列示。该递延税项只是对当期所得税费用的调整，不会影响当期应交所得税额。

三、对自行创建固定资产暂估入账价值所得税会计处理

在固定资产所遵从的准则中，达到预期约定的可以使用的状态并不意味着工程完工时的清算，反而有已经达到了预期可使用的状况而并没有进行完工清算的固定资产。因此，在企业会计准则中规定：已经实现了预期可以使用的状态却没有进行完工结算的固定资产，需要从自己实现预期可以使用的状态那一天起，就依据预估的价值来估计固定资产所具有的成本，而且要按照规定去计算折旧。等到进行完工结算之后，再去按照实际所具有的成本价来调节原有的预估价值，并且不再需要去修改之前已经计算过的折旧金额。在税务处理上，由于取得发票的时间不同，会有两种情况：一是取得发票是在固定资产达到可使用状态的12个月内，企业固定资产投入使用后，可以先按合同上的金额计入固定资产计税基础计提折旧，等到取得发票时再进行调整税法折旧。因此，税法折旧与会计折旧会有所不同，应将账面价值与计税基础之间的差额确认递延所得税；二是取得发票是在固定资产达到可使用状态的12个月后，按现有发票金额调整计税基础并计提折旧，与会计处理一致。在税务处理时不再调整原12个月内的折旧额。

四、融资租入固定资产所得税会计处理及纳税调整

1.融资租入固定资产会计与税务处理差异

关于融资租入固定资产初始成本，在会计处理上对融资租入固定资产设立科目名称为“融资租入固定资产”明细科目核算，会计分录中应记录的金额是公允价值与最低租赁付款额现值二者较低的作为入账价值，另外还有属于租赁项目中的各种费用包括在租赁中进行商业谈判以及签订租赁合同过程中的各种手续费、律师费、差旅等各项费用。在税务处理上：应当按照合同约定的付款总额和签订合同过程中发生的相关费用作为计税基础；当租赁合同未约定付款总额时，应以该资产的公允价值和签订合同过程中发生的相关费用为计税基础。

关于未确认融资费用，实际上是承租人采用实际利率法摊销的租赁期内的利息费用。税务上，要求将会计上确认的长期应付款全额（不扣减未确认融资费用）计入固定资产原价，并在其使用期间内计提折旧的方式实现税前扣除。所以，对于未确认融资费用的分摊额，税法上不再允许税前扣除。

关于折旧，会计与税法都可以按照规定计入固定资产价值，通过分期扣除通过分期扣除的方法实现。由于会计与税法所确认的固定资产的初始成本不同从而产生区别，从而决定了其每期折旧额所产生的财税方面差异。

2.融资租入固定资产纳税调整的案例解析

例：2010年12月1日，远华公司与方元公司有业务往来，在经过双方的讨论后决定签订合同，合同主要办好了融资租赁计划。在合同中，远华公司了租赁一台设备，设备是由方元公司提供的，双方根据讨论后制定了融资合同，合同内容如下：（1）租赁期限为四年，四年时间是从2011年1月1日到2014年12月31日。（2）关于设备的公允价值设定为133万元整。对于承租人来说，最初的直接费用为3000元。（3）每年40万的租金，。在年末付清。（4）在合约期的年利率双方达成约定为7%。（5）当合同期到后，远华公司有权优先购买，购买价格定为200元。并估计在超过租赁期的公允价值为15万元。所得税率为25%。做出相关分录，答案用万元表示。

（1）最低租赁付款额=40×4+0.02=160.02（万元）

最低租赁付款额的现值=40×（P/A，4，7%）+0.02×（P/V，4，7%）+0.3=40×3.3872+0.02×0.7629+0.3=135.80（万元）

最低租赁付款额的现值大于公允价值133万元，因此，租赁资产的入账价值为133+0.3=133.3万元。

（2）计算未确认融资费用

未确认融资费用=最低租赁付款额-租赁资产公允价值=160.02-133=27.02（万元）

2011年1月1日账务处理：

借：固定资产——融资租入固定资产 133.3

未确认融资费用 27.02

贷：长期应付款——应付融资租赁款 160.02

银行存款 0.3

财税差异：

①税法融资租赁固定资产的计税基础，按照公式=付款总额+支付的相关税费=40×4+0.3=160.3（万元）。

会计上融资租赁固定资产的账面价值=133.3万元。

②会计上“未确认融资费用”账面价值为-27.02。因为税法上不确认“未确认融资费用”，并且计税基础为0，负债的账面价低于计税基础，从而暂时性差异形成。

借：所得税费用 6.755

贷：递延所得税负债 6.755

（3）确定未确认融资费用分摊率

租赁开始日最低租赁付款的现值=租赁资产公允价值

当r=7%时，40×3.3872+0.02×0.7629+0.3=135.80>133.3万元。

当r=8%时，40×3.3121+0.02×0.7350+0.3=132.80<133.3万元。

由上面计算r

（135.80-133.30）/（135.80-132.80）=（7%-r）/（7%-8%）

计算得出：r=7.83%

则2011年12月31目支付第一期租金确认的融资费用=（160.02-27.02）×7.83%=10.41（万元）。

账务处理：

借：长期应付款——应付融资租赁款 30

贷：银行存款 30

借：财务费用 10.41

贷：未确认融资费用 10.41

财税差异：未确认融资费用的分摊额，税法上不允许税前扣除，应转回期初确认的应纳税的暂时性差异2.60万元（10.41×25%）。

借：递延所得税负债 2.60

贷：所得税费用 2.60

关于折旧额，在纳税方面调整如下：折旧年限会计上与税法上没有区别，一样都是四年时间，而净残值也都是0，再计算折旧时都使用直线法。折旧处理可以分两类，一是会计处理，在会计处理中计算出每年折旧23.325万元。另一类就是税法处理，税法处理每年折旧是40.075万元，与会计处理不同的是形成6.75万元的财务差异，这些差异会在未来不可以转回，不符合准则中对暂时性差异的要求，在本题应被确认为永久性差异，根据准则规定不需要关于所得税做会计处理。

五、结语

企业通过不同方法筹措的固定资产，如通过自行建造、通过融资租入、通过非货币性资产交换取得的固定资产等，这些固定资产的会计处理方式或多或少会有一些差异，从而也不同程度的影响了所得税的计算。这些固定资产在企业的处理中，大多数情况下有税法可依，只需要在具体的计算中，认清实际情况，合理的计算固定资产所得税即可。

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