浅析保单取得成本的会计处理

陈晗　王霄

【摘要】保单取得成本的会计处理模式存在资本化处理和费用化处理两种方法。本文通过对两种方法的分析，认为保单取得成本的会计处理采用递延摊销方法更符合我国保险业发展的现状。

【关键词】保单取得成本 递延摊销 费用化

保单曲的成本是指随着新的保险合同和续期保险合同的取得而变化并主要是与保险合同的取得相关的成本，包含代理人佣金和其他费用。其中其他费用包含承保费用、发行新保单的费用、与新保单相关的市场部办公费用等。国际上对保单取得成本的处理方式主要有发生时计入当期损益的费用化处理，另一种方法是将保单取得成本在保单有效期内递延摊销（Deferred Acquisition Cost， DAC）。

一、保单取得成本的会计处理方式

DAC处理方法是依据权责发生制在保单的有效期间将保单取得成本与合同的收入相匹配。对于取得成本递延摊销在GAAP下有三种方法可以选择。第一种是分期毛保费收入为基础摊销；第二种估计毛利润的比例分期摊销；第三种递延摊消方法是以估计总边际的比例分期摊销。保单取得成本费用化是基于资产负债观。保险资产是指保险合同中保险公司的净合约权利，净合约权利是保险公司基于保险合同所形成的。在资产负债法下由于保险公司对保险合同的取得成本（佣金和手续费支出）不符合资产的定义，因此不应该确认为资产。根据IFRS以及我国的会计准则规定，保单取得成本在确认保费收入计入当期损益而不进行递延摊销。

FASB和IFRS关于保单取得成本的会计处理方式针锋相对。FASB坚持收入费用的匹配原则将保单取得成本递延摊销，而IFRS则在资产负债观的基础上力推保单取得成本的费用化。两种会计处理模式都有各自的优缺点。

二、递延摊销处理模式分析

DAC模式是在权责发生制的基础上遵循收入与费用的匹配原则，可以更好的反映的保险业务的经济内涵，保险公司的财务信息更贴合业务发展，利润释放更加平滑等。递延摊销法强调谨慎与稳健的会计原则，更好的保护了保险合同债权人的利益。

（一）收入取得与费用支出相匹配

保险业务的收入实现与成本支出跟一般业务不同，在取得保费收入时无法确定成本。权责发生制要求保险公司需将未实现的保费收入计提准备金应对未来的赔付支出。保单初期支付的各种获得成本如佣金或手续费、营销费用等，其受益期间要持续保单有效期内。对于长期保险合同，若将保单取得成本在合同确认时费用化计入当期损益，则费用确认与收入实现无法匹配。保险合同带来的现金流入在保单有效期内持续存在，而因此利益的流入而支出的成本却在初期费用化，这样不符合收入费用配比原则。将保单取得成本确认为递延资产并在保单有效期内进行摊销，则可以使保费收入与保单成本相匹配。

（二）更好的反映保险业务经济内涵

保险公司通过聚集大量的保费形成保险基金以应对未来的赔付。为保持经营的稳定性、弥补经营成本以及获取适当的利润，保险公司将此部分体现在附加保费部分，主要是支付给销售人员的手续费或佣金。长期性期缴产品的佣金或手续费的支出大部分集中在首期或前期，若将保单取得成本费用化计入当期损益，保险公司在销售越多的保单时将会产生更多的费用，导致盈余亏损或保单首年亏损。这与通常保费收入与利润间的经济内涵不符。采用资本化处理使的发生的成本分布在保单期间的各年度，更好的反映保险公司收入与利润的关系，体现保险业务的经济内涵。

（三）保险公司利润释放平滑

在资本化处理下，尽管保单取得成本已经发生造成了现金流出，但通过确认为一项递延资产并在后期逐步摊销，减少当期确认费用的规模。通过收入费用的配比原则使保险公司的利润平滑释放，减少经营状况的波动。保单取得成本递延摊销的处理方法，使得经营寿险业务的公司在增强偿付能力方面具有优势，有利于规模的扩大和市场规模的扩张，减少“七年之痒”之痛。

（四）保单取得成本递延摊销法的缺点

递延摊销方法虽然可以使得保险公司的保费收入与保单成本更好的匹配，符合保险业务的经济内涵以及提供更加贴合保险公司经营实际的财务信息，也有助于缓解“盈余亏损”的不利情形。但基于为投资者提供准确信息以及正确反映公司现金流状况的要求，则存在缺点。以利润表观为中心的DAC处理方法可能会因为后期死亡率、退保率等前期锁定的预测值变化而无法更好的匹配收入与费用等。

三、取得成本费用化处理模式分析

保单取得成本的费用化处理方式是基于资产负债观的角度。对保险合同资产与负债的的变动来体现利润。费用化的处理直接将保单获得成本在发生时计入当期损益，而不需要考虑更多的因素去计提递延资产，也减少了后期因假设条件的变更而作出复杂的会计调整。投资者等可以直接根据财务报表信息就可获知公司的经营状况，而无须了解有关保单递延摊销成本部分，减少了会计信息的获取成本。在发生时计入损益减少了保险负债的规模，因此计提的责任准备金也相应减少。

然而保单取得成本的费用化，将发生的费用在保单确认当期计入损益，将会使得保险公司的财务信息波动剧烈，对长期寿险合同来说较大佣金与首期保费比例严重侵蚀了公司的利润。对于新开业公司或者处于规模扩张阶段的保险公司来说，由于大量保单带来的首年亏损侵蚀了利润，使得偿付能力压力增加，对公司的发展将有不利的影响。

四、结论

虽然我国目前采取的处理方式与IFRS的原则一致，但IFRS最终的决定是否调整仍为可知。根据上述的分析，笔者认为我国保险会计准则关于保单取得成本的定义仍须进一步研究细化，使其更能反映保险公司的经营状况，同时笔者也认为保单取得成本的会计处理采用DAC的处理模式更符合我我国保险业发展的现状。

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