企业内部审计外部化的风险与规避对策

廖正方

[摘要]内部审计独立性不足、权威性不够导致内部审计质量得不到保证。通过引入外部审计机构参与内部审计能有效弥补内部审计独立性不足带来的审计质量不高的缺陷。外部审计机构参与内部审计过程中容易出现错误选择风险、决策失误风险和信息泄露风险。加强风险评估、做好事中控制与事后监督、合理制定业绩评价标准、督促内部审计提高专业胜任能力则有助于规避内部审计外部化的风险。

[关键词]内部审计 外部化风险 规避 对策

一、内部审计外部化的优点

内部审计的对象是企业内设机构和人员，审计与被审计双方“同在一个屋檐下，低头不见抬头见”，由于独立性不足，容易导致内部审计人员对审计中发现的问题避重就轻，“睁一只眼闭一只眼”，使得内部审计质量得不到保证。然而，这种以牺牲审计质量为代价换回的“一团和气、隔靴搔痒”式审计却严重损害企业的整体利益和长远发展。采取恰当方式引入外部审计力量开展内部审计工作，则有助于增强内部审计的独立性、提升内部审计质量。具体来说，内部审计外部化具有以下优点：

1.增强内部审计的独立性。

内部审计人员受雇于管理层，在开展内部审计业务时，有可能仅仅考虑如何取悦管理层而偏离其职责，也有可能为了维护一团和气而放弃原则。这样做的结果是内部审计职能没能真正得到实现，企业整体利益和长远发展受到损害。外部审计人员根据契约委托开展工作，与企业没有内在利益冲突与联系，因而能无所顾忌地指出存在的漏洞，提供更具独立性和客观性的评价结果。

2.获利高水准的专业服务。

对于多数企业而言，内部审计人员的知识结构和专业背景并不能完全胜任所有的内部审计业务。仅仅因为不经常发生的特殊业务而配备相应的内部审计人员，又显得成本过高。一旦遇到超越内部审计人员专业胜任能力的业务，只能聘请外部专业人士来提供相应的内部审计服务。否则，内部审计人员“明知做不了却勉为其难”地完成内部审计业务的结果，审计质量是可想而知。内部审计外部化的提供方包括会计师事务所、工程造价公司、管理咨询公司等中介机构的专业人士，他们接受委托后能够为企业提供高水准的专业服务。

3.有利于企业集中精力抓主业。

内部审计是企业用来防止舞弊、增加价值、改善运营而专门设立的内部职能部门。内部审计的日常业务开展由内部审计部门按年度审计计划自行组织进行，但内部审计由于自身独立性不足，导致内部审计不能真正大胆开展工作、揭露存在的问题，需要企业负责人去指挥、协调、督办，这势必会分散企业负责人的精力。内部审计外部化后，“外来的和尚好念经”，外部审计人员没有隐瞒地揭露存在的问题，不需要企业领导过多地挤出时间和精力来过问、参与内部审计工作，从而有助力于企业集中精力抓主业。

二、内部审计外部化存在的风险

采取恰当方式引入外部审计力量开展内部审计工作，有助于增强内部审计的独立性、提升内部审计质量。然而，内部审计外部化也不是“万能药”，内部审计外部化存在以下风险：

（一）错误选择风险

内部审计外部提供方的专业胜任能力、职业道德水准和独立性决定着内部审计外部化目标的实现程度，直接影响着内部审计服务的质量与效果。然而，内部审计外部提供方的相关信息并非完全公开，也无法进行有效的评估，导致企业对于内部审计外部提供方的选择“跟着感觉走”，这种选择方式势必会带来错误选择风险，造成内部审计外部提供方提供的内部审计服务质量达不到企业最初的预期水准，从而给企业造成损失。与此同时，外部审计由于对企业生产经营活动情况不了解，特别是一些特殊的行业，没有经过长时间的积累和沉淀，外部审计很难在短时间内对企业进行全面风险评估，所采取的风险应对手段有可能与实际出现较大的偏差，这又进一步加大了内部审计错误选择风险。

（二）决策失误风险

选择了合适的内部审计外部提供方并不意味着内部审计外部化就可以“高枕无忧”。事实上，内部审计外部化的范围和方式也会对其质量与效果产生深远的影响。对企业而言，涉及商业机密、领导不希望被外部审计参与的内部审计项目都不适合引入外部审计力量参与内部审计。处于发展阶段规模较小的企业从成本与效率方面考虑，往往倾向于不设内部审计机构、不配备专职内部审计人员，而是将内部审计业务完全委托外部审计机构完成，企业丧失内部审计的“真正话语权”，不利于企业长远发展。此外，内部审计人员专业胜任能力不足的问题，如果通过一次内部审计外部化实践能够解决的，内部审计就不能长期外部化；否则，就会内部审计外部化就会变为企业一笔额外负担。

（三）信息泄露风险

在内部审计外部化的过程中，内部审计外部提供方必然会通过各种渠道名正言顺地了解企业的相关信息，甚至涉密信息。内部审计外部提供方如若能恪守职业道德，谨守保密条款，则泄密的可能性较小。如果内部审计外部化的业务承接与保持不顺畅甚至中断，则内部审计外部提供方出现道德风险的概率会加大，企业信息泄露风险增加。与此同时，内部审计外部提供方在工作或生活中也有可能无意中泄露企业的机密信息，给企业造成重大损失。对企业而言，防止信息泄密与内部审计外部化二者不可偏废，必须同等程度重视。

（四）主动性丧失风险

内部审计是企业为了防范错误与舞弊、改进管理提高效益而从制度层面设计的一套工作流程。健全而有效的内部审计对于企业日常经营管理活动和重大决策行为都大有裨益，这也是企业设立内部审计机构配备审计人员的初衷之所在。而一旦实施内部审计外部化，内部审计遇到超出专业胜任能力的项目、内部审计因独立性不够，“拉不下脸面”导致审计质量不高等问题时，通过引入外部审计力量参与内部审计工作情能够有效解决上述问题。然而，如果内部审计部门和人员如果没有压力和紧迫感，“做一天和尚撞一天钟”，大量的内部审计项目都依赖外部审计来完成，对企业生产经营活动中出现的重大而紧迫的问题不保持职业敏感，不及时提出有效的防范和应对策略，内部审计就会丧失主动性。

三、内部审计外部化风险的防范对策

内部审计外部化虽然能使企业将有限的精力和资源用于核心竞争领域，增强内部审计独立性、提升内部审计质量。为了有效防范内部审计外部化过程中的错误选择风险、决策失误风险和信息泄露风险、主动性丧失风险，企业可采取以下措施来防范内部审计外部化风险：

（一） 加强风险评估

在选择内部审计外部提供方之前，企业应尽量多地了解内部审计外部提供方的专业资质、人员规模、客户群体、市场口碑及主要竞争者等信息，并考虑通过监管机构、行业协会等渠道来验证企业对于内部审计外部提供方的评估。同时，企业还应特别警惕那些职业道德不佳、市场反响不好的内部审计外部提供方。通过风险评估避免企业选择不合适的外部审计机构参与内部审计项目，从源头上规避错误选择风险。

（二）完善控制与监督

内部审计外部化并不意味着企业一劳永逸，相反，企业应当做好内部审计外部化的事中控制与事后监督。企业管理层应当及时了解、跟进内部审计外部化进程、目标的实现程度、内部审计外部化过程中发现企业存在的问题，特别是那些刻不容缓的问题，企业应协同内部审计外部提供方一道拿出切实可行的应对之策。与此同时，企业还应当对内部审计外部提供方偏离内部审计外部化约定轨道的行为及时制止、纠正，必要时终止业务委托关系，以切实维护企业的正当权益。内部审计外部化完成后，企业也应当对照业内部审计外部化约定检查预期目标的实现程度，查找未能实现目标的原因，特别是内部审计外部提供方未能完成约定的原因，挽回企业相应的损失。

（三）合理制定质量评价标准

企业通过契约委托外部审计机构来提供内部审计服务，必定要对外部审计机构的服务质量进行评价。

评价的标准如何直接影响和决定了外部审计服务质量的评价结果，影响到该内部审计外部化业务委托关系的存续。太低的质量评价标准意味着外部审计机构完成内部审计业务十分容易，使得内部审计外部化失去意义；太高的质量评价标准则意味着对外部审计提出更严格要求的同时提高了内部审计外部化的成本。企业可以借鉴国际内部审计师协会（IIA）的研究成果，从数量化和质量化两个维度来制定合理的质量评价标准。

（四）督促内部审计提高业务能力

之所以企业要实施内部审计外部化，很大一部分原因在于企业内部审计人员专业胜任能力不够，导致对于企业存在的错误和舞弊不能有效地发现并提出切实可行的应对策略。因此，企业可以在选择外部审计机构参与内部审计项目时，要求外部审计机构做好对内部审计人员的“传、帮、带”工作，内部审计人员更应该抓住这一难得的机会，虚心求教，在实践中锻炼和提高自身的专业胜任能力。

四、内部审计外部化过程中应当避免的误区

（一）内部审计应摒弃“甩手掌柜意识”

通过引入外部审计机构参与内部审计工作，可以增强内部审计独立性、提升内部审计质量，有利于企业集中精力抓主业。但企业不能就此认为内部审计外部化是“灵丹妙药”，什么工作都寄希望于外部审计机构和外部审计人员，内部审计成为“甩手掌柜”。一来企业领导不愿意的、涉及企业机密的项目不适合内部审计外部化；二来过分依赖外部审计机构和人员来完成内部审计项目，会让内部审计在企业更没权威，增加内部审计工作的阻力，一旦企业领导觉得内部审计是可有可无的，则内部审计就彻底失去存在的意义。

（二）内部审计应摒弃“跟风意识”

当前，内部审计外部化很受追捧，不少企业都在积极推进这项工作，是不是所有企业都应该内部审计外部化呢？还是采取统一的模式推进内部审计外部化？很显然，各个企业的实际情况千差万别，必须实事求是，因地制宜。企业是否推进内部审计外部化、内部审计外部化究竟采取全包、半包、补充还是管理咨询等形式，最终要结合企业自身实际，做出恰当的选择。

参考文献：

[1]万楚军、申哨宏：《关于我国实行内部审计外部化构想》，《湖北经济学院报》（人文科学版）2006年第10期

[2] 王琴，苑振前：《试论内部审计外包在我国的应用》，《审计月刊》2007年第6期

[3]钟骏华、邢福梅：《我国企业内部审计外部化研究》，《合作经济与科技》2016年第1期

[4]孟志能：《合作式外包：内部审计外部化的有效方式与优化途径》，《中国内部审计》2015年第12期