审计独立性弱化的成因及对策探究

陈德祥

(广州康大职业技术学院,广东 广州511363)

近年来,会计师事务所被曝出的审计违法违规的事件屡见报端,比如本土“第一大”所的瑞华会计师事务所,仅2016年以来就已被监管机构多次处罚,2016年5月13日,证监会对6家审计机构启动立案调查的行政执法程序,其中就有瑞华,同年6月,交易商协会发布处罚通告,因“云峰违约事件”对瑞华进行公开谴责,并暂停其相关业务一年,仅过了一个多月,挂牌不满一年并“闯进”创新层的新三板公司芯能科技因会计信息处理不当,在申请挂牌过程中存在信息披露的违规行为,而瑞华会计师事务所在审计后仍然出具无保留意见的审计报告被股转系统出具了警示函,事实上,不仅仅是瑞华,我国自律组织和监管机构对会计师事务所的各种处罚层出不穷,会计师事务所违法违规已成为审计行业挥之不去的阴影和顽疾,审计的公信力正在逐渐丧失,公众也在质疑,为什么审计机构就从来没有主动发现过一例上市公司的造假事件?笔者认为这跟审计的独立性弱化存在很大的关系。

1 审计独立性的内涵

何谓审计独立性?中国注册会计师审计准则是这样表述的“审计独立性是指注册会计师不受那些削弱或纵是有合理的估计仍会削弱注册会计师做出无偏审计决策能力的压力及其他因素的影响。”独立性包括实质上的独立和形式上的独立性,实质上的独立性指的审计的一种内心状态,注册会计师在提出结论的时不受损害职业判断的因素影响,诚信行事,遵循客观公正的原则,保持职业怀疑态度。形式上的独立性是一种外在表现,使得一个理性且掌握充分信息的第三方,在权衡所有相关事实和情况后,认为会计师事务所或审计项目组成员没有损害诚信原则、客观和公正原则或职业怀疑态度。审计独立性是审计工作的灵魂和审计这一职业的生命所在。

2 审计独立性弱化的成因分析

现阶段,审计独立性正面临着来自社会各个方面的威胁和挑战。结合我国的实际情况,笔者认为审计独立性弱化的原因主要包括以下几个方面：

2.1 审计委托代理关系扭曲

理论上,审计的委托代理关系包括三个方面,即审计委托人、被审计单位和审计主体,由公司股东委托注册会计师对管理层履行经济责任的情况进行审计,但是,随着企业走向上市,所有权被分散,投资者扩大到普通的社会大众,通过资本市场投资的人数众多及分散的结果是,所有者缺位、一股独大等现象的产生,造成了内部人控制,董事长和总经理合二为一,管理层集决策权、监督权及管理权于一身,审计的选聘权自然也让渡给了企业管理层,由此,审计委托代理关系已经扭曲为公司管理层和审计二者之间的关系,这样一来,公司管理层既是审计委托人,又是被审计的对象,决定着审计的聘任、费用、评价等,已然成了审计的“衣食父母”,尤其是很多小所经济业务主要依赖少数几家公司,不得不与公司管理层妥协,出具双方都皆大欢喜的审计意见,严重损害了审计的独立性。

2.2 独立性市场需求不足

目前,我国的审计业务主要是出于应付政府监管部门的需要,以达到在资本市场圈钱的目的,由于我国证券市场还处在初级阶段,发展也不完善不成熟,投机成分很浓,绝大多数社会上的投资者根本不关心公司披露财务信息的质量,只是期望通过短期持有获取买卖价差,对审计独立性市场需求严重不足。而作为公司,未上市公司的为了通过监管部门的审核达到上市的目的,已上市的为了满足配股条件,避免戴上ST的帽子等都急切需要一份无保留意见的审计报告,在这种情形下,使得管理层有强烈的动机对审计施加压力,以获得对自身有利的审计报告,这时,经营管理者需要的仅仅是一份无保留意见的报告,而不是独立性强的审计服务,正是由于对独立性的需求不足使得审计独立性进一步弱化。

2.3 非审计业务的扩大

目前会计师事务所除了提供审计业务以外还为企业提供代理记账、纳税申报、管理咨询等诸多非审计业务,过多的参与企业的非审计业务活动必然使得事务所和企业之间产生各种利益关系,从而影响审计的独立性。首先,事务所如果为公司提供了代编报表服务,又参与到公司的审计业务中,必然产生自我评价的威胁,其次,如果为企业提供管理咨询业务,其职责是维护客户的利益,而审计的职责是受托于社会公众,保持客观和独立,当两项职责集于一身,必然引起冲突,使得审计独立性被弱化,另一方面,管理咨询等非鉴证业务在事务所收入来源中所占的比重越来越大,面对竞争激烈的市场,事务所很有可能为了保住此项业务而在审计意见方面做出妥协,这些非审计类的业务在很大程度上都影响了审计执业的独立性。

2.4 监管处罚力度不足

从对注册会计师的监管来看,我国民事法律责任执行机制不完善,对违约的事务所和注册会计师处罚力度不足,审计行业的法律风险尤其是民事赔偿风险较低,这样的机制直接影响了审计的独立性,在很多审计独立性缺失案子的处理中,执法机关都是重行政处罚,而刑事和民事处罚则较轻,使得审计的违法成本较低,正是由于外部监管和处罚力度的不足使得审计独立性遭到藐视,事务所陷入“罚了再犯、犯了再罚”的窠臼。

2.5 审计职业道德的缺失

目前,审计行业更重视的是审计的专业能力,而对职业道德的强调却相对不足,比如,审计的准入资格考试考查的主要是专业知识的测试而对职业道德的考查几乎为零,这就造成了注册会计师道德素质良莠不齐,随着物质生活的极大丰富,对金钱的过度追求使得有些职业道德素质较低的注册会计师迷失自我,败在了经济利益的诱惑之下,忘记了自己“经济警察”的职能,在最近几年爆出的重大审计违法案件中,更多的是因为职业道德素质较低导致的,因此,纵使外界监管再严格也不及注册会计师加强自身职业道德的约束重要,否则审计要做到真正的独立是几乎不可能的。

3 强化审计独立性的对策

3.1 改革审计收费方式

针对目前审计委托关系失衡的现状,应该以审计的需求关系为出发点,改变事实上由被审计单位管理层付费委托事务所对自身经营情况进行审计的关系,改变事务所在执业过程中由于经济来源等问题而处于不平等地位的境况,提升注册会计师的审计独立性,按照被审计单位管理层、大股东、中小股东和政府部门等不同的主体对审计的不同需求,设计不同的审计收费方式,比如针对国有企业,可以由国资委出面采用公开招标的方式委托审计机构进行审计,既可以保持独立性又能节约审计成本,对于上市公司,可以由证券交易所来直接委托审计并支付审计费用,对于一般的企业,可由主管税务部门聘请事务所进行审计并支付审计费用,以上审计费用都是由委托部门代为支付,再从被审计单位收取,而不是直接由被审计单位支付,确保审计的独立性。

3.2 培育独立性市场需求

首先,要改变过去上市公司的核准制,转为国际惯例的注册制,减少各级政府和主管部门对企业进行包装上市的动因,使得企业的上市和新股发行定价均由市场来决定而不是行政干预,其次,要完善投资市场,使投资者尽快成熟起来,减少投机成分,对公司财务报告的质量要求有更加清醒的认识和理性的对待,最后,扩大上市公司业绩考核与评价的范围,由单一的利润指标变为更多元的评价指标,对审计独立性提出更高要求。

3.3 非审计业务与审计业务相分离

相关部门应当推进将会计师事务所的非审计业务和传统的审计业务相分离,在分离形式上,目前国外的会计师事务所的做法是分设两大独立部门分别负责上述两项业务,虽然这种做法表面上来看是相互分离了,实质上他们不管怎么独立仍然同属一家会计师事务所,客户关系、经济利益方面必然产生各种关系,很难真正做到独立,所以,可以尝试将负责不同业务的部门分离拓展整合为不同的会计师事务所,形成有提供不同业务的会计师事务所并存的局面,既有提供专业审计业务的事务所,也有提供非审计业务的事务所,客户按照自己的需求选择不同的事务所提供服务,大大增强了审计的独立性。

3.4 完善审计法制化建设,加大处罚力度

目前关于审计方面的法律有很多,包括《注册会计师法》、《公司法》和《证券法》等,无一例外,这些现有的法律关于事务所民事赔偿责任的规定不够细化、可操作性较差,使得处罚力度不足,因此要细化相关制度,增强可操作性,同时,应增加关于注册会计师因过失提供错误结论或出具虚假报告等应当承担民事法律责任的规定,为追究事务所及审计个人民事赔偿责任提供更具体可行的法律依据,改变我国法规体系中对事务所及注册会计师以行政处罚为主的局面。同时,不断修改和完善《独立审计准则》,以保证审计准则的科学性和有效性,使其成为法院判决的重要依据。建立注册会计师法律责任的鉴定机构,明确注册会计师执业责任鉴定主体,为法院正确审理审计民事责任案件提供技术支持,建立对投资者的民事赔偿机制,加大对事务所和注册会计师经济处罚力度,让他们对审计独立、客观、公正保持敬畏之心。

3.5 加强职业道德教育

注重执业人员的职业道德教育是最重要也是最容易被忽略的,各方面的约束都远不如培养执业人员的职业道德重要,只有做到内心真正的独立,审计的质量才是可靠的,面对各种诱惑,考验的是审计人员对职业操守的遵守,中注协在不断完善注册会计师专业准入门槛考核的基础上要加大对职业道德方面的考核,提高审计人员的职业道德修养,其次,对审计要定期组织继续教育,加强对职业道德的宣传,及时通报违背职业道德素质的典型案例和人员,对违法违规人员予以严惩,让注册会计师真正做到严格要求自己,强化审计独立性。

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