公立医院责任成本管理相关问题的研究

刘灿辉

摘 要：新医改方案明确提出公立医院要加强成本核算与控制。建立起医院行之有效的责任成本体系，实行责任成本管理，能够有效解决成本管理工作中责任不明确的问题，对科室的成本控制起到引导和激励作用，是进行成本管理和控制的有效途径。同时可以为医院建立全面的经济管理模式奠定基础，增强医院核心竞争力。

关键词：责任成本 体系 成本管理 控制

中图分类号：F233；R197.322 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2017）10-255-02

新医改加剧了医院之间的竞争，要在竞争中生存发展就必须顺应形势{1}，通过提高医疗技术水平、提高护理服务质量、降低运营成本等途径来增强医院核心竞争力。目前公立医院实行全成本核算，可以掌握各科室、各项目成本全面的数据信息，掌握医院整体的财务状况{2}，从而制定相应的措施控制成本。在全成本核算的基础上，建立起科学合理的责任成本体系，能够很好地解决成本管理和控制中存在的问题。

一、公立医院实行责任成本管理的整体思路

新医改的总体目标之一是要为群众提供安全、有效、方便、价廉的医疗卫生服务。这就要求公立医院提供高水平高效率、低成本的医疗服务。在低成本这一方面，公立医院需要加强成本核算与控制，开展医疗服务成本测算，降低营运成本和医疗费用，切实减轻医患负担。目前，公立医院已基本实行全成本核算，但问题的关键在于，全成本核算下临床科室的全成本中包含不可控成本，如分摊的管理费用等。加之医院基本上只落实了成本核算，却缺乏有效落实成本管理目标和责任，可能导致医院时时都在喊控制成本、降低成本，但不知道成本管理和控制的方向和重点在哪里，到底怎样进行管理控制，效果差强人意。

从成本控制的角度来看，责任成本理论为解决这一问题提供了思路和途径。在全成本核算的基础上，明确各类成本控制的内容和方向，明确各类成本的责任主体，加强核算，落实成本管理控制的责任，明确责权利的关系。最终将责任成本管理运用到预算管理和绩效考核中，实现成本预测、控制、考核等环节，实现全员全过程的成本管理，形成一套科学、适应医院发展的责任成本体系，在公立医院中实行责任成本管理。

二、公立医院责任成本管理相关问题的研究

（一）区分责任成本与科室成本

结合已有研究，本文定义责任成本是指一定时期内明确的责任主体为履行职责而归集发生的可控成本。责任成本必须具备四个特征：一是可控性，责任中心可以控制或影响成本，这是责任成本最关键的特征。二是可预计性，责任中心知道責任成本的发生以及发生什么样的成本。三是可计量性，责任成本能够科学、合理地计量或分配。四是可考核性，责任中心可以对成本耗费的执行过程及其结果进行评价与考核。可见医院责任成本本质上是一种医院内部医疗业务活动、管理活动的可控成本，强调了以成本指标为核心落实经济责任。

科室成本和责任成本有一定的区别。科室成本强调全面性特点，强调在收支配比原则上科室所有的成本耗费，包含直接成本和间接成本，但这些成本不一定全部可控。而责任成本强调成本的可控性，更加突出责任性、可控性特点。因此，科室成本不等于科室的责任成本，但有利于进一步明确科室的责任成本。

（二）责任成本中心的划分

要实行责任成本管理，须先划分好责任中心，也就是每一项可控成本能最终被分解归集到具体的对象，都有明确的责任承担内容。划分责任中心要遵循三个原则：一是责任中心对因自身职责产生的成本费用要能够直接或间接控制影响，有可控性；二是责任中心的成本必须能够直接计入或通过一定的方分摊式计入，有可核算性；三是责任中心必须要考虑核算和考核的可行性，划分并非越细越好，具有成本效益性。

理论上，医院的成本核算单元基本符合责任中心的定义。但实际情况是，医院成本核算单元划分比较细化，这些核算单元之间又是相互交叉管理，所以若直接以成本核算单元作为责任中心，容易造成责任中心划分不清、责任不明，不利于科室内部管理。故本文直接以各部门科室作为责任成本中心来研究责任成本管理相关问题。

（三）责任成本的确定和核算

1.责任成本的确定。对于责任中心的成本控制，关键是要归集好责任成本，对其进行核算和考核，这就需要先确定好责任成本的内容和标准。根据医院科室职能、内部管理等实际情况，责任中心承担的责任成本一般可分为两种：一种是主管责任成本，是责任中心因主管某项工作而产生的可控成本；另一种是自身责任成本，是责任中心因履行自身工作职责而产生的可控成本。

按照分类，公立医院的责任成本分两个层次来确定。第一层次，确定主管责任成本，将医院的总成本分解到相应的归口职能科室，形成该科室的主管责任成本。主管责任成本不一定是归口职能科室的自身责任成本，但是职能科室因主管工作能够直接或间接施加影响，进而有效控制成本，是医院总成本的分解与落实，是进一步细分到自身责任成本的基础。例如医院规定所有的科研教育费都要经过科教科审批，则该医院的科研教育费是科教科的主管责任成本。第二层次，确定自身责任成本，将归口职能科室的主管责任成本分解到具体的责任中心。自身责任成本是指科室能够控制或影响的本科室的直接成本或以一定方法分摊到本科室的间接成本。如各科室发生的洗涤费、卫生材料费等，科室能够直接控制或影响，属于科室可控的直接成本，是科室的自身责任成本。临床科室按一定的分摊方法分摊的检验科的化验材料费等，它的高低与科室主观上的控制有关，科室能够间接地控制和影响，也属于临床科室可控的间接成本，是临床科室的自身责任成本。

成本与责任的归口是个系统而复杂的过程，结合上述责任成本的定义和分类，以人员经费、药品费、卫生材料费、能源消耗为例详细介绍责任成本的确定。（1）人员经费：按人员经费的具体内容可分解到相应的归口职能部门，如人事部门、绩效部门等，这些部门因主管责任能直接控制和影响全院的人员经费，则人员经费是这些部门的主管责任成本。但是，人事部门、绩效部门和其他科室均不能够直接或间接决定本科室的薪酬水平，那么人员经费就不是这些科室的自身责任成本，尽管人事部门、绩效部门等职能部门能对全院人员经费进行控制和影响。本文认为，人员经费仅适合作为主管责任成本进行管理。（2）药品费：医院药学部有控制药品占比、监督临床科室用药情况的责任，医务部有监督、考核药品费指标的责任，因此药学部和医务部对药品费能实施间接影响，负有主管责任，药品费是这些部门的主管责任成本。{3}但对于临床类科室来说，能够直接控制药品费的高低，药品费应作为临床类科室的自身责任成本。本文认为，药品费可以同时作为主管责任成本和自身责任成本进行管理。（3）卫生材料费：医院医务部负有监督、控制、考核卫生材料费总额和比重的责任，对卫生材料费负有主管责任，因此卫生材料费是医务部的主管责任成本。对于临床类科室来说，卫生材料费还应包含需要在临床类科室和放射科、检验科之间按照规定比例进行分摊的放射、化验材料，这些卫生材料费的高低是临床类科室能直接控制的，与科室主观控制努力有关，也与放射科、检验科的主观节约意识有关，因此是临床类科室、放射科、检验科的自身责任成本。同样，卫生材料费可以同时作为主管责任成本和自身责任成本进行管理。（4）能耗消耗：动力部门对全院能源耗消耗负有管理和控制的责任，因此动力部门对能源消耗负有主管责任成本责任。对于各类责任中心来说，有节约使用，减少浪费的责任，对能源消耗的高低能施加影响，进行控制。各部门科室的能源消耗均能作为直接可控成本直接计入，或作为间接可控成本按一定的分摊方式计入，应作为各部门科室的自身责任成本。能源消耗对于动力部门来说，既是主管责任成本，也是自身责任成本。endprint

2.责任成本的核算。责任成本的核算，可以实行“双轨制”，即在实行全成本核算的同时，建立并行的责任成本核算体系。举例，现行医院的卫生材料费主要包含普通卫生材料、化验材料等。各临床科室直接耗用的普通卫生材料应作为直接成本直接计入科室的责任成本。而对于化验材料，则需要按照一定比例在检验科和临床科室中分摊计入各自的责任成本，这个分摊比例可参照医院内部管理模式来具体确定。

（四）责任成本的考评和成效运用

责任成本可以结合医院的全面预算来实施下达，主管责任成本按照归口职能部门的职能和承担的责任来确定，可结合全面预算的归口预算来下达实施。自身责任成本则是将主管责任成本层层分解，以责任制为核心确定责任中心的责任成本，可结合全面预算中的责任预算来下达实施。

医院责任成本的考评主要是考评责任中心履行职责和完成各项责任成本指标的情况。将责任成本考评和医院全面预算管理的考评有机结合起来，确保医院预算指标实施有具体的归属对象和责任承担主体，促进医院预算顺利实施。以责任大小为考评依据，作为对各责任人的奖惩力度，责任成本考核的结果直接引入绩效考核系统中，可以有效提高各责任中心成本控制的主动性和积极性，提高成本控制的效率和效果。

医院实行责任成本管理，目的是要控制成本，降低成本，以此来降低医院的运营成本。因此，责任成本管理重要的一环，是要分析在一定期间内责任中心运营活动中责任成本的完成情况和执行效果，及时发现存在的问题，总结经验，实时调整责任成本，以不断提高责任成本管理水平，达到降低成本的目的。

（五）强化责任成本管理的重要细节

医院要管理控制好成本，必须将责任成本体系进一步完善优化，并继续推进，抓住责任与成本这一主要矛盾，还应注重强化责任成本管理中的重要细节。

1.净化采购渠道，降低卫生材料采购成本。公立医院改革目标之一就是逐步降低每百元医疗收入（不含药品收入）消耗的卫生材料费，控制在20元以下，但是目前医院基本上达不到目标，究其原因是卫生材料成本高高摆在那里。通过净化采购渠道，实行阳光采购，避免采购过程中的贪污腐败现象。通过对比同类同质产品的采购价格，对比不同医院的采购價格，合理的竞价议价，压低谈判价格，从而有效降低采购成本。达到真正降低卫生材料成本的目的，并逐步降低科室成本和责任成本。

2.实行成本否决制。医院要进一步学习责任成本的精髓，细化成本核算，实行成本否决制。对于能提供同质服务的成本消耗，应优先选择低成本消耗，对于不合理的成本消耗要果断地实行否决制。如：对于办公费中打印机消耗的硒鼓，进口的硒鼓往往比国产的要贵一倍，甚至更多。在不影响打印质量的前提下，应选择便宜的国产硒鼓，对于进口硒鼓的消耗要坚决实行否决制。

三、结语

公立医院建立责任成本体系，加强责任成本管理，有利于医院达到降低营运成本和医疗费用，切实减轻医患负担的目的，也有利于医院在成本管理中实时调控成本，推进财务管理和内涵建设，增强医院的核心竞争力。建立健全公立医院责任成本体系，也将有利于促进医院管理会计体系的成熟发展，进一步促进中国特色管理会计理论体系的形成。

注释：

{1}鲁全.审慎医疗服务市场化改革[J].卫生经济研究，2005（02）： 18-19

{2}任中强.医院成本核算管理存在的问题及对策研究[J].当代教育理论与实践，2012（10）：168-169

{3}郭文博，张岚.科室全成本核算下公立医院责任成本体系研究[J].中国医院管理，2014（8）：46

（作者单位：长沙市中心医院财务科 湖南长沙 410000）

（责编：若佳）endprint