风险导向审计方法研究综述

马凤利

一百多年来，虽然审计的根本目标没有发生重大变化，但审计环境却发生了很大的变化。注册会计师为了实现审计目标，一直随着审计环境的变化调整着审计方法。审计方法从账项基础审计、制度基础审计发展到风险导向审计，都是注册会计师为了适应审计环境的变化而作出的调整。

一、概述

（一）研究背景和意义

1、研究背景

上世纪80年代后，世界经济急剧变化，科学技术日新月异，企业与其所面临的多样的内外部社会环境的联系急剧增强，注册会计师认识到如果不从外部环境及其对企业的影响对企业进行分析，而是将被审计单位作为一个孤立主体来看待，就不可能有效地理解并对被审计单位的交易及其整体绩效和财务状况做出判断。传统风险导向审计方法固有的内向型的特点在发现管理舞弊风险方面存在严重缺陷。这就迫切要求审计模式的发展变革.

2、研究意义

风险导向审计模式要求注册会计师在审计的过程中，从战略分析入手，分析对战略成功实施造成威胁的经营风险，将其作为识别和评估财务报表重大错报风险的基础，以重大错报风险的识别、评估和应对作为计划审计工作的主要依据。所以，加强对现代风险导向审计方法的研究是非常迫切和必要的，它能够不断的丰富完善审计理论体系和促进审计模式的发展创新，能够为注册会计师制定科学合理的审计方案，有助于降低审计风险、进一步提高審计质量，同时可以为审计人员在执业时提高风险防范意识，为有效控制审计风险提供指导，并为注册会计师选择不同的审计模式提供理论依据。

（二）风险导向审计方法的内涵和特征

1、内涵

风险导向审计是指以被审计单位的风险评估为基础，综合分析影响被审计单位经济活动的各种风险因素，并根据量化的风险水平确定实施审计的范围、重点，进而进行实质性审查的一种审计方法。

风险导向审计强调审计全过程风险的评估与控制，并同时对固有风险进行评估，这是风险导向审计的重要思想之一。由此，审计人员可根据计划检查风险可接受水平控制实质性测试。如果计划检查风险可接受水平高，实质性测试取证数量就少，反之就要多取证，这样才能保证最终的审计风险控制在最初确定的审计风险计划可接受水平内。可以说，风险导向审计是一种主动控制审计风险的审计模式。

2、特征

现代风险导向审计方法，作为一种新的审计方法，除了继承吸收传统的详细审计和制度基础审计的优势外，在适应经济业务复杂化和合理规避审计人员风险的要求下，形成了自己的特色，这些特色有以下几个方面：一是，重心以审计测试为中心到以风险评估为中心。二是，风险评估重心由控制风险向联合风险转移，由直接评估变为间接评估，且评估以分析性复核为中心。三是，审计证据向外部证据转移，审计程序逐渐个性化等。

二、国内外研究现状

1、国外研究现状

1957 年，《蒙哥马利审计学》中第一次将“风险”这一概念与审计程序的设计紧密联系起来，审计风险控制模型开始广泛地运用于审计实务中。1981 年，美国审计准则委员会（ASB）发布了第 39 号审计准则公告《审计抽样》，在其附件中提出了供参考的审计风险模型。1983 年美国审计准则委员会又发布了第 47 号审计准则《审计风险与重要性》，在其正文中对审计风险模型进行了阐述。可以说这是对传统风险导向审计的最终确认。

2/国内研究现状

从 20 世纪 90 年代起，国内众多学者开始介绍风险导向审计方法。尤其银广厦、东方电子事件发生后，国内审计界强烈呼吁推行风险导向审计，以降低审计风险，风险导向审计成为学术界关注的重点。2006 年 2 月 15 日，我国发布了《中国注册会计师审计准则第 1121 号——了解被审计单位及其环境并评估重大报风险》、《中国注册会计师审计准则第 1231 号——针对评估的重大错报风险实施的程序》、《中国注册会计师审计准则第 1141 号——财务报表审计中对舞弊的考虑》等一系列新的审计风险准则，为现代风险导向审计在我国的应用创造了条件，现代风险导向审计也成为了国内审计理论界和实务界的一个热门话题。目前国内学者对于现代风险导向审计在我国的应用，存在着以下一些观点：

黄世忠、陈建明认为，导致“五大”会计师事务所审计失败的一个重要原因与审计模式的改变有关，“五大”的审计模式已由制度基础模式转化为风险基础模式。在民事赔偿机制不健全或赔偿风险可以转嫁的环境下，风险导向审计会使不信守职业道德的注册会计师为了节约成本而牺牲审计质量，从而导致注册会计师的道德风险。刘峰等也认为风险导向审计会诱发道德风险。杜兴强认为频繁发生的审计诉讼迫使注册会计师审视传统的以风险为基础的审计模式的弊端，应该去探索一种新的战略系统审计模式。

3＼国内外研究述评

纵观国内外研究文献，我们可以看出，国外关于现代风险导向审计的研究是审计理论界、实务界和监管层共同参与、相互促动的过程。所以国外的风险导向审计理论一开始就孕育在实务中，并正在将现代风险导向审计从基本概念的讨论转化为具体方法的应用。而我国对现代风险导向审计的关注始于上世纪九十年代初，在随后的几十年中，很多学者进行了研究。现代风险导向审计在我国更多的时候仍处于理论研究的阶段，学术界对现代风险导向审计模式的具体内涵初步达成一致，相关的审计风险准则的出台，为现代风险导向审计在我国的应用创造了很好的环境。

三、结论

自20世纪90年代，世界范围内重大财务舞弊案件频繁发生，严重损害了审计职业界的形象，加大了审计风险。同时，随着社会市场经济和法律制度的不断完善，会计师事务所的经济责任和法律责任也不断加大。传统的风险导向审计逐渐显露出自身的弊端，注册会计师需要运用先进的审计方法来提高审计效率，降低审计风险，增强市场竞争力。

但现代风险导向审计的运用对注册会计师综合素质也是一次严峻的挑战。一方面是学习能力的考验。审计准则的变化对注册会计师的审计工作提出新的要求，注册会计师只有具备较强的学习能力才能掌握现代风险导向审计的精髓。另一方面现代风险导向审计需要注册会计师具备丰富的知识储备。注册会师不仅要掌握审计、会计的知识，还要掌握经济学、管理学方面的知识。会计师事务所在进行质量控制时应将实时监督和项目质量复核相结合。项目质量复核不应只局限于所内复核，而也应注重同业之间的复核。同时，事务所合伙人应建立起积极健康的事务所文化，以避免审计工作底稿编制流于形式，事务所内部不同部门对审计要求不统一等问题。