我国收入会计准则变动对电商企业会计核算的影响

徐大诏

【摘 要】2017年为向国际会计准则趋同和提高收入信息质量，财政部发布了《企业会计准则第14号——收入》，这是近十年来我国收入准则的首次修订。电子商务以互联网作为交易媒介，销售模式区别实体经济有较大差异，并且由于电商企业自身的特点，使得收入确认时点存在更多的不确定性，财务人员需要对新收入准则进行全面的学习，确保企业财务信息能够反应业务的真实性。本文旨在对收入准则变化给电子商务会计核算造成的影响进行分析探讨。

【关键词】新收入准则；电商企业；会计核算

一、引言

收入是会计核算六大要素之一，反应了企业的经营成果，是企业会计核算的重要指标，收入的确认和计量不仅关系企业财务报表的编制同时也对企业管理决策有着重大影响。2017年为向国际会计准则趋同和提高收入信息质量，财政部发布了《企业会计准则第14号——收入》，这是近十年来我国收入准则的首次修订，在收入确认了时间和控制权的确认上都发生了重大改变，将会影响社会经济中各个企业的收入和计量。电子商务以互联网作为交易媒介，销售模式区别实体经济有较大差异，同时电子商务也是近年来我国新兴经济的典型代表，本文旨在对收入准则变化给电子商务会计核算造成的影响进行分析探讨。

二、新旧收入准则的主要变化

（一）收入确认时点

以往的会计核算中，收入的确认要以风险与报酬的转移作为收入确认的判断标准，新收入准则中对于收入确认时点的规定是，“企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品或服务的控制权时确认收入”，同时明确指出了合同是指双方或者多方，订立的具有法律约束力的权利义务协定，强调了合同的概念。这些规定强调以商品和服务控制权的转移作为收入确认的判断标准，更加贴合了企业实际业务中的收入核算情况同时对收入确认过程进行了真实的反应。

（二）收入确认标准

新收入准则的最大改变就是提出了收入确认的五步法模型，第一步：识别与客户订立的合同，企业与客户订立合同的相关条件能够满足是控制权能转移的前提；第二步：识别合同中的单项履约义务，对不满足单项履约义务的合同条款进行合并，同时判断履约义务是在某个时点履约还是在某个时间段内履约；第三步：确定合同的交易价格，企业需要判断合同价格是否反映商品的单独售价，根据合同条款与企业的历史交易价格，确定预期可以收到的交易价格；第四步：将交易价格分摊至各个单项履约义务中，同时对合同中包括的合同对价和重大融资成分以及可变对价等，根据商品的单独售价和相应的比例進行分摊，确定单项义务的交易价格；第五步：判断合同履约的时间，是某一时点的履约义务或者是一段时间内的履约义务。对于一段时间内的履约义务要按照合同的履约进度合理确认收入，如果存在履约基本不能够合理估计的情况，需要根据付出成本以及合理获得的利润总和，估计履约进度。

（三）特定交易事项的收入确认和计量

新收入准则对一些特殊的交易或事项的收入会计处理做了明确的规定，比如对总额法、净额法给出了明确的判断标准，附有额外质量保修条款、顾客拥有额外购买选择权以及附销售退回条件，这些特殊事项，准则中都给出了详细的讲解，部分业务还有实务指导。

三、收入准则的变化对电商企业的影响

（一）一般情况下收入确认

电子商务交易多是依托于电子商务平台，支付方式可以选择第三方平台、先付款再发货以及货到付款，付款方式选择不同，收入确认的时点也存在不同。根据新收入准则，收入确认判断的唯一标准是商品控制权的转移。试着用收入准则的五步法模型对电商企业收入业务进行分析。第一步：识别合同，电子商务交易中客户发出交易订单形成合同，由于电子商务的特性，顾客可以随时下单，因此对存在客户漏选以及下单时间相近的订单可以视为出于同一商业目的发出的订单，将其合并成一个合同，确认无一项合同履约义务。第二步：识别合同中的单项履约义务，电商交易业务除存在商品与服务的捆绑销售以外，其他的业务基本都是能够构成单项履约义务。第三步，识别合同交易价格，电商交易价格应是电子订单的实际支付价格，这是电商企业有权利收入的价款部分。第四步，将合同交易价格分配到各项单项履约义务，应当按照合同开始日商品的单独售价为基础进行分摊。第五步：区别时点义务和时点履约义务，电商企业在控制权转移给客户时确认收入，对于在某一时段内履约的义务，应当根据履约进度进行合理的估计。

（二）总额法和净额法的选择

收入确认的方法选择上有总额法和净额法两种，总额法的特点是能够对电商企业的营业收入反应出增加额，净额法则是有着节税的作用，能够有一定的纳税调节。电商企业的业务中基本都会涉及到收入方法的确认，对于代收账款业务的处理，原准则中规定将其划归为负债进行处理，但是没有给出具体的指引和判断标准，在实务中需要结合具体的票据和合同进行判断，因而可能存在判断偏差，会计信息不能反应业务经济实质的情况。新收入准则，要求企业对主要负责人和代理人进行明确的区分，交易前后是否能够对商品实施控制是判断代理人和主要负责人的判断标准，能够真实反应收入的实质。以京东商城为例，作为自营型的电商企业，业务销售模式主要是通过与厂家以及供销商直接签订直销合同，之后将产品运往京东各个城市的仓库，商品的最终销售价格是由京东商城自行决定。同时，京东也是开发式的电商平台，商家可以借用京东平台进行商品销售，商品的存储和价格的确定都是第三方商家决定，在此交易中，京东主要是充当了代理人的角色，对商品拥有过控制权，仅是提供平台和物流配送服务。

（三）附有销售退回条款的销售收入确认

电子商务由于依托于互联网没有实体支持，消费者只能通过图片中的商品介绍，参考其他客户的留言评价以及咨询商家的方式获取商品信息，为促进商品的销售，许多商家都会提供七天无理由退货的服务或者提供质量保证的服务。对于商品退货概率，商家可以根据以往的经验进行预计，在商品物流信息显示已经签收情况，可以对预计不会发生退货的部分确认营业收入，预计可能退货的部分确认合同负债以及应收退货成本。在商品发生实际退回时将预计的合同负债转入应退回给客户的银行存款，同时转回应收退货成本，在商品确认不会发生退货时，将预计退货的部分确认收入和成本。而原准则对于销售退回的预期是将营业收入和成本进行相互的抵销，没有对销售退回商品的价值进行体现，不符合会计的实质重于形式原则。

四、总结

对于新收入准则的变化，电商企业需要转变收入确认思路，将原有的一些合同进行整理，合理判断收入确认的时点，同时对净额法与总额法进行严格的区分，识别以前合同是否存在混用的情况。电商企业自身的特点，使得收入确认时点存在更多的不确定性，财务人员需要对新收入准则进行全面的学习，确保企业财务信息能够反应业务的真实性。

【参考文献】

[1]王薇琳.我国电商企业的收入确认与计量问题研究[D].中国财政科学研究院，2017.

[2]李永霞.电商企业收入确认问题研究[D].财政部财政科学研究所，2015.

[3]段倩.浅析收入会计准则的修订及其对企业的影响[J].财会学习，2016，03：148-149.