融资产品会计与核算处理方式

宋富宽 石磊 韩维 许文虎

摘要：随着金融业的不断发展，融资租赁业发展迅猛，但是其融资产品会计和统计处理方式不同，本文以融资租赁标的物为调查对象，从资产处理方式、成本处理方式、损益处理方式为切入点，详细介绍了融资产品会计处理方式和统计处理方式，为进一步了解融资租赁业，处理租赁产品介绍了经验。

Abstract： With the continuous development of the financial industry， the financial leasing industry has developed rapidly， but the financing products accounting and statistical processing are different. This article takes the subject of the financing lease as the investigation object， and introduces the way of accounting treatment and the unification of the financing products in detail from the way of asset treatment， the way of cost treatment and the way of profit and loss treatment. The method of handling accounts provides experience for further understanding of the financial leasing industry and handling of leasing products.

关键词：融资租赁；租赁标的物；核算方式；会计处理

Key words： financial leasing；the subject of the leasing；statistical method；accounting treatment

中圖分类号：F221 文献标识码：A 文章编号：1006-4311（2018）32-0060-03

1 融资租赁业

融资租赁（Financial Leasing），是指出租人根据承租人对供货人和租赁标的物的选择，由出租人向供货人购买租赁标的物，然后租给承租人使用。资产的所有权最终可以转移，也可以不转移。

融资租赁企业在国内被分为融资租赁和金融租赁两大类，融资租赁和金融租赁从业务操作原理、会计定义等层面说基本是相同的，两者的差异在于金融租赁公司可以吸收非银行股东一年期（含）以上定期存款，可以进行银行间同业拆借而普通融资租赁公司不可以。因此，在国内根据这两项业务的性质，分别由不同的监管部门进行管理，金融租赁由银监会监管、融资租赁由商务部监管改为银保监会监管；金融租赁和融资租赁行业代码（GB/T4754-2017）均为“6631”，两者在实际运行中应用领域及作用也趋向不同的方面发展。

2 融资产品会计处理方式

2.1 融资性资产和经营性资产

融资租赁公司大多以经营飞机、船舶、地铁等轨道交通类设备为主，公司内部又将这些租赁标的物分为融资性资产和经营性资产。融资性资产的划分标准有：

根据所有权界定：租赁标的物所有权登记在承租方，或者租用期间所有权登记在出租方，但是双方约定到期后，承租方支付一定的费用，再将租赁标的物过户给承租方。

根据租赁期限长短界定：租赁标的物租用年限在产品使用寿命的75%以上。

根据标的物属性界定：承租方特别定制，只有承租方才能使用的租赁标的物。

只要符合上面任意一条标准的租赁标的物，就属于融资性资产，否则属于经营性资产。

2.2 资产处理方式

不同资产，处理方式不同：融资性资产出租后，不管租赁标的物所有权登记在出租方还是承租方，均由承租方记入“非流动资产”下的“固定资产”科目，并计提折旧，出租方则将购置资产的款项记入“非流动资产”下的“长期应收账款”或者“融资租赁款”科目，不计提折旧。

融资性资产没有出租的，由出租方记入“非流动资产”下的“应收账款类投资”科目，计提折旧。

经营性资产不管出租与否，均由出租方记入“非流动资产”下的“经营租赁资产”科目，计提折旧。

企业用于日常经营活动的房屋、办公设备等记入“非流动资产”下的“自用固定资产”科目，计提折旧。

所以统计上融资租赁公司的资产总计包括企业的流动资产、长期资产和无形、递延及其他资产，固定资产合计包括自用固定资产、经营性资产和未出租的融资性资产，不包括已经出租的融资性资产。

2.3 融资性租赁标的物成本的处理方式

融资性租赁标的物成本在不同公司的处理方式不同。根据租赁协议，按照约定每月应核减本金额，一种是在资产负债表中反映，直接抵减“非流动资产”中的“融资租赁款”；另一种是在损益表中反映，计入营业收入中“租赁收入”科目，同时计入 “主营业务成本”科目，收支相减后体现在“租赁净收入”中。

另外，如果承租方在租赁期间出现违约行为，出租方将按照租约规定，向承租方收取一定的违约金，并对租赁标的物进行一次性处理。

2.4 损益处理方式

营业收入：融资租赁公司的营业收入主要有租赁收入、利息收入、手续费收入、金融机构往来收入、投资收益、公允价值变动等。

租赁收入为出租融资性资产和经营性资产获得的租金。由于不同公司租赁标的物的成本处理方式的不同，租赁收入包括的内容有两种方式：一种是租赁标的物成本在资产负债中体现的，其内容为纯租金收入；另一种租赁标的物成本在损益中体现的，其内容包括了按照约定每月应核减本金额以及租金收入两部分。

利息收入为企业存款业务所确认的利息金额。值得一提的是，会计上对利息支出的处理，不是记在营业支出项下，而是由存款利息收入减去利息支出后，以“利息净收入”的形式记入营业收入。

手续费收入是指为客户办理租赁业务收取的手续费及佣金收入。一般以手续费及佣金收入减去支出后的“手续费及佣金净收入”的形式记入营业收入。

金融机构往来收入指金融机构相互之间的资金财务往来收入，它包括同一金融企业内部各机构间的资金账务往来、不同金融企业跨系统之间的资金账务往来，以及金融企业与中央银行之间的资金账务往来。

投资收益主要为企业利用自有资金对外投资，按合同或协议规定分回的投资利润、股票的股利收入、债券投资的股息收入等金融性产品的收益。

需要注意的是：融资租赁公司利息收入为净收入，同时对于租赁标的物成本在损益中处理的以租赁净收入记入营业收入，所以融资租赁公司营业收入多为净收入。

营业支出：融资租赁公司的营业支出主要有经营支出、管理支出和资产减值损失。

经营支出一般指企业需要交纳的各种税费。《财政部、国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税〔2013〕37号）规定，自2013年8月1日起，提供有形动产租赁（包括有形动产的融资租赁和经营性租赁）服务企业由营业税改征增值税，增值税税率为17%，其增值税应税销售额为出租有形动产取得的租金收入（含价外费用）全额。试点纳税人在本地区试点实施之日前签订的尚未执行完毕的租赁合同，在合同到期日之前继续按照现行营业税政策规定缴纳营业税。即在2013年8月1日之前签订的租赁合同，属于试点前发生的业务，仍按5%缴纳营业税，直至该份租赁合同执行完毕。只有依据2013年8月1日以后签订的租赁合同取得销售额，才缴纳增值税。融资性和经营性资产的租赁期限一般比较长，所以目前融资租赁企业的经营支出税费中既有营业税，又有增值税。

管理支出一般指业务及管理费用，金融企业为组织和管理企业生产经营所发生的费用，包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业经营管理中发生的，或者应当由企业统一负担的公司经费等。

资产减值损失一般指企业各项资产发生的减值损失。

营业利润：营业收入与营业支出的差额与营业外利润之和，主体反映企业租赁活动的盈利水平。

3 融资产品统计处理方式

3.1 融资租赁业增加值核算方法

融资租赁业增加值以收入法为准。

生产法：

增加值=总产出-中间投入

总产出=营业收入-投资收益-公允价值变动净收益

收入法：

增加值=劳动者报酬+生产税净额+固定资产折旧+营业盈余

其中，劳动者报酬的主体项为应付职工薪酬，指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。根据会计科目“应付职工薪酬”的本年贷方累计发生额核算。

生产税净额的主体项为营业税金及附加和应交增值税。营业税金及附加包括营业税、消费税、城市维护建设税、教育费附加等，根据企业“营业税金及附加”科目期末结转利润科目的数额核算。应交增值税根据企业增值税申报表或会计相关科目贷方累计发生额，按下述公式计算：

应交增值税=销项税额-（进项税额-进项税额转出）-出口抵减内销产品应纳税额-减免税款+出口退税

固定资产折旧根据会计“财务状况变动表”中“固定资产折旧”项的数值核算。若企业执行2006年《企业会计准则》，则根据会计核算中《资产减值准备、投资及固定资产情况表》内“当年计提的固定资产折旧总额”项本年增加数核算。

营业盈余的主体项为营业利润，根据会计“利润表”中“营业利润”项目的本期金额数核算。

3.2 融资租赁活动在资金流量表中的处理方式

融資租赁行业的蓬勃发展，盘活了存量资金，为企业融资发展提供了新的渠道，也使得社会融资总规模逐步扩大。社会融资总规模是指一定时期实体经济（企业和个人）从金融体系获得的全部资金总额，主要包括人民币贷款、外币贷款、委托贷款、信托贷款、银行承兑汇票、企业债券、非金融企业股票筹资和其他融资等。其中，在人民贷款和外币贷款项下包含有金融租赁公司向实体经济提供的融资金额。据人民银行数据显示，2002-2017年，天津社会融资总规模由403亿元增加到2790亿元，这其中就含有金融租赁公司的数据。

从资金流量核算角度看，融资活动主要体现在金融部门与其他非金融部门之间，交易项目记录在金融交易表中金融部门的贷款项，该项指标与社会融资总规模中的人民币贷款和外币贷款相对应，因此在资金流量核算中也包含金融租赁公司的数据。但受监管权限影响，人民银行只监管金融租赁公司，只能获取到金融租赁公司的数据，对于不在其监管范围的融资租赁公司的数据则无法获取，在社会融资总规模中对融资租赁公司的数据也就无法体现。而在资金流量核算中，通过实物交易表和金融交易表的彼此印证，以及非金融企业部门、金融部门、政府部门、住户部门以及省外部门之间资金流的相互佐证，融资租赁公司的数据理论上应该已包含在金融部门的其他项之中。

参考文献：

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[2]陈志毅.金融宏观审慎监管[J].上海金融，2011（12）.

[3]陈明聪，陈岱松.我国新型金融组织创新发展研究[J].亚太经济，2017（01）.