经济新常态下注册会计师审计独立性的思考

王克靖

（辽宁大学商学院，沈阳110136）

一、问题的提出

在新的历史发展阶段，我国提出了“新常态”的发展方式，在经济增速、产业结构、发展模式、战略筹划方面进行新的选择安排，旨在通过保持经济的稳健发展，让国民经济在各个领域实现充分健康发展。作为国家未来经济实力最重要的体现，服务行业的健康发展与否变得更为重要。注册会计师行业作为第三产业—服务业的重要组成部分，为推动服务业进入成熟发展阶段发挥着重要作用，发展注册会计师行业成为新常态下经济发展的内在要求。未来时间，日益繁多、复杂的会计信息将充斥市场，市场利用会计信息进行决策的频率和难度越来越高，市场风险也会随之提高，与市场风险相匹配的投资者期望收益也会随之提高。为了获取高收益，投资者需要面对高风险，而为了更好的应对风险，社会公众需要获取更为准确公允的会计信息，这时候注册会计师作为独立的第三方，其专业技能无论是在咨询、监督、决策还是公司治理方面的发挥变得尤为重要，社会公众正是通过也只能通过会计师事务所出具的标准的审计报告来获取公司业绩等信息。这就要求注册会计师在执行审计业务时更加认真负责，对审计报告的出具更为准确真实，在实质和形式上保持审计独立性。

二、经济新常态下影响审计独立性的因素

（一）执业素质

经济进入新的发展期，各种新兴行业和新兴产业涌现出来，审计人员接触的业务变多，因此，对审计人员的专业胜任能力要求也变高，使得注册会计师不能仅仅掌握单纯的传统行业知识，而需要随着时代经济的发展知识体系与时俱进。对于大部分注册会计师，尤其是老会计师来说，接受如此大量的新知识无疑变得很困难。受限于当前审计人员的知识储备，在某些情况下他们并不能很好的完成任务，然而为了获取业务报酬以及保持自身声誉，有可能出具不实的审计报告。在职业道德方面，由于我国注册会计师体系建立比较晚，自身职业法律法规还没有很好的建设，国外职业法律法规又不能很好的适应我国注册会计师行业的发展，这样随着新常态的到来，尚未建设完善的职业道德体系极易受到外部环境形形色色的物质诱惑，许多审计人员可能在审计过程中被对方的糖衣炮弹打动或者因上级压力屈服，从而忽视了执业过程中应遵守的职业道德，造成审计独立性的缺失。

（二）审计收费

随着经济新常态的发展，会计师事务所作为高端服务行业数量迅速增加，再加上服务领域比较单一，审计工作这项服务出现供大于求的局面，行业内部竞争加剧。面对激烈的竞争，为了会计师事务所的生存与发展，事务所承接业务有可能进行“价格战”，通过牺牲当前几年的审计费用来换取长期客户，然而审计收费过低使审计人员在实际操作过程中通过降低审计标准、减少审计程序、审计不负责、降低审计质量来弥补一定程度上的审计费用损失，或者为片面追求短期收益而迎合被审计单位的不合法要求，从而与被审计单位长期合谋进行舞弊。同时，随着新常态经济的到来，面对新的审计领域，会计师事务所收费不能及时达成一个新的标准，从而有可能为他们审计收费不合理提供托词，也增长了注册会计师行业“价格战”的乱象，这也必然损害了审计独立性。

（三）会计师事务所的组织形式

在我国当前事务所法律制度体系中，事务所合伙制与有限责任制并存。由于合伙制需要合伙人承担无限连带责任，共同利益的驱动和风险因素的制约促使会计师事务所及其合伙人更加注重审计质量，为了减少风险而保持审计独立性，实现审计公允。相反，由于有限责任制会计师事务所出现执业过错，出资人既不负无限责任，也不承担连带责任，只以出资额为限负有限责任，需要他们承担的风险小，因此可能导致出资人责任意识与风险意识薄弱。而随着经济环境日益复杂，执业过程中可能发生的意外状况难以预料，为了规避可能的审计风险，越来越多的事务所采用有限责任制，这必然在很大程度上会削弱注册会计师的独立性，降低审计质量。

（四）咨询业务对审计独立性的影响

当前经济在全球范围内联合，经济发展方式变得多样化，为了不再受限于有限的服务资源，会计事务所也在逐步向提供多元化、全方位的服务，如管理咨询服务转型。在经济新常态背景下，面对新兴各种行业，公司财务部门尚未掌握会计制度，这也对事务所开展管理咨询服务起到了催化作用。再加上管理咨询服务报酬丰厚，专业胜任能力相对要求不是那么严格，因此管理咨询业务的比重不断加大，这必然导致会计师事务所对客户的依赖性增强。甚至有的注册会计师还是在被审计单位供职，接受被审计单位的工资薪酬，与被审计单位有了直接的利益关系，因此在这种情况下要使得会计师事务所还能一贯的保持实质上的独立和形式上的独立变得十分困难。

（五）法律法规建设

在经济新常态下，新技术、新产品、新业态、新商业模式的投资机会大量涌现，经营内容和范围越来越广，社会经济生活的复杂性和不确定性大大增加，注册会计师审计工作内容也逐渐扩大，服务领域逐渐拓宽，这对法律法规建设提出了更高的要求。而目前的法律体系尚不能及时的跟上瞬息万变的经济社会的发展速度，处在新旧法律法规交接建设阶段，新的注册会计执业规范尚未形成，旧的执业法规已不能涵盖社会经济生活的各个方面，必然会出现目前的法律体系不能包含的领域，会造成被审计单位利用法律漏洞，与事务所合谋打法律的擦边球，这对会计造假无疑起到了推波助澜的作用，审计独立性得不到法律上的保障。

三、经济新常态下保持审计独立性的建议

（一）提高执业能力，强化职业道德建设

在新形势下加强对注册会计师的后续教育，对新兴行业业务进行针对性教育，以提高注册会计师的技术水平。借助审计市场日益多元化、开放化的特点，学习国外的先进经验。当然，如果注册会计师自身没有过硬的职业道德素质，那保持审计独立性依然无从谈起，所以应加强注册会计师的道德教育，形成注册会计师日常行为规范的考评机制，外部监督与自我约束相结合，切实加强自身职业道德素质建设。

（二）规范审计收费制度，提高审计独立性

针对目前被审计单位直接向事务所支付审计费用而产生的各种隐性风险，应设立第三方的审计收费监管机构，设置统一收费标准。该机构应具有非营利性，独立于公司与事务所之外，最好由国家审计单位设立或是授权设立，保证公正公开。项目开始时，第三方机构先将预计审计费用提交给第三方机构，待项目完成，第三方机构根据审计报告的完成状况选择支付全部或者部分费用，并把审计报告中存在的问题反馈给事务所，严重失实的审计报告勒令其改正并处以一定的罚款。

（三）改革事务所组织形式，推进有限责任合伙制

随着经济新常态的推进，我国应适时借鉴国外先进的事务所组织形式，将合伙制向有限责任合伙制推进，在这种制度下，既保留了有过错的注册会计师承担无限责任的风险约束机制，又能保护无过错合伙人的合法权益，符合了新常态经济社会的发展要求，为提高审计独立性奠定组织基础。而对于拒不更改组织形式的或是有限责任制事务所，可以对其审计业务范围进行限制，对于以后设立的有限责任制事务所，可以提高其设立条件，实行更严格的监管措施。

（四）提高准入门槛，对非审计服务鼓励与限制并存

随着新常态的到来，为了事务所更好的发展，仅仅开展单一的审计业务的事务所必然会被淘汰，只有积极向非审计业务拓展才是新时代事务所发展的主流。我国事务所应在以开展审计和会计服务为主的前提上，积极鼓励开展非审计业务，扩大服务范围，打破服务领域过于集中的状态，抑制恶性竞争，为事务所发展注入新的生机活力。但为了防范可能存在的损害审计独立性的风险，应提高开展非审计业务服务的门槛，仅允许一定规模以上的大型事务所承接业务，并且事务所设置单独的非审计部门，避免业务交叉。这样，在保持了审计独立性的同时，又对其他事务所起到激励促进作用，保证我国事务所行业健康发展。

（五）完善相关法规，加大惩治力度

首先，建立健全法律法规，弥补新兴产业、行业法律规范空缺的领域，针对我国当前注册会计师民事责任比较薄弱的特点，重点完善相关民事责任的规定，使之更加细化、更具体化。使以行政处罚逐步向以民事处罚为主转变。其次，加大对违规事务所的处罚力度，杜绝其侥幸心理，只有使得事务所的违规收益低于受到的违规处罚，事务所审计人员才会权衡两者风险，减少违规行为从而提高审计独立性。当然，法律也应该加大对违规企业的监管和处罚，营造良好的市场竞争环境，杜绝粉饰报表与“违法收益”。

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