几笔非正常业务的会计核算方法

邢婧

在实际工作中，经常遇到一些与《企业会计准则应用指南——会计科目和主要账务处理》规范相比的非正常业务，给一些会计人员、特别是新上岗会计人员的会计处理带来难度。为解决这一问题，笔者选了五笔，略做解析，供参考：

一、银行期末扣息下期初开具发票的核算

随着专业银行企业化管理和营改增工作的不断深入，原来以银行专业利息票据作为所得税税前扣除凭证，将逐渐转化为以增值税普通发票作为利息费用的抵扣凭证，但由于银行运行环节和手续等原因，目前存在上期扣息下期初开具发票情况，在这种情况下，会计处理应该是：把实际扣息数额视为本期预提数，借记“财务费用——利息支出”科目，贷记“应付利息——XXX”科目，把银行所扣利息视为本期银行存款的“未达账项”，在下期收到利息发票时，连同扣息凭证借记“应付利息——XXX”科目，贷记“银行存款”科目。

例如：A企业2018年9月28日通过网银发现银行扣息35000元，并打印出网上银行支付凭证1张，付款金额35000元，用途栏注明：扣利息。会计将扣息额视为预提利息的会计分录为：

借：财务费用——利息支出35000

贷：应付利息——XXX 35000

10月初收到利息发票时，根据网上银行支付凭证和发票：

借：应付利息——XXX 35000

贷：银行存款 35000

二、零星网购开具发票金额（应付款，下同）与实付款不符的会计核算

随着网购业务的发展，企业为解决急需的零星配件也经常从网上购买，但有时由于计算等失误，出现实际付款与开具发票金额相差1元及以下的差额，这种情况既不属于错开票、也不属于虚开发票，应当将其记入营业外收、支科目，记账规则是：以发票开具金额为准，实际付款金额大于开票金额时，将其差额记入“营业外支出”科目；实际付款金额小于发票金额时，将其差额记入“营业外收入”科目。

例如：B企业2018年10月份向甲网店购买11种材料，预付款200元，取得增值税专用发票注明价款171.72元，进项税额27.48元，合计199.20元；向乙网店购买7种材料，预付款150元，取得增值税专用发票注明价款130.17元，进项税额20.83元，合计151元，则：

1.实际付款金额大于开票金额的会计分录为：

付款时：

借：预付账款——XXX库200

贷：银行存款 200

入库材料时：

借：原材料——XXX 171.72

贷：应交税费——应交增值税（进项税额）27.48

预付账款——XXX 199.20

对多付的款项：

借：营业外支出 0.80

贷：预付账款——XXX 0.80

2.实际付款金额小于发票金额的会计分录为：

付款时：

借：预付账款——XXX 150

贷：银行存款 150

入库材料时：

借：原材料——XXX 130.17

贷：应交税费——应交增值税（进项税额）20.83

预付账款——XXX 151

对少付的款项：

借：预付账款——XXX 1

贷：营业外收入 1

但如果实际付款与开具发票的金额相差较大，应当收回多付出的款项，或者补付少付的款项。因此，采购人员在网购时应当尽量将预付采购款（含税）精确到角分，消除发票金额与实际付款的差额。

三、发出返修材料的会计核算

在实际工作中，有时购进的材料在使用时才会发现存在内在质量问题，需要返回原厂修复，对这部分材料一般不需要再付费，返修收回后成本也不会增加，但为了准确掌握其数量和去向，需要通过会计核算来控制，金额等于库存成本金额，即：

在发出返修材料时：

借：原材料——XXX厂返修材料

贷：原材料——XXX

收回时：

借：原材料——XXX

贷：原材料——XXX厂返修材料

四、补记固定资产原值的会计核算

C企业2018年1月份发生空调安装费316216.21元，记入“长期待摊费用”科目，按五年的摊销期已摊销47432.43元，10月份发现此安装费属于甲车间空调系统的安装费，此时，该空调已于2018年5月份交付使用，原值230769.25元，预计使用10年，残值率5%，从6月份开始累计计提折旧7307.69元。现决定将安装费并入空调原值，并入后安装费部分应计提折旧为316216.21×（1-5%）÷120×4=10013.51元，在不考虑已结转的生产成本的情况下，账务调整方法如下：

1.将已摊销的长期待摊费用冲回：

借：生产成本 47432.43（红字）

贷：长期待摊费用 47432.43（红字）

2.将1月份记入“长期待摊费用”科目的原始记录冲出：

借：长期待摊费用 316216.21（红字）

贷：银行存款 316216.21（红字）

3.将空调安装费记入空调成本：

借：固定资产——甲车间空调系统316216.21

贷：银行存款 316216.21

4.将并入空调原值后安装费部分应计提的折旧记入生产成本：

借：生产成本 10013.51

贷：累计折旧 10013.51

五、暂估材料的会计核算

在日常会计核算过程中，经常会遇到采购的材料先到、发票后到情况，对于生产规模小、或者占比较小的企业，可在收到发票到时再对材料做入库处理，但对于生产规模大、或者占比较大的企业，为准确反映资产、负债、成本、损益，应当按照实质重于形式、重要性以及谨慎性原则的要求，对此类材料按“货到票未到”业务做暂估入账处理，具体方法又依照是否能够取得发票以及是否能够取得增值税专用发票等情况有所不同。

1.对确认能够取得增值税专用发票的核算方法。

例如，D企业2018年9月份购进原材料一批，确认能够取得增值税专用发票，价款20000元，增值税税额3200元，价税合计23200元，材料已到，发票未到，材料按暂估价入库，即：

暂估时：

借：原材料——XXX 20000

其他应付款——暂估进项税3200

贷：应付账款——暂估XXX材料款 23200

取得发票时有两种处理方法：

一是全部冲销法。先将原暂估的会计分录用红字全部冲销，然后再按货、票同到做一组蓝字的会计分录，即：

红字冲销的会计分录为：

借：原材料——XXX（红字）20000

其他应付款——暂估进项税（红字）3200

贷：应付账款——暂估XXX材料款（红字）23200

按货、票同到处理的会计分录为：借：原材料——XXX 20000

应交税费——应交增值税（进项税额）3200

贷：应付账款——XXX 23200

二是部分冲销法。在发票到达后确认原暂估的原材料入库金额与发票金额相符的情况下，只对暂估的债务进行调整，即：

借：应交税费——应交增值税（进项税额）3200

其他应付款——暂估进项税（红字）3200

贷：应付账款——XXX 23200应付账款——暂估XXX材料款（红字）23200

但如果原暂估的原材料金额与发票金额不符，则应按全部冲销法进行处理。

2.对确认取得增值税普通发票的核算方法。

对不能取得增值税专用发票的材料，其所负担的进项税应当记入原材料成本，仍以上述D企业为例，假设确认取得增值税普通发票，其会计分录为：

暂估时：

借：原材料——XXX 23200

贷：应付账款——暂估XXX材料款 23200

全部冲销时：

借：原材料——XXX（红字）23200

贷：应付账款——暂估XXX材料款（红字）23200

按货、票同到处理时：

借：原材料——XXX 23200

贷：应付账款——XXX 23200

部分冲销时：

借：应付账款——暂估XXX材料款（贷方红字登记）23200

贷：应付账款——XXX 23200

3.对确认不了取得增值税专用发票还是增值税普通发票的核算方法。

在实际工作中，由于取得增值税专用发票的进项税不记入原材料成本，因此，为保证成本核算的准确性，在采购环节应尽量弄清是否能够取得增值税专用发票，确实弄不清的，可按取得增值税专用发票处理，也可按取得增值税普通发票处理，在实际取得发票时再做调整。

仍以上述D企业为例，假设按取得增值税专用发票处理后实际取得了增值税普通发票，应先将原暂估分录冲销，然后再按取得增值税普通发票处理，即：

冲销时：

借：原材料——XXX（红字）20000

其他应付款——暂估进项税（红字）3200

贷：应付账款——暂估XXX材料款（红字）23200

按取得增值税普通发票处理时：

借：原材料——XXX 23200

贷：应付账款——XXX 23200

按取得增值税普通发票处理后实际取得增值税专用发票时，先将原暂估分录冲销，然后再按取得增值税专用发票处理，即：

冲销时：

借：原材料——XXX（红字）23200

贷：应付账款——暂估XXX材料款（红字）23200按取得增值税专用发票处理时：借：原材料——XXX 20000

应交税费——应交增值税（进项税额）3200

贷：应付账款——XXX 23200

4.对确认不能取得发票的处理方法。

对确认不能取得发票的原材料，应按应付金额确认原材料成本，不必再进行暂估处理，以后如果取得发票再作调整，仍以上述D企业为例，假设确认不能取得发票，会计分录为：

借：原材料——XXX 23200

贷：应付账款——XXX 23200

如果以后取得取得增值税普通发票，将原分录冲销，再根据发票做一组科目、金额完全相符的会计分录，即：

冲销的会计分录为：

借：原材料——XXX（红字）23200

贷：应付账款——XXX（红字）23200

根据取得的增值税普通发票：

借：原材料——XXX 23200

贷：应付账款——XXX 23200如果以后取得增值税专用发票，将原分录冲销，再根据取得增值税专用发票做一组包括进项税在内的会计分录，即：

冲销的会计分录为：

借：原材料——XXX（红字）23200

贷：应付账款——XXX（红字）23200

根据取得的增值税专用发票：

借：原材料——XXX 20000

应交税费——应交增值税（进项税额）3200

贷：应付账款——XXX 23200

不过，需要注意的是：对未取得发票、并已入库的原材料，在年度所得税汇算清缴时应做调增应纳税所得额处理，缴纳企业所得税。