离岸公司国际避税行为的法律规制及完善

(四川省社会科学院 四川 成都 610031)

一、离岸公司的界定

对于“离岸公司”的界定，主要有以下观点：

第一种观点认为，离岸公司是指所有在投资者住所地以外成立的公司，并不限于在特定的离岸中心成立；第二种观点认为，离岸公司是指在特定的离岸中心，根据其公司法成立的所有公司，并不限于资金来源是否具有当地成分；第三种观点认为，离岸公司仅仅是指在特定的离岸中心根据其专门针对离岸公司的离岸公司法成立的公司。

本文认为，凡是非本地的投资者，在特定的离案法域根据当地专门的离岸公司法注册成立的，其主要经营地在离案法域之外的公司或者不从事任何实质营运的公司都是离岸公司。

二、国际避税的法律界定

国际避税指跨国纳税人利用两个或两个以上国家的税法和国际税收协定的差别、漏洞、特例和缺陷，规避或减轻其纳税义务的行为。

对于国际避税的法律属性，有的学者认为国际避税不是合法的也不是违法的，而是脱法行为。另一些学者则认为，从税收法定主义原则出发，在法律没有明确界定的情况下，避税应被认为是合法行为。还有的观点认为国际避税形式合法，但实质违法，违反了税法的宗旨，也违反了实质课税和量能课税的公平原则。

本文认为国际避税属于法律没有明确禁止的行为，属于脱法行为。原因在于纳税人既不是立法者也不是执法者，不负有让税法宗旨实现的义务。因此国际避税行为属于“钻了法律的空子”。

三、我国规制离岸公司国际避税存在的问题

(一)离岸法域和离岸公司的界定不明晰

由于居民企业与非居民企业不同，而且各国对于名义税率与实际税率的认定有所差异，因此单独以税率标准来衡量离岸法域形同虚设。《企业所得税法》对于跨国避税行为修订部分很多，比如“受控外国公司”的规定，但离岸公司的概念未曾引入，这与实践中离岸公司对我国的重要影响不相适应。

(二)受控外国公司规则不健全

我国《企业所得税法》体现的CFC规则存在许多问题亟待解决，体现在概念模糊、主体界定不完整、税率的适用标准不明、规制内容不完整等方面。

(三)转移定价税制不明确

我国跨国集团利用转移定价手段进行离岸公司国际避税也屡见不鲜，但是我国转移定价税制的相关法律并不明确。转移定价往往适用于关联企业间，故对于转移定价行为的规制关键在认定关联企业，但我国现行法律框架内很难找到关联企业的专门规定，一般散见于《企业所得税法》、《公司法》、《证券法》等法律条文中，并且各个规定有所不同，缺乏系统性。

四、我国对离岸公司国际避税的法律规制及完善

(一)完善转移定价反避税制度

1.统一关联关系的认定标准。关联关系的认定是转移定价规制适用的前提，关联关系的认定对完善转移定价税制起到至关重要的作用。关联关系的股份控制认定标准，我国至少在四部法律法规或规范性文件中进行了规定，但各规定的标准却不统一，容易造成混乱。

2.完善现有的预约定价安排制度。关于预约定价安排的相关规范仅规定了税企双方对于预约定价安排获得的相关资料负有保密义务，并未对相关人员违反保密义务应承担如何的法律责任做出具体规定。我国《特别纳税调整实施办法(试行)》第48条明确规定了只有年关联交易额在4000万元以上的企业才可以申请预约定价安排，这一条件限制将部分希望通过预约定价安排降低事后调整不确定性的企业排除在了预约定价安排之外，有违税收公平的原则。

3.完善无形资产、服务的转移定价规定。对于无形资产、服务的转移定价调整方法在我国制度上属于空白。为完善我国的无形资产、服务的转移定价制度，要明确调整转移定价的调整方法。明确优先适用可比利润法和价格分割法。对于可比利润法与价格分割法的可比性分析，还需完善可比性分析的具体内容，而不是简单的原则性规定。

4.加大转移定价避税的处罚力度。我国可以借鉴外国经验，对转移定价的行为进行处罚，加大威慑力度和打击力度，促使反转移定价工作全面展开和达到规制国际避税的切实效果。

(二)完善受控外国公司税制

1.明确界定国际避税地。首先，我国认定国际避税地的标准应适用实际税率，而非名义税率；其次，除了保持税率标准外，还需综合考虑其他因素对国际避税地进行判定；最后，考虑到我国目前国际税务管理水平不高的实际情况，现阶段还可以通过列举“黑名单”的方式明确国际避税地，将那些表面上不符合我国国际避税地标准，但实际上却为跨国投资者进行国际避税提供极大便利的国家或地区列入名单，对我国单一的税率标准形成补充。

2.规定“推定所有权”条款。我国现有的税收法律法规对受控外国公司的界定是以股权控制标准为主，实质控制标准为辅的模式。我国立法应借鉴美国关联方分散持股推定所有权的方式，将关联方分散持有的股权合并计算，以此判断是否达到受控外国公司的控制标准，避免居民企业通过关联方分散持股以达到国际避税的目的

3.增加和完善豁免规则。对于豁免范围的增加，我国可以借鉴他国经验，增加规定无避税动机豁免、特定行业豁免、特定分配豁免、公开上市豁免等情形。

(三)完善反滥用国际税收协定的制度

滥用国际税收协定进行国际避税的根源源于协定，要完善反滥用国际税收协定的制度。首先，对于已经签署的协定，如有必要可与有关国家重新展开谈判，增加反滥用条款；其次，我国应进一步完善国内税法，提高反滥用措施条款的立法层级，形成系统的反滥用国际税收协定法律体系；最后，注意双边条约与缔约国国内法的衔接。