银行成本核算存在的问题及对策探析

韦天寿

摘 要：企业竞争有三种成功战略：成本领先战略、差异化战略、集中化战略。在银行业同质化竞争明显、集中经营难以实施的情形下，就必须重视成本管理。成本核算作为成本管理的基础，不能“只见树木不见森林”，为核算而核算，只有核算工作做好了，成本管理的目标才有可能实现。

本文分析了银行成本核算的现状、存在问题及其影响因素，阐述了应在全面成本管理的体系和目标下开展成本核算。本文在银行成本核算的管理理念、制度设计、核算程序、核算方法、系统基础、IT保障等方面提出了对策建议，以期对银行提高成本核算水平有所启发。同时，商业银行的成本核算必须立足银行自身的發展情况，在注重银行整体价值提高的基础上进行管理。而且，不同规模、不同发展阶段的银行，应视情况采取不同的策略，结合自身水平和人财物条件逐步推进。

关键词：商业银行；成本核算；全面成本

当前，我国银行业面临着利率市场化基本实现、利差收益逐步收窄、互联网金融异军突起及金融市场进一步开放等形势的新发展阶段。新的态势倒逼银行必须从风险管控能力、成本管理能力等方面提高自身的经营管理能力，确保资本收益率具有竞争力。本文通过对成本核算进行分析，从全面成本管理的角度提出改善成本核算的建议，以期对银行提高成本管理水平有所启发。

一、银行成本构成及其特点

银行成本，一般是指研发和销售一定种类与数量金融产品已耗费资源用货币计量的经济价值，是银行在某一段时期内生产和经营过程中的实际支出。不同于一般的工商企业，银行产品的成本构成中，直接成本占比很小（往往可能只占20%左右），大部分是由很多共同成本项目组成。

此处的银行成本，是全面成本的含义，按是否直接反映在会计报表中可分为会计成本、账外成本。其中，会计成本为按照会计制度进行记录处理的成本，包括利息成本、费用成本、税金成本、资产减值损失、其他成本等；账外成本指不直接反映在会计报表上、但与资本消耗及内部管理密切相关的成本，包括信用风险成本、市场风险成本、操作风险成本、资本性占用成本、内部资金成本等。

银行成本除了具备普通行业的成本特性外，还具有以下特点：抽象性、分散性、动态性、复杂性。

抽象性，一方面，银行的产品基本是服务，产品直接成本占比很小，成本构成形式为因提供服务而产生的各类支出和间接费用；另一方面，是指银行成本的账外成本基本上都是“看不见、摸不着”，例如市场风险成本、经济资本成本等。分散性，是指银行成本分散发生在不同的机构、不同的地域、不同的业务环节、不同的时间节点。动态性，指银行的成本会受客户的情况或选择影响，例如，信贷客户的经营状况恶化会导致风险成本上升，存款客户的存期选择或变动会导致利息成本的变化等。上述所有特性综合起来，就造成了银行成本的复杂性。

二、银行成本核算的现状及存在的问题

（1）在制度设计上

在核算制度设计上，绝大部分银行侧重直接成本核算，或者仅从财务会计的角度考虑，未建立全面成本管理的理念，未对成本制度进行单独的、成体系的设计，未从管理会计及全面成本管理的角度进行统一规划。

（2）在核算程序上

银行大部分实行总、分、支的组织构架，只能够提供机构核算的数据信息，核算程序只能满足简单的财务会计需要，其架构、流程、系统等未按照管理会计体系进行规划设置。

应该说，如果只从财务会计的角度看，银行的核算程序比大多数行业要完备。但银行作为经营货币和风险的特殊行业，必须从全面成本管理的角度进行规划部署。

（3）在核算方法上

核算方法不够科学，导致核算不够精细化，对产品和条线的成本核算处在摸索阶段，对客户、员工也无法提供精细准确的成本核算信息。如果核算体系不科学，会致使成本信息失真，而扭曲的成本信息可能导致经营决策的失误。

（4）在成本管理的作用上

未能有效提供可作科学决策支持的不同维度的成本核算分析报告。核算水平较好的银行，一般都已初步建立产品和机构维度的盈利分析方法，但其成本的分摊、动因分析仍比较粗放，产生的大部分成本分析数据未能发挥有效的决策支撑作用。而数量更多的核算水平处于初级阶段的银行，则连间接成本的分摊机制都未建立，也未考虑账外成本。

三、影响银行成本核算的因素分析

影响银行成本核算的因素，主要有：

（1）管理理念因素

1.成本核算理念陈旧，管理会计的作用未能引起充分的重视。重业务轻管理的情况严重，普遍忽略“向管理要效益”。

2.财务部门未能提出体系化的成本管理规划，未能全面有效发挥经营管理的决策支持作用。

3.未能有效应用新的管理会计技术。

（2）核算基础因素

1.成本核算未能提供准确、完备的成本数据。大多数商业银行对会计成本、直接成本的核算相对成熟，但对于账外成本、间接成本的核算就比较粗糙。

2.对业务系统缺乏统一规划，不利于统一采集数据和深度挖掘。

（3）IT技术因素

大部分银行由于高端科技人才匮乏、各基础业务系统原来的设计落后等原因，未能有效应用新IT技术手段进行成本核算。

四、改善银行成本核算的对策

（1）在管理理念上

首先，管理层要切实重视管理会计的作用。其次，财务职能部门要避免囿于财务会计的影响，树立全面成本管理理念。第三，要有新会计和IT技术的知识储备，并投入资源采取措施将两者进行有效结合，充分发挥会计的参谋甚至是预测作用。

（2）在制度设计上

在银行成本管理的制度设计上，要抓住核心指标，以满足全面成本管理的目标进行体系化制度设计，并根据不同类别、不同性质的成本项目持续细化完善。

首先，建立科学的管理会计利润模型。例如，可设计成：模拟利润=内部收益-（运营成本+风险成本+信用风险经济资本成本+资本性经济资本成本+操作风险经济资本成本+市场风险经济资本成本）。

其中：内部收益应采取内部资金转移定价（FTP）进行核算；风险成本与资产质量挂钩；经济资本成本通过经济资本占用和资本预期收益率计量。

其次，按照模拟利润模型中的各成本项设计成本管理制度。主要包括：

1.运营成本、风险成本的核算基本上可沿用现有的财务会计制度，但要补充完善间接成本的分摊制度；

2.建立并不断完善内部资金转移定价管理制度；

3.经济资本成本根据风险敞口、产品风险类型、监管权重、目标资本充足率、客户信用等级、客户类型等、预期资本回报率等因素明确其成本管理制度。

对于成本核算水平较好的银行，一般都已初步搭建上述管理制度。但应以全面成本管理理念进行体系化整合、优化。

第三，要构建一个开放式的成本分析维度架构，并明确当前成本分析维度。前期先按客户、产品、业务线、员工、机构、项目、渠道等维度进行管理，以后可以根据发展及管理需要增减调整。

（3）在核算程序上

成本核算是成本管理的基础。在全面成本管理理念下，核算程序以生成管理会计报表，形成决策支持信息为目标。

成本核算的重要程序包括：确定成本核算对象、确定成本项目、分摊结转成本、归集所发生的全部费用等。在全面成本管理理念下，必须对前三个程序进行“大破大立”式的重构。

首先，成本核算对象要紧密结合成本分析维度进行定义。

其次，实施标准化的成本管理制度。初步搭建一个结构合理、层次分明、使用科学、重点突出、相对完善、便于扩充的成本核算标准化体系；对各成本项目建立起一整套相对完善和成熟的成本核算标准化管理及运行机制，做好成本标准的制定、实施和执行监督工作。

第三，要投入相当资源研究成本分摊方法，建立并不断完善成本分摊模型。最终目标是能按需要的维度形成合理的成本收益分析报告，为全行产品定价、计划预算管理、业绩考核等提供有效的决策依据。

（4）在核算方法上

不同形态的成本项目应采取不同的核算方法。直接成本较为简单且占比不高，应主要关注间接成本和账外成本。建议在间接成本方面采取以作业成本法为主，其他方法为辅的成本核算方法。而且，鉴于银行业务和内部管理的复杂性，应坚持多种成本法并存。账外成本的核算，应主要结合商业银行资本管理政策研究风险资产的计量、核算、分摊。风险资产初始阶段可先采取权重法、标准法，逐步研发内部评级法、内部模型法、高级计量法。在核算风险资产消耗的资本成本时注意既要满足监管要求，也要满足内部管理需要。

（5）在IT支持上

IT技术是财务会计与管理会计融合的重要助推器。现代信息技术包括了数据库、数据挖掘、射频识别、网格、联机分析处理和可以进行扩展的有关商业分析等。鉴于银行的数据海量、业务复杂、系统庞杂、逻辑复杂特点，要实现全面成本管理的目标，没有强大的技术支持是不可想象的。

首先，要制定全行统一的数据标准化规范，方便数据集中采集与挖掘分析。设计时要尽量满足能采集细颗粒的数据，保持数据源的真实性，并保留业务数据的真实性、原始性、时效性，方便今后进行数据深度挖掘。

其次，要在全面成本管理制度指导下完善各业务系统。应在总行经营班子层面成立最高级别的领导小组，对各相关系统进行数据源采集的基础改造，以及在新建设系统时必须考虑满足全面成本管理的需要。

第三，要独立研发管理会计平台（或者更高级别的ERP系统，并将管理会计平台作为其重要子系统），运用大数据技术，将财务会计、柜台、信贷、票据、信用卡、投行业务等所有业务系统及资本计量管理、风险监测管理、人事管理等系统作为其基础系统，按管理会计的要求、全面成本管理的规则进行成本的核算、归集、分摊，按客户、产品、业务线、员工、机构、项目、渠道等多维度统计成本，并最终形成不同维度的成本收益分析报告。

五、结论

在当前银行业竞争越来越激烈，且产品（业务）同质化明显的情况下，成本核算显得越来越重要。商业银行应树立全面成本管理的理念，在制度设计、核算程序、核算方法上进行深度重构。同时，商业银行的成本核算必须立足银行自身的发展情况，在注重银行整体价值提高的基础上进行管理。而且，不同规模、不同发展阶段的银行，应视情况采取不同的策略，结合自身水平和人财物条件逐步推进。

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