企业会计准则中公允价值的应用研究

王学军

[摘    要] 公允价值，亦称公允市价，公允价格。熟悉市场情况的买卖双方在公平交易和自愿的情况下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或一项负债可以被清偿的成交价格。长期以来，历史成本一直是计量的主要模式，但随着经济的发展，特别是衍生金融工具的不断涌现，历史成本逐渐难以应付局面。为保持信息质量的有用性，各准则制定机构都把以公允价值计量所有衍生金融工具作为目标。但公允价值的应用范围一直在不断扩大，从金融工具扩展到其他项目的计量上，从国际上看全面应用公允价值已是大势所趋。而我国对公允价值计量问题的理论研究和实务还比较滞后，因此使得对公允价值应用的探讨具有了重要的理论与现实意义。

[关键词] 企业会计准则;公允价值;应用;研究

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2019. 17. 003

[中图分类号] F233    [文献标识码]  A      [文章编号]  1673 - 0194（2019）17- 0008- 02

1      影响我国公允价值运用的主要因素

1.1   市场环境因素

公允价值是市场经济的产物，公允价值的具体运用需要更加完善的市场环境。但从目前的实际情况来看，我国还处于市场经济的初始转型期，社会经济的发展依然被计划经济体制影响着，市场经济体制的建立和发展不够成熟与完善。各种非市场化因素依然存在，影响着我国商品市场的蓬勃发展。

1.2   法律环境因素

我国是个发展中的国家，许多制度还没完善。首先，我国的会计法律制度不健全，严重影响了公允价值的运用，主要体现在以下方面。首先，我国在过去的制定的一些涉及了财务会计内容的会计法律制度已经过时了，但是还没有进行重新修订。其次，我国的新会计准则的实施年限并不长，对会计报告和会计信息纰漏仍然没有统一的规定，会计信息缺失甚至虚假的现象普遍存在。再者，在我国依然存在这有法不依，执法不严，违法不究的现象，会计行业违规现象不断出现。

1.3   公允价值的获取成本过高

公允价值的确定是一个相当复杂的过程，有关于公允价值的资料数据需要活跃的交易市场作为市场条件，才能够顺利的收集和采取，那么反过来说就是，如果交易市场越来越冷清，就很难得到公允价值的完整的数据资料，在这样的前提背景下，导致了公司对公允价值资料和收集所花销的成本过高。

1.4   公允价值的总体运用范围有限

公允价值在我国并没有得到广泛的越用，目前来看，我国仍然以适度引用、谨慎使用和积极稳妥相结合的方式来运用公允价值，所以在一定程度上对公允价值的运用产生了一定的限制。上市公司对公允价值的应用还是比较谨慎的，例如从1 774家上市公司中抽取出772家房地产企业为例，经过调查发现，在这些公司企业中采取使用公允价值的只有26家，由此可见，公允价值计量方式并没有被普遍使用。

1.5   会计人员整体素质较低

公允价值的表现形式还是比较多的，可是当将这些都实际操作时就没有那么简单了，这时你需要考虑更多的问题，每个人的思维不同，考虑问题的角度也会发生变化，比如需要取得合适的市场价格时，同类商品的市场价格是多少，进行对比得出结论。或者没有同类商品的市场价格时，那就要进行估值价值，进而在进行对比进行分析。所以对于公允价值的取得不仅需要会计准则上做出相应的指导，还需要会计从业人员以专业的素养进行职业判断。目前国内真正掌握公允价值的确定方法的人有限，所以这也是导致公允价值不被广泛运用的原因。从目前我国的情况来看，公允价值的计量还不够熟练，这就需要加强会计专业人员对公允价值的学习和进修，提高专业知识，提高个人的职业素养。

1.6   公允价值信息披露力度小

对于公允价值信息的披露，从我国大部分的上市公司可以得出，大部分的上市公司是为了规避准则，形式化地走样子， 公众看不出对公允价值是依靠什么样的方式和依据来确认，目前我国的公允价值在公允性和客观性上得不到保证，还需要不断的发展和规则的制定。

2      公允价值在我国会计准则中的应用

2.1   公允价值在交易性金融资产中的应用

交易性金融资产要按照公允价值入账记录他的初始成本。采用公允价值计量并且资产价值变动的数额应当计入当期损益，对于其他类的资产就应当计入该项资产的成本，并且影响资产的实际利率。采用公允价值并且资产价值变动的数额计入当期损益的资产和可供出售金融资产的后续计量应采用公允价值。在持有至到期金融资产转换为可供出售金融资产时，账面价值和可供出售金融资产的差额计入资本公积等所有者权益类科目，等到处理该项资产时再将这部分所有者权益计入当期的损益中。

2.2   公允价值在投资性房地产准则中的应用

在公允价值应用方面需要注意的是在投资性房地产后续计量时，有成本模式和公允价值模式两种计量方式选择，新准则规定，在资产负债表企业一般则应采用成本计量模式进行后续计量，只有在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够可靠的取得的情况下，才可以使用公允价值进行计量，计量模一经确定，则不得随意更改。已经采用公允价值的计量模式便不可变更为成本计量模式，若从原有成本模式转变成公允价值模式来计量的，公允价值与原账面价值的差额调整留存收益。公允价值增大了公司經营成果的不稳定性，采用公允价值计量模式后，投资性房地产公司的业绩会受到物业公司变化的影响，但是我个人认为，此次新准则中对投资性房地产的相关规定，特别是公允价值的引入。

2.3   公允价值在非货币资产交换准则中的应用

非货币性资产交换是一种非常特殊的交易行为，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产、和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。非货币性资产交换在减少企业货币性支付的同时，满足了各自的生产经营的需要。新准则规定：非货币性资产必须同时满足以下两个条件，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益，第一，该项交换具有商业实质，第二，换入的资产和换出的资产的公允价值能够可靠的计量。新准则中引入公允价值来计量换入资产的价值，既能提高大股东向上市公司注入优质资产的热情，也能使上市公司的业绩有较大提升。

2.4   公允价值在债务重组准则中的应用

新准则规定，债务重组是指“在债务人发生财产困难的情况下，债权人按照与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。” 当债务人发生财务困难时，无法偿还到期的债务时，则债权人就可以向法院提出申请债务人破产来偿还债务，可是以破产方式偿还的金额有限。此时债权人可以做出让步，要求通过债务人以低于原债务账面价值的金额偿还，也就是用物品来进行抵押变现，最终可以使得债权人的利益得以实现，所以债务重组对于债务人和债权人来说都具有重要的意义。

3      公允价值在我国实行做出进一步建议

我们从公允价值的定义可以看出，公允价值的获取应该是在一个完全竞争的条件下进行的。虽然我国已经开始从传统的计划经济转向现在的市场经济体制，但是仍然存在着一些大型的国有企业和集团之间相互进行关联交易，进行利润操纵这种非市场竞争手段的行为。公允价值的确定条件一方面存在活跃的市场报价时，是由当时的市场价格所决定的，当不存在活跃的市场报价时，就要由专业的管理会计人员来分析计算。

3.1   加强理论知识的研究

我国应该更进一步对公允价值的概念知识，估值技术等相关理论知识做出深入，细致精确的研究。建立适合我国国情的公允价值计量框架。一是应该对公允价值的定义做出最深入的理解，公允价值的概念中表明是在公平交易中双方自愿的基础上达成的，是假设存在公平交易的情况下，而并没有考虑到破产等其他意外情况，所以还应该对公允价值的定义做出进一步的完善。二是公允价值的层次问题，本文认为公允价值应该分为三个层次，要求应该尽可能地选择活跃市场的报价，而应尽量避免选择不可观察的变量。三是公允价值的评估技术，首先应该进一步改进评估技术，应该先制定各类评估报价技术的详细情况，其次该建立估价技术具体应用的统一平台，提出统一的估价标准，尽量明确估价方法使用的先后顺序。第四点就是公允价值的信息披露，这个本人在前文中有所提到，我国应在谨慎的基础上进一步的规范公允价值的信息披露制度，增强公允价值信息披露的透明度，给信息使用者一个自我决策的会计信息。

3.2   改善公允价值运用的市场条件

活跃的市场条件是公允价值运用的基本前提，我国的市场经济体制虽然基本确立，但是我国的市场经济环境与国际上比较成熟的市场经济环境相比较，还是存在着一定的差距，当前还是有一部分资产或者负债缺乏完善的市场，难以通过市场取得有关公允价值的完整信息，因此要建立一个活跃的市场条件，为公允价值计量提供环境支持。建立充分竞争的交易市场。完善资本市场等，建立平等竞争的生产要素市场，加强市场监测和调控工作，从而使得交易双方能够获取公允的市场信息。建立公允价值的市场信息平台，便于确定公允价值，而且也为注册会计师等公允价值审计提供了依据。

3.3   建立健全评估制度体系，完善资产评估市场

公允价值的确定离不开评估技术，只有评估业务范围规范，质量提高，评估人员素质提高，才能保证公允价值计量的真实性和可靠性。建立公允价值内部控制制度，落实与公允价值变动相关的程序和责任。

3.4   完善公司的治理结构

先进、可操作性的公允价值理论为公允价值的运用提供了可能性，能不能推广的关键问题在于能不能被合理运用，真正的解决人为操作的最大问题。因此完善我国公司的治理结构有利于实现产权多元化内部人控制程度，可以让更多的投资者参与到资本市场。

3.5   加强对公允价值执行的全面社会监督体系

加强財政、审计、证券等部门对公允价值的监管。提高注册会计师的风险意识、业务水平和职业道德水准，确保以公允价值计量为基础的企业会计信息的质量。