浅析新租赁准则对承租人的相关影响

袁雪霁

在国际会计准则理事会于2016年1月修订发布了《国际财务报告准则第16号-租赁》下，财政部于2018 年12 月颁布了新租赁准则，新租赁准则对于承租人取消了融资租赁和经营租赁的划分，并且在租赁定义、识别、后续计量方面都做了较大修改。本文针对上述修改，全面分析租赁准则修改后对承租人的影响，并提出相关建议，希望为进一步研究租赁问题提供理论参考。

一、新租赁准则修订内容

（一）明确了租赁的定义和识别

新租赁准则对租赁定义为在一定期间内，出租人将资产的使用权让与承租人以获取对价的合同。这部分强调了承租人获得是资产的使用权的控制而不是承租人对资产的控制，同时租赁必须要有租赁合同，这跟财政部修订的新收入准则联系起来，收入的确认第一步需要識别与客户的合同。

同时，新租赁准则明确了判定租赁的条件，必须经过满足三个条件，（1）承租人获取的资产的使用权，必须是一项已识别资产;（2）承租人在使用期间要获得几乎所有的经济利益;（3）承租人能够主导在使用期间资产的使用方式和目的。新租赁准则新提出了已识别资产的概念，即该出租的资产出租方没有实质性的替换权利。

（二）承租人的会计处理由双重模式改为单一模式

新租赁准则下，承租人不再区分经营租赁或融资租赁，所有租赁均确认使用权资产和租赁负债，但是，对于短期租赁和低价值租赁，该种方式较为复杂，仍采用简化方式处理你可以不确认使用权资产和租赁负债。

（三）改进承租人后续计量

新租赁准则下，在后续计量中，使用权资产计提折旧，租赁负债计提利息费用。同时明确规定承租人可控范围内的重大事件和变化，且影响承租人行使续租、购买或终止租赁选择权则需要对租赁进行重新评估并做相应的会计核算变更。同时，在租赁期开始日，根据担保余值预计的应付金额发生变动，或者因用于租赁付款额的指数或比率变动而导致未来租赁付款额发生变动上午，承租人都应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。

二、新租赁准则对承租人的相关影响

（一）初始确认和计量

在新准则下，明确了租赁合同中租赁和非租赁成分的拆分，提出了在分拆合同中，承租人应当按照租赁部分单独价格及非租赁部分的单独价格之和的相对比例分摊合同对价，解决了旧准则该部分租赁和非租赁业务按照租赁标准来核算，导致账务处理的不合理。

租赁期开始日，承租人应当对租赁确认使用权资产和租赁负债，在承租人财务报表的列示中新增上述科目，并且使用权资产应当按照成本进行初始计量，同时需要确认租赁负债，租赁负债则应当将尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。而旧准则下，经营租赁中的资产或者负债没有出现在承租人的财务报告中。上述会计核算，将导致在承租人的报告中资产和负债同时增加，影响承租人财务比率的计算，会导致资产的周转率或者资产的利润率降低，对承租人的经营业绩将会有所影响。

（二）后续计量

由于在新准则下，确认了使用权资产和租赁负债，在后续计量中，使用权资产计提折旧，若发现使用权资产出现减值的情形，可以计提资产的减值准备，同时租赁负债计提利息。在旧准则下，经营租赁不会确认使用权资产，则不会确认使用权资产的折旧费用，也不会确认资产的减值准备，并且经营租赁的租金是平均分摊到损益中，修订过后，经营租赁利息费用是用实际利率法进行摊销，呈现逐渐递减的状态，上述会计核算将对承租人的利润将会有较大的影响，最终将导致承租人利润表出现较大差异。 同时，租赁划分到融资业务中，在现金流量表的列报中，这部分现金流出都将在融资活动中进行核算，而对比旧准则，经营租赁的租金是划分到经营活动。

三、新融资租赁准则存在的问题分析

（一）使用权资产定义相关模糊

使用权资产，根据租赁定义，出租人让渡的是资产的使用权。资产的使用权从形态上属于无形资产，但是使用权资产又在后续计量中计提折旧，符合固定资产的定义，导致资产判定属性上具有模糊性。

（二）承租方有操作利润的途径

新准则下，承租人可以根据资产的使用情况，对使用权资产进行减值测试，如果发生减值，则可以计提减值准备，同时，在后续计量中又增加了承租人可以对租赁进行重新评估，并对租赁负债重新计算，并同时调整使用权的账面价值，若使用权账面价值调整为零时，还可以将租赁负债继续调减，承租人还可以将这部分的剩余金额计入当期损益中，这些都可以成为承租人操纵利润的途径。

（三）资源重新配置

由于新准则的实施，将对承租人的资产负债表、利润表以及现金流量表的列报和报表分析产生较大的影响。对于企业来说，所有的租赁业务都会体现在报表中，可能会对企业使用租赁这种资源配置方式重新考虑，特别是制造型企业，购买生产线，生产机器等对于企业资金占用比率较大，大多数企业会采用直接租赁的方式解决设备问题，实施新准则后，会大大降低该企业的利润的呈现，不利于这些企业的发展。（作者单位：四川大学锦城学院）