税务机关行政执法风险与防控对策研究

王曙光 皮静璇

[摘 要]有效防控税务机关行政执法风险是税务机关提高依法治税水平和税收征管质量的重要举措。在阐述税务机关行政执法风险总体状况的基础上，针对其税收法制体系尚需完善、税务执法环境压力较大、税务执法人员能力不足和税务系统平台仍有短板等问题，提出了健全税务执法法制体系、减少税务执法环境压力、提升税务人员素质能力和完善税务系统平台建设等对策建议，以此提高税务机关行政执法风险防控水平。

[关键词]税务机关;行政执法;风险防控;税收征管

[中图分类号] F81           [文献标识码] A           [文章编号] 2095-3283（2020）03-0083-03

Study on Administrative Law Enforcement Risk

and Prevention and Control Countermeasures of Tax Authorities

Wang Shuguang   Pi Jingxuan

（Harbin University of Commerce， Harbin Heilongjiang 150028）

Abstract： Effectively preventing and controlling administrative law enforcement risks is an important measure for tax authorities to improve the level of tax administration according to law and the quality of tax collection and management. On the basis of elaborating the general situation of administrative law enforcement risks of tax authorities， in view of its tax legal system needs to be improved， the tax law enforcement environment is under great pressure， the tax law enforcement personnel are insufficient， and the tax system platform still has shortcomings， etc.， this paper puts forward some countermeasures and Suggestions to improve the legal system of tax enforcement， reduce the environmental pressure of tax enforcement， improve the quality and ability of tax personnel and improve the construction of tax system platform， so as to improve the level of risk prevention and control of tax authorities' administrative law enforcement.

Key Words： Tax Authorities; Administrative Law Enforcement; the Prevention and Control of Risks;

Tax Collection and Administration

稅务行政执法风险是税务机关、税务人员和被依法授权的相关组织，在实施税务行政执法行为时因内外部因素造成国家税款流失或税收管理相对人的利益受损的可能性。本文探讨我国税务机关行政执法风险的表现、成因及其防控对策，旨在为税务机关防控行政执法风险和提高税收征管质效提供有益的参考。

一、税务机关执法风险的总体状况

随着我国现代税收制度的建立与完善，税务机关依法治税和行政执法工作得以不断强化与推进，党和国家及其有关部门、社会公众对税务机关的工作提出了更高的要求，税务机关的工作受到更广泛、更密切的关注，税务行政执法工作面临新的挑战。近年来，我国税务行政诉讼案件总体较以往年度有所增长（如图1所示）。

图1表明，2011～2018年我国人民法院审理税务一审案件收案件，最高是2016年683件，同比增长7.39%，结案率为94.73%;2018年为641件，同比增长15.50%，结案率为108.11%。可见税务机关与纳税企业等相对管理人在日常税收征管工作中还存着税务争议问题。

为加强税务机关内部控制、降低税务风险，2017 年3月国家税务总局印发了《全国税务系统内部控制基本制度（试行）》，明确了税务系统内部控制的目标、控制方法和组织管理等主要内容，要求各级税务机关将政策制定风险、税收执法风险和行政管理风险，以及由此产生的廉政风险系统，作为税务工作风险加以防控。但在实际税收管理工作中，仍就存在着税务人员渎职或违法违纪的行为。据统计，2014年1月至2018年5月，全国有356名税务人员因涉嫌相关渎职犯罪被检察院起诉，最终339名税务人员被追究刑事责任[1]。税务渎职案件的存在，极大地影响了税款的足额征收，损害了社会的公平正义，易致社会公众对国家特别是税务机关的信任危机。

二、税务机关执法风险的问题分析

（一）税收法制体系尚需完善

目前，在我国的税收法制体系中最大的缺憾，就是没有一部《税收基本法》。以国家法律形式发布实施的“实体法”，主要包括《企业所得税法》《个人所得税法》《车船税法》《环境保护税法》《烟叶税法》《船舶吨税法》《车辆购置税法》《耕地占用税法》等8个税种的税法;其“程序法”主要有《税收征收管理法》，其余大部分则为税收的行政法规和规范性文件。其中，占我国税收比重最大的增值税和流转税中的消费税、关税，仅是以暂行条例及其实施细则的形式予以执行的。例如，《个体工商和税收定期定额征收管理办法》第六条规定：“按照成本加合理的费用和利润的方法核定”“按照发票和相关凭据核定”，但并未给出“合理”“相关”的确切含义，故个体工商户提供收据、白条等“合理但不合法”凭证时，税务人员缺少认定依据而靠经验判断。

（二）税务执法环境压力较大

税收收入关系财政收支平衡，影响政府预算执行效果。税务机关在开展税收征管工作中有时会受到外部力量的束缚，因而税务执法环境压力也引发了税收管理方面的风险。

为吸引外地企业投资、促进区域经济发展，部分地区出台税收优惠力度过大政策，即要求税务部门放宽对企业税额核定标准或直接干预重点企业的税务检查工作。如新疆霍尔果斯经济开发区，实行企业所得税“免五减五”，给予增值税和个人所得税地方留存金额一定比例的奖励，其个人所得税奖励高达90%。众多的优惠政策使霍尔果斯成为企业的“避税天堂”，稅收流失高达数十亿元。

税收计划任务制定够不科学，也易引发税务执法风险。税收计划任务主要是以上年税收数额为基数，参考预计经济增长率予以制定，通常呈递增趋势。这种强制性税收计划任务增大了税务机关征管压力，易致税务机关的重收入轻规范行为，引发地方征收“过头税”及延期征税的问题，与依法治税政策相悖[2]。如2013年某乡镇，为弥补财政收入不足对个体户强征“过头税”，加重了纳税人负担，其合法权益受到侵害。

（三）税务执法人员能力不足

税务人员的法治意识、依法责任、专业能力和行为动机等因素，都会影响税务执法工作有效性，由此税务主体行为引发了执法风险。如少数税务人员心存只要保证税款足额入库，或保持执法廉洁或不受贿赂等，以及税收执法流程不尽规范、管理手续不全也无大碍的思想意识，对由此产生的税务执法风险及潜在损失缺乏足够的重视。如个别地区部分税务机关管理懈怠，未能制定有效的、完善的日常税收管理制度，或是部分基层的税务人员凭经验执法而忽视税收的“实质重于形式”的执法原则。部分税务人员专业能力有限，如税务公务员考试缺乏专业知识考察，上岗人员缺少足够的税收理论知识与业务技能，需要较长时间的学习和适应。加之近年来税收法制变动频繁，税务人员易在工作中出现税法解释、适用等失误。

（四）税务系统平台尚需完善

目前，我国基本实现了税务管理信息化，逐步建成以“金税三期”工程为主体的“一个平台、两级处理、三个覆盖、四个系统”模式，初步统一核心征管、纳税服务、外部信息交互与管理决策四个模块，税务系统已由传统的依靠人工管理转变为依靠互联网大数据进行智能分析。现代化的办税平台使税务人员获取纳税人信息更全面、操作流程更规范，也有利于提高管理考核的便捷与严谨程度。

但同时应注意的是，税收信息科技是“双刃剑”，在提高工作效率的同时，也存在亟须改进之处，这些不足可能会导致负面效应[3]。例如，税收管理信息平台运行不稳定，导致发票领用失败、实时扣款失败和系统故障等情况，特别是平台操作出现失误引发了税务系统操作风险。此外，部分税务系统软件和数据技术性等问题难以靠税务机关解决，需报软件开发商维稳升级，这在一定程度上降低税务工作效率，引发纳税人的不满情绪。

三、税务机关执法风险的防控对策

（一）健全税务执法法制体系

健全税收执法法制体系应采取积极举措推进税收立法工作，以确保税务机关及其税务工作人员做到有法可依、有法必严，避免或减低税务行政执法风险。

第一，加快出台《税收基本法》。及早制定《税收基本法》，明确税收的性质、原则等基本问题，税务机关设置及其征纳双方的权利义务关系等内容。各实体法和程序法的建立与修订，以及税务机关组织管理工作，均需依照《税收基本法》的规定执行。

第二，强化主要税种立法级次。我国现有18个税种，以法律形式出台的仅8个。因而应急需加快推进税收立法，提高收入占比较大税种如增值税、消费税和涉外征收关税等税种的法律级次;条件成熟时完成全部税种的立法工作，进一步规范税收征收管理。

第三，提高税收法制可操作性。给予上述而言的“合理”“相关”和自由裁量权等内容具体化，如对合理费用需提供相应凭据或证明，或就经营类别、成本总额和其它影响因素对费用比例进行划分核定;如违法5倍以下罚款，应明确具体的倍数及标准等。

（二）减轻税务执法环境压力

良好的税务执法环境，离不开各级地方政府及其相关部门、科研院所、学术团体、纳税单位和社会公众等社会各界的关注、理解和支持，以及税收计划任务的科学管理。

第一，争取各界全力支持税收工作。为避免地方政府因招商引资出台与税法精神不符的文件规定，各级税务机关应参与地方税收法规规章的制定，强化税法宣传教育，提高纳税服务水平，赢得地方政府、有关部门及社会各界对税务工作的支持。

第二，科学规范税收计划任务管理。部分税务机关迫于税收计划任务的压力，存在重收入轻规范甚至导致征收“过头税”行为。税务机关应加强税源管理，提高税收遵从度，有效解决因税收计划任务而导致的违规行为，实现向依法治税、优化服务的方向转型。

（三）提升税务人员素质能力

提高税务行政执法质效、强化税务执法风险防控的根本途径，关键在于税务执法人员的政治责任意识和实际业务技能。

第一，强化税务人员政治责任意识。税务机关应重视风险管理与内控管理，通过开展税务案例查找执法风险点，促使税务人员形成根深蒂固的风险意识;制定职业道德标准，注重职业道德教育与廉政建设[4]，开展廉政主题教育，监管税务人员执法的自律性。

第二，提高税务执法人员业务技能。税务机关应重视税务人员“综合性”“个性化”的业务技能培训工作，完善业务培训和自我学习奖惩机制，培养税务人员学习的自觉性，及时跟进最新税收政策法令，特别是本岗位执法工作流程的熟练把握。

（四）完善税务系统平台建设

为降低税务执法风险的发生概率、控制执法风险所造成的损失程度，各级税务机关应建立信息化、覆盖全的税务行政执法风险防控平台。

第一，做好事前预防，充分发挥税务内控平台的功效。税务机关应组建税务风险管理团队，重视税务信息平台风险点的录入，实时监控平台数据，强化风险数据有效分析并将其结果上报有关部门，扩大执法风险预警范围，做好税务风险事前预防工作。

第二，做好事中控制，及时化解已显现的税务风险。在税务行政执法过程中，应充分依托税收管理信息系统和税收执法风险防御系统。税务人员若触发预设风险点，系统发出警告并阻止其下一步操作及其管理工作，及时化解或扼制税务行政执法风险。

第三，做好事后反馈，有效整改税务执法风险防控工作。税务机关通过梳理税务行政执法工作，特别是已发生的税务人员违法违规行为或案件，及时采取补救及整改措施;通过分析各环节风险发生概率和損失程度，完善和加强税务风险预警系统平台建设。

[参考文献]

[1]朱敏嘉.税务人员渎职犯罪大数据分析[J].湖南税务高等专科学校学报，2018（4）：63-65.

[2]武辉，傅廷民.当前税收执法中存在的风险与对策[J].税务研究，2012（7）：85-87.

[3]侯雷.论我国税收执法风险的内涵、类别及其防控[J].西部经济管理论坛，2013（4）：89-91.

[4]刘晓东，沈建波.新形势下税务部门风险管理的实践探索——基于税收执法风险与廉政风险的二维视角[J].税收经济研究，2019（1）：25-30.

（责任编辑：张彤彤 刘 茜）

[作者简介]王曙光（1963-），男，山东青岛人，教授，研究方向：财税理论与公共政策;皮静璇（1994-），女，湖北黄石人，硕士研究生，研究方向：税收理论与实务研究。