对建设单位自用资产应否提取折旧及账务处理之浅见

刘晓武

【摘  要】随着国家对基本建设的持续投资，建设单位应正确认识其在建期间自用固定资产的价值转移过程，准确计提折旧，正确核算自用资产费用，确定建设成本，从而保证财务信息的真实、准确和完整。

【Abstract】With China's continuous investment in capital construction， construction unit should have a correct understanding of the value transfer process of its self-used fixed assets during the construction period， take depreciation accurately， correctly calculate the cost of its self-used assets， and determine the construction cost， so as to ensure the authenticity， accuracy and completeness of financial information.

【关键词】基建会计;固定资产;折旧处理

【Keywords】capital construction accounting; fixed assets; depreciation treatment

【中图分类号】F275                               【文献标志码】A                                   【文章编号】1673-1069（2020）08-0115-02

1 引言

随着国家对新能源、交通等基础设施不断投资，城市框架持续拉大，投资规模越来越大，加强对建设资金的监管和核算，正确核算各项费用、支出，精确核定資产价值，是财务管理和会计核算的基本要求，具有非常重要的经济和社会意义。

通过多年基建账务审查可以发现，很多建设单位对在建期间自用固定资产的认识模糊，会计处理不准确，甚至部分审查单位对此问题未充分重视，导致账务处理混乱、费用归集不明确、资产价值虚增虚减，会计信息失真。部分建设单位对建设期自用资产提取的折旧在期末一次性计入工程成本;部分审查单位对建设单位提取的自用固定资产折旧不予认可，要求竣工决算时自用固定资产必须按原值作交付使用资产价值，否则属于国有资产流失，等等。

2 判断建设单位在建设期间自用固定资产应否提取折旧

①新《会计准则》规定，除以下情况外，企业应对所有达到预定可使用状态的固定资产计提折旧：已提足折旧继续使用的固定资产;按照规定单独估价作为固定资产入账的土地。很明显，提取折旧的前提是“该资产是否达到预定可使用状态”，与企业所处阶段是建设期或经营期没有关系。建设单位在建设期间自用的固定资产不管是购入的、建造的，已达固定资产标准被确认为固定资产管理和使用的，如果达到预定可使用状态且不具备以上两条“除外”情况，其价值随着时间的推移不断地消耗并转化为建设工程的成本，则满足提取折旧的条件。

②《国有建设单位会计制度》适用于在中国境内实行独立核算的国有建设单位，使用国有资金投资的建设项目必须严格执行。该制度对固定资产提取折旧规定得更加明确，第201号科目“固定资产”核算范围：核算建设单位在建设过程中自用的各种固定资产原价;第202号科目“累计折旧”中明确规定，对建设单位在建设期间自用的固定资产应提取折旧并计入“待摊投资—建设单位管理费”，再分期进入建设工程成本。之所以没有直接计入“建筑安装工程投资”“设备投资”“其他投资”等科目，是因为这部分资产并非直接用于建筑施工（即形成建设项目实体或改变建设项目性质状态），其费用应分配计入各个工程成本。也就是说，建设单位在建设期间对自用固定资产提取的折旧与建设单位其他管理费用一样，属建设单位为管理项目建设而发生的构成建设成本的费用，故在工程竣工时应该按使用年限、规定的工作量或资产消耗情况采取平均年限法、工作量法或加速折旧法，按期提取折旧，分配计入工程成本。

3 对建设单位在建设期间自用固定资产提取折旧的现实意义

①对建设单位在建设期间自用固定资产提取折旧，是建设单位实现固定资产增值保值的重要举措。在科学技术飞速发展的当前，各种新材料、新技术不断涌现，固定资产的各种有形无形损耗也越来越大。为实现固定资产的更新换代，推动技术的进步和资本有机构成的提高，除企业固定资产提取折旧外，2013年新事业单位会计制度已经开始对除文物和陈列品、动植物、图书档案、以名义金额计量的固定资产外的固定资产提取折旧，以准确核算资产价值、减少资产的损耗为事业单位带来经济利益的流失。由此可见，随着我国产业发展黄金期的到来，提取折旧的行业越来越多、范围越来越大，按规定及时合理地提取折旧，不仅不会造成固定资产的流失，相反能有效补偿建设单位在固定资产上的价值消耗，实现产业升级换代、固定资产保值增值。

②对建设单位在建设期间自用固定资产提取折旧、分摊计入在建工程成本，是合理确认间接费用，确定新增资产价值的重要步骤。在建期间建设单位自用固定资产的价值，随着工程项目的逐步实施，已转化为在建工程的成本，如果把这部分固定资产的累计折旧从建工程成本中剔除，新增工程项目的成本是不完整的。同时，在竣工决算时，会导致建设单位在建设期间自用固定资产的交付使用资产价值虚增，并不能反映该资产的真实价值。

③对建设单位在建设期间自用固定资产提取折旧，是贯彻执行财经纪律、提高会计信息准确性和保证会计信息完整性的重要一环。对固定资产计提折旧，是会计核算谨慎性原则和配比原则的具体体现。谨慎性原则要求针对经济活动中的不确定因素，在会计处理上充分估计可能发生的风险和损失，提供反映经营风险的信息，不得多计资产或收益，少计负债或费用;配比原则要求按固定资产的受益对象和受益期间确定计提折旧的范围和时间，使取得的收入和发生的各项费用相配比，以准确核算各项经营成果。准确计提、合理分摊折旧额，方能确保会计信息的真实、准确、完整。

④对建设单位在建设期间自用固定资产提取折旧，有利于创造公平的竞争环境，促使建设单位严格执行基建程序、遵守财经纪律，加强成本管理、控制成本费用，提高资金效益、增强投资收益，提高企业的经济效益和核心竞争力。

4 账务处理

在会计实务中应如何计提此部分资产折旧，对于提取的“累计折旧”科目余额，建设期末账务应如何处理？下文对此进行介绍。

①资产的取得环节。固定资产在达到预定可使用状态后，依据资产验收单从“建筑安装工程投资”“设备投资”“其他投资”“待摊投资”等科目把购建资产的费用转入“交付使用资产”科目，同时，依据资产移交确认单把资产从“交付使用资产”转入“固定资产”科目，完成固定资产取得环节的会计处理。

②对建设单位在建期间自用固定资产提取折旧后的处理，按照“归集—分配—确定”三个步骤具体实施。对在建工程来说，这部分累计折旧额通过“待摊投资—建设单位管理费”科目进行归集，建设期末按直接工程费或其他比例标准分配计入各个项目的建设成本，使原固定资产价值转化为项目建设成本的一部分，精准确定了工程的价值，实现了该固定资产价值的更新和转化。对该部分固定资产来说，“累计折旧”归集的科目余额，作为“固定资产（原值）”的备抵价值，二者的差额就可以随时反映出该固定资产的实时价值。竣工决算时以该固定资产的净值，即原值减折旧，作为“交付使用资产”金额。如项目在建期间自用资产在竣工交付使用单位前公开变价处置的，项目建设期间计提的折旧费用和固定资产的清理净损益，即公开变价与扣除所提折旧后资产净值之间的差额，计入待摊投资;不计提自用固定资产折旧的项目，按公开变价金额与购置成本之间的差额作为待摊投资支出分摊到工程成本之中。

5 结语

综上所述，准确计提建设单位在建期间自用固定资产折旧，加强固定资产管理，既能准确反映项目完工时建设单位自用固定资产的实际价值，又能完整反映建设项目的实际价值，且财务处理清唽明了，财务信息真实可靠。

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