浅议房地产企业土地增值税清算中的土地成本分摊

黄晓静 济南图远税务师事务所有限公司

房地产行业一直是国家的经济发展的支柱产业，近几年发展尤其迅速，随着城市化进程的加快，建设用地也越来越少，房地产企业的土地成本也越来越高。在这种经济形势下，房地产企业的运营成本控制成了企业管理中越来越被关注的问题，其中土地增值税在成本管理中所占的比重较大，随着土地增值税清算相关的一系列法律的不断完善，土地成本分摊问题也越来越受大家的关注。

一、土地增值税清算概述

目前，我国的房地产企业土地增值税基本实行先预缴后清算的办法，土地增值税清算是指纳税人在符合土地增值税清算条件后 ，按照规定计算房地产开发项目应缴纳的土地增值税税额，并填写清算申报表，向主管税务机关提供有关资料，办理土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳的土地增值税税款的行为。

二、土地增值税清算中的土地成本的分摊方法选择

目前，土地增值税清算中土地成本分摊方法主要分为五种。（1）可售建筑面积法，也是目前最常用的一种方法，适合项目内不同容积率地块之间的，相同成本的相同产品业态的土地增值税抵扣成本计算。（2）占地面积法，也是目前比较常用的方法，适用于分期开发或者滚动开发的项目。（3）直接成本法，该种方法一般适用于利息支出分配的分摊问题，以及特定产品的成本支出分配。（4）层高面积比例法，适用于项目业态复杂，无法准确计算出各业态准确的占地面积，也无法按土地面积进行成本分摊的情形。（5）销售收入比例法，这种方法比较有利于比较均匀地分摊不同产品之间的税负。除了以上列示五种分摊方法，还有预算造价法、成本加成法等等。房地产企业可根据开发项目的实际情况选择合理的分摊方法。

随着房地产行业的日益发展，房地产企业既要提高自身市场竞争力，又要防控土地成本分摊不当带来的税务风险，所以在选择土地成本分摊方法时既要遵循相关法律，又要合理比较，选择既降低风险又对自身经济利益最大化的土地成本分摊方法。

三、不同的土地成本分摊方法对土地增值税税负的影响的实例分析

在土地增值税清算的实际操作中，即使是同一项目，也基本都是同时存在商业、住宅及地下人防车库等产品类型，税务机关要求对不同类型的房地产应分别计算增值额、增值率、缴纳增值税，所以在后期进行土地增值税清算时，就土地成本的分摊方式问题可能存在比较大的分歧。采用不同的分摊方式，不同的类型的房地产分摊的土地成本可能存在较大差异。比如下面这个例子，按照建筑面积法和按照销售收入比例法分摊，结果差异就比较大，：

某房地产公司开发A地块项目，总占地面积约11万平方米，总建筑面积40万平方米，可售建筑面积约36万平方米，其中普通住宅约22万平方米，商业约7万平方米，地下人防车库约7万平方米，不可售面积约4万平方米， 项目2019年9月售罄，一次性开发项目，土地成本约为3亿元，住宅销售收入约22亿元，商业销售收入约10亿元，地下车库销售收入约3亿元，计算结果如下表：

按销售收入分摊普通住宅类型 土地成本 建筑面积 所占比例 销售收入 所占比例按建筑面积分摊22 61% 220,000.00 63% 18,333.34 18,857.14商业 7 19% 100,000.00 29% 5,833.33 8,571.43地下车库7 19% 30,000.00 9% 5,833.33 2,571.43不可售 4 - 0% 0 -合计 30,000.00 40 100% 350,000.00 100% 30,000.00 30,000.00 30,000.00

从上表的计算结果可以看出，按照建筑面积分摊土地成本可能会造成商业分摊的土地成本相对于销售收入来说偏低，土地增值率较高，从而造成商业土地增值税税额偏高。而地下车库的分摊的土地成本相对于销售收入来说偏高，土地增值率较低，也有可能是负数，从而造成土地增值税税负偏低。

四、结论及建议

综上所述， 房地产企业土地增值税清算是一个比较复杂的过程，实际工作中，要根据实际清算项目及不同的清算单位来选择合理的土地成本分摊方法，同一个清算项目也可以选择多种分摊方法相结合，以使成本分摊更加客观、公平、公正。

另外，由于房地产项目周期较长，而土地增值税清算数据需求量大，对财务数据的连续性和完整性要求也比较高，所以就对房地产企业的财务核算方面存在很高的要求，所以，房地产企业在充分了解土地增值税的同时，还要尽可能的给财务部门提供先进的财务核算系统提高财务部门的核算水平，保证财务数据的准确无误，为后期的土地增值税清算做好准备工作，从而为企业的发展创造更大的价值。