国际重复征税研究

摘 要：“一带一路”的本着共建共商共享的原则，希望加强沿线各国的经济交流。但因税收信息交流不及时、信息不对称、税收管辖冲突等诸多因素，造成“一带一路”战略下国际重复征税问题的日益严重，阻碍了“一带一路”战略的更好发展。解决国际重复征税问题的措施存在诸多弊端，完善解决措施自身弊端亟待解决。

关键词：国际重复征税;一带一路;国际税收协定

一、国际重复征税概念及现状

准确把握国际重复征税这一概念，首先应厘清何为重复征税。按照性质的不同，理论上通常认定存在三种不同的重复征税，分别是税制性、经济性和法律性重复征税。复合型税收制度通常会引起税制性的重复征税。例如，一国对某商人甲的同一征收对象不仅要征收所得税，而且还要征收流转税，这是典型的税制性征税。税制性征税的优点十分明显，使得一个国家多种税并存且协调发展，其具备一定的伸缩性，弹性空间较大。法律性重复征税指至少两个以上的征税权主体对同一纳税人的同一征税对象进行重复征税，这主要是因为不同征税权主体采用了不同税收管辖权导致的。例如A国实行居民管辖权和地域管辖权，B国仅实行地域管辖权，若A国居民甲因在B国经商获得利润，则甲要同时向A、B两国纳税。两个以上的纳税人之间存在经济关系是导致经济性重复征税的主要原因。

例如，既要对股份公司的利润征税，还要对公司股东的个人利息进行征税。

通过分析不同性质的重复征税，不难看出，就范畴而言，重复征税囊括了国际与国内两个方面。与国内重复征税不同，国际重复征税必须涉及至少两个及以上的主权国家或地区。但就国际重复征税的概念一直存在争议，广义的观点认为国际重复征税包括经济性、税制性、法律性重复征税，狭义观点认为仅包括法律性重复征税。本文采取广义说，本文认为无论何种性质的国际重复征税其本质相同，都对国际经济活动发挥重要影响。因此，国际重复征税，是指两个或两个以上的国家，对同一纳税人或不同纳税人的同一征税对象，在同一时期内征收相同或类似的税收。

二、国际重复征税与“一带一路”之间的分析

（一）“一带一路”下国际重复征税的原因分析

1.税收管辖冲突

随着经济全球化的快速发展，经济要素在各个国家之间频繁而快速的流动。国家间的经济与贸易往来只增不减。在这一过程中，国家间经济交往的矛盾也日益凸显，国家间税收矛盾也不例外。国家主权通过很多具体的方式扩展其外延，税收管辖权就是表现之一。各个国家行使税收管辖权势必会造成国际重复征税。同理，“一带一路”下的中国与参与过都行使税收管辖权也造成了“一带一路”过程中国际重复征税的问题。

各个国家奉行的税收管辖权原则不同，单一原则仅实行收入来源地税收管辖;双重原则在单一原则的基础上增加了居民税收管辖;据此，税收管辖之间的冲突可以细化为以下几个方面：1.居民税收管辖权之间冲突。这是指至少两个以上主权国家或地区都对相同纳税人主张居民管辖权。这主要是由于各个国家对居民身份的认定标准、对法人身份的认定标准存在差异;2.所得收入来源地税收管辖权之间的冲突。与居民税收管辖权冲突相似的是，之所以存在来源地税收管辖权冲突，是因为各个国家对如何认定来源地没有形成共识，存在一定的差异。3.居民税收管辖与来源地税收管辖之间的冲突。这是由于两个主权国家所采用的原则不一致导致的。

（二）“一带一路”下国际重复征税的现状

前文提到“一带一路”的建设和发展导致国际重复征税问题几乎是必然。我国税收管辖权将居住地和来源地原则相结合。在“一带一路”发展过程中，我國积极出台相应措施来应对国际重复征税问题。这些措施主要包括直接抵免法、间接抵免法和签订国际税收协定。其中，间接抵免法是最有效的措施。

截止到2017年，中国对外签署的避免双重征税协定已经超过100个，其中超过一半的协定是与“一带一路”沿线国家签订的。国际税收协定的作用明显，从中受益的不仅包括沿线国，还包括来华投资的外国企业和个人。中国与外国签订的国际税收协定主要适用于我国在海外的投资企业。中外国际税收协定还有一个不可忽视的作用，那就是“一带一路”基础设计建设过程中我国企业劳务免税的、工程承包免税。

（三）一带一路下国际重复征税存在的问题

我国曾在2008年对税收抵免法进行修改。但是，税收抵免法在解决国际重复征税问题是仍然存在很大弊端。我国《企业所得税》对境外税收抵免规定确立的原则是“分国不分项”。假设A居民企业同时到甲国和乙国进行直接投资，而甲国税率高于我国，乙国税率低于我国。如此一来，A居民企业在甲国的实际纳税就可能超过抵免限额，或者在乙国的实际纳税达不到抵免限额。

除此之外，《企业所得税》对境外税收抵免有着控股比例的要求和较为严苛的层级规定。这对“走出去”战略的实施带来了极大的不便和挑战。对有意向“走出去”的企业而言，他们往往要在母公司和目标企业之间搭建安全的“桥梁”——境外中间层企业。对桥梁企业持股的税收抵免我们有着近乎严苛的规定：就“一带一路”而言，要求中国企业直接或间接控制境外企业20%及以上的股权;居民企业在沿线国家持股20%以上的外国企业持有20%以上股份且居民企业的汇总持股比例也要20%以上。

尽管国际税收协定是避免“一带一路”国际重复征税问题最有效的途径，但从签订到实施也还存在一系列问题。若某居民企业有意向到未与我国签订国际税收协定的国家进行投资，考虑到高额税收，往往只能选择转向投资或者放弃投资。这也不利于国内企业对外投资。

三、国际重复征税对“一带一路”的影响

（一）国际重复征税对“走进来”的影响

“一带一路”希望加强沿线国家间的互通交流，包括文化的、政治的和经济的。而交流正是双向的，就经济交流而言，一定是包含“走进来”和“走出去”两个方面。“一带一路”战略的提出，一方面受到诸多国家的支持和肯定，另一方面也遭受到了很多质疑和否定。主要原因有二，一是对“一带一路”不够了解而产生诸多误解;二是有意向到我国投资的外国企业不了解我国税法和税收政策，国际重复征税问题没能完全解决，导致很多意向外国企业不愿意“走进来”。

任何国家的行为其目的是维护本国利益，任何企业的行为其目标是获取利润。因此，若想吸引战略沿线国家走进我国投资，必须让沿线国家及其企业看到“一带一路”不仅不会损害其利益、剥夺其利润;还应当让其看到光面的发展前景。

（二）国际重复征税对“走出去”的影响

“一带一路”战略是在经济全球化的背景下提出的，希望与沿线国家打造互联互通的伙伴关系。让沿线国家的经济要素自由、多元、自主的流通，從而实现可持续发展。我国作为“一带一路”的倡导者，应当积极作为，鼓励国内企业走出去与沿线国家加强经济往来，扩展境外投资。

国际重复征税本就不利于国际经济向好发展，“一带一路”下的国际重复征税是国际重复征税的一个缩影。“一带一路”的战略定位之一就是加强与沿线国家的经济交流，但国际重复征税让这一目标的实现困难重重。“一带一路”下国际重复征税削弱了居民企业“走出去”对外投资的热情，不利于“走出去”进程的加快和完善。与此同时，国际重复征税降低了市面上的现金流，让资金结构形式发生改变，市场运行效率降低。这些弊端都加大了“一带一路”的阻力，抑制了中国居民企业“走出去”的步伐。

四、应对“一带一路下国际重复征税的建议

首先，要打破“一带一路”沿线国家对“一带一路”的误解，最有效的方式就是加强各个国家间关于税收信息的沟通与了解。通过税收信息的交流让各个国家之间彼此更放心，有信心。为了沟通的便利，可以搭建网络税收沟通平台。税收信息交流平台实际上是为战略沿线国家提供了信息互换的机会，加强彼此对税收的了解，也能有效地避免国际重复征税问题。

第二，尽管国际税收协定对消除国际重复征税是最有效的方式，但其弊端亟待解决。从实践来看，我国在战略沿线国家进行投资的数量高于与沿线国家签订国际税收协定的数量。这也说明了国际税收协定的范围还有待于提高。我国与素来有好的战略沿线国家曾将签订的国际税收协定有待修改和完善。

最后，抵免法的内容和适用条件应当被完善。抵免法的适用条件严苛、适用范围较小，针对具体问题不能具体解决。应当适当放宽抵免法的适用条件。中国居民企业走出去投资，可以考虑适用免税法。从抵免法到免税法的过度需要时间，不可一蹴而就，也要尊重各个国家具体国情。

参考文献

[1] 《国际投资学》[M].刘志伟.[2017

[2] 《新编国际经济法》[M].张学慧.第四版.2017

[3] 《“一带一路”投资的国际法》 [M]. 龚柏华，何力，陈力.2018

[4] 《一带一路战略下国际重复征税问题研究》[D].汪锋.2018

[5] 《直面“一带一路”六大风险》[J].张明.国际经济评论.2015（4）

[6] 《“一带一路”背景下中国境外所得免税法研究》[J].李旭红，郑鹏，赵倩.国际税收. 2017（10）

[7] 《浅谈“一带一路”战略下对国际重复征税问题的认识》[J].刘晓婕法制博览. 2016（11）

[8] 《我国“一带一路”研究脉络与进展》[J].安晓明.区域经济评论.2016（02）

[9] 《“一带一路”战略的前景与挑战》[J].燕笑天，许学军. 改革与开放. 2016（01）

作者简介：王玲（1996），女，汉族，内蒙古阿拉善，硕士研究生，北方民族大学，民商法。