新旧金融工具准则对比探究

蒋亚平　刘金彬　韩磊

摘要：随着世界经济进一步深化融合，全球化趋势虽有波折但大势不可逆。经济发展需要会计制度保障，国内会计准则的国际趋同是基础中的基础。文章就新金融工具准则主要变化，施行后的影响，应对挑战等问题作出探讨。

关键词：金融工具准则;影响;比较

一、国内外会计准则变迁

（一）国内会计准则变迁

1949年成立会计制度处为代表的时期是国内学习非本土会计的第一次成功探索，确为国家经济恢复做出了重大贡献。这一阶段的特点是：以“苏联模式”的经验学习为主，辅以国家特殊的行业性质微调。十一届三中全会确立国家发展中心大调整，会计制度改革迎来了第二次飞跃。同年葛家澍教授发表了《必须替借贷记账法恢复名誉——评所谓“资本主义记账方法”》，1979年财政部修订颁布瘫痪十年后的第一套会计制度，1980年发布《国营企业成本管理条例》，1992 年“两则两指”的发布是我国会计准则国际趋同的里程碑，意义重大，影响深远。借鉴非本土会计的第三次飞跃是以2001年中国加入世界贸易组织（WTO）为起点，其中又以2006年为代表发布企业准则具体准则38个为数量最多、覆盖面最广;2011年之后，财政部继续发布新准则的同时与时俱进进行准则修订，加速国内会计国际趋同。

（二）国外会计准则变迁

从已有的文献来看国外会计准则也处于不断演变中，但主要方向还是以趋同为主。即国家间趋同和地区间趋同。

1. 国家间会计准则趋同

这种趋同主要是通过大型跨国组织的影响力实现，这其中的代表就是由英、美等9国在1973年成立的国际会计准则委员会，IASC成立的初衷就是研究全球通用的准则。2000年IASC进行全面改组，于2001年成立IASB，IASB的工作是制定和修订国际适用的会计准则，推进全球会计趋同进程。

2. 地区间的会计准则趋同

区域性组织为方便相互经济往来，会发布一些共同遵行的制度。以欧盟为例，欧盟作为一个区域性经济组织，通过颁布共同的区域适用性文件限定成员国在一定期限修订本国《公司法》，以促进内部经济与市场一体化。

二、国内外金融工具准则发展

（一）国内金融工具准则发展

国内金融工具准则具有起步晚、发展快、修订持续的特点。财政部2006年2月颁布的企业会计准则体系，其中22号、23号、24号、37号文件都涉及金融工具准则。此后，财政部2015年征询意见，并于2017年完成所有新修订的准则的颁布。

（二）国外金融工具准则发展

国际金融工具准则的构成主要包括IFRS7《金融工具：披露》、IFRS9《金融工具》和IAS32《金融工具：列报》三个准则。

从时间的角度看：1991年国际会计准则委员会（IASC）第一次提议全面公允价值计量模型，随后发布《E40金融工具》征求意见稿。1998年颁布IAS39《金融工具：确认与计量》。2005年，IASB为了加强对金融工具披露的管理，单独颁布IFRS7《金融工具：披露》，被剥离后的IAS32更名为《金融工具：列报》。2008年IASB成立专业改革组，对金融工具准则进行改进，在多轮征求全球意见后，于2014年7月正式发布IFRS9《金融工具》，替代原IAS39準则（停用）。

从局部看，受经济发展进程中不断涌现的新问题影响，国外金融会计变迁的历程主要分为三个阶段：金融工具的分类和计量、金融资产的减值和套期保值会计。

三、新金融工具准则出台的背景

（一）国内外经济环境变化的必然选择

从国内来看，在 2006 年财政部出台《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量》，对于全球化刚开始的中国企业来说准则规范了国内资本市场，在让企业金融活动透明化方面起到了积极的作用。但随着我国经济的不断发展，修订新的金融工具准则保障我国资本市场走出去成了企业和社会投资者共同呼之欲出的诉求。

从国际上看，国外金融工具准则发展变迁也是居于内外部环境变化做出的必然选择，虽然历史不会重演，但历史事件总是惊人相似，公认会计准则所走的变革之路对我国完善当前准则提出很高的参考价值。

（二）国际会计趋同的必然要求

在区域经济一体化，贸易全球化的背景下，与国际会计趋同是当前会计改革的必然，以“一带一路”建设为主国家方针更是需要早日全面实现我国会计国际化。从国内研究来看，从国家提出以研究国内会计与国际会计接轨作为目标以来，学者们便对我国不同时期会计准则的国际化进行了分析对比，评价指出，国内准则（CAS）跟国际准则（IFRS）在对经济实质的处理上虽有差异但基本趋于一致。近年，学者通过实证对CAS与IFRS的相近程度进行了样本定量研究。王静、孙美华（2003）通过对CAS与IFRS的差异点进行不同程度的赋值来计算得出CAS与IFRS趋同度。结果是对已颁布的会计准则，CAS与IFRS协调程度为中等，一定程度上说明我国会计准则正日趋国际化。

四、新金融工具准则的变化

（一）对金融资产分类的影响

新金融工具准则将金融资产由原来的四分类改成了三分类，使金融资产的分类依据与国际会计准则一致：一看企业业务模式，二看现金流量特征。较旧分类新资产分类客观性增强。旧准则下出售“可供出售金融资产”收益计“投资收益”，转入利润表。新准则下，计入“留存收益”，企业利润调整风险下降。

（二）对金融资产减值的影响

旧准则资产减值计提是“已发生法”，新准则改为“预期损失法”。新准则资产减值模型将风险分摊在三个阶段，分别计提，持续分摊。这种分摊不是简单的算术平均，而是用更灵活的手段来减少企业潜在损失和机会成本。

（三）对金融衍生工具的影响

新准则细化金融资产与金融负债，从业务实质对其重新定义，更加明确了持有者和发放者的权利跟义务，将其以新衍生金融工具的形式范业在资产负债表中，丰富了表的内涵。

五、新金融工具准则的主要影响分析

对于企业以及金融机构来说，大部分的资产其实是属于金融资产，而在新的会计准则之下，对于企业的风险、投资管理以及财务状况都有着较大的影响。而对于负债金融监管的有关部门来说，新的会计工具将使职能部门的监督更精准、高效。

（一）资产分类影响分析

1. 对利润的影响

新的准则下，金融资产分为三类，其计量方式与计入科目也做了相应调整。调整最显著的影响就是对于旧准则金融资产收益计入“投资收益”的项目大幅减少，降低了调节利润可能。

2. 对报表的影响

新的金融资产分类影响了会计报表格式。在财政部分階段实施的准则调整中，也对新准则下会计报表格式做了调整，“可供出售金融资产”项目被“其他债权投资”“其他权益工具投资”等项目取代。

（二）减值改变影响分析

新的金融工具准则下企业将拥有更加合理、稳定的资产结构。采用预期损失，短期企业准备金计提总额有所增加、计提周期有所延长。但总额增加，相对值却减少了;虽然总风险没有变，但是长期风险的突变却被化解，企业将不会出现某个时点由零变为无限大。

1. 对信用风险的影响

旧准则的信用风险是“触发”式，新模型则是前瞻性的。在金融危机中计提模型暴露了其脱离实际企业的预期风险，具体表现为：准备金不足、时效性不强，加剧顺周期等。新模型将风险由事后应对转为事前预防，更加准确的预防、反应风险。

2. 对信息质量的影响

新准则规定预期损失模型一方面考虑金融资产未来预期信用损失情况，另一方面将减值准备计提的范围扩大到原本无需计提减值准备的表外风险业务，及时、足额、谨慎计提金融资产减值准备，提高财务报表信息的可靠性，且预期损失模型较好揭示了金融资产信用风险，增强了财务信息相关性。

（三）市场透明度影响分析

新准则将提高会计信息的质量与整个金融市场的透明度，保证市场合理高效运行。对于企业，新准则让企业资产更加合理、稳定，报表更加真实、可靠投资者将看到更加合理的市场信息，做出更合理投资决策。

六、应对挑战的建议

（一）完善配套政策

新金融工具准则总是随着社会发展不断发展的。当下国内资本市场仍不完善，市场结构仍有欠缺，风险因素还有很多，对于政府而言，要控制风险就需要从准则源头入手，结合市场现状制定事宜的落地配套政策，并在准则执行过程中不断有优化。

（二）强化准则培训

新准则要平稳实施，就要强化培训。不光各级财政部要做好培训工作，将新准则核心变化传递到各准则运用单位，还应当加强与专业事务所的联系，充分利用其科研平台及实务平台，研讨理论培训，实务中可能会出现的问题，问题的应对办法。以此帮助和指导企业运用新金融工具准则。

（三）加强施行监管

各级财政部门应紧密关注新准则落地情况，有针对性给各准则实施单位、企业开展指导，通过跟踪调查，了解新准则运用所面对的重点问题，并对这些问题进行及时处理。同时，各级财政部要形成一张监管网，协同合作加强内部联系和沟通，建立流畅沟通渠道，合力对监管信息、监管难题进行处理，保障新准则有效实施。

（四）完善财务体系

对于企业来说，新金融工具准则的变化所带来的影响不仅是单纯业务影响，更深层次是对财务工作思想的一种革新，需要企业财务系统人、权、事的全面革新。

（五）增强风险管理

对于社会经济来说新金融工具准则变化的实质是对风险把握的更加注重。企业要强化公司治理，降低企业所面临风险。同时抓住新金融工具准则变化机遇，完善企业风险治理，增强企业抵御风险能力。

参考文献：

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[2]王华，顾先英.新金融工具准则对企业的影响及建议——基于四大行2018年一季报的分析[J].财务与会计，2018（23）：56-58.

[3]财政部会计司有关负责人就新金融工具相关会计准则的修订完善和发布实施答记者问[J].财务与会计，2017（08）：6-9.

[4]吴革.国际财务报告准则趋同的现实困境与未来展望[J].会计之友，2014（07）：4-11.

（作者单位：成都大学）