基于区块链技术的跨境云审计服务系统构建

|张 佩

一、引言

审计作为一项独立、客观的经济监督活动，目的在于审查和评价组织业务活动、风险管理的有效性和适当性，以实现组织优化治理、创造价值的目标。进入新发展时期，审计业务种类繁多、资金交易频次渐多、经营流程趋于复杂，造成实地审计成本巨大且耗费时间较长，审计工作效率及质量严重降低。因此，如何降低审计成本、提高审计效率与质量，成为时代发展的关键议题。

审计活动作为资本市场健康运行的关键事项，对企业投资者利益保障至关重要。伴随中国资本市场开放程度日益加深，推进跨境审计监管合作成为发展重要趋势。据中国证监会数据显示，截至2022年上半年，证监会同全球65个国家及地区证券监管机构签署审计监督合作备忘录。除了制度支持，技术构建层面也为中国企业“走出去”提供便利条件。如2016年阿里云正式通过美国注册会计师协会（AICPA）与云安全联盟（CSA）制定的SOC2审计标准。这为推动跨境云审计系统构建提供技术支持。然而，我国虽已有跨境云审计服务系统，但这类系统采取事后审计为主，在降低社会影响方面难有作为。2022年7月，财政部以利用系统漏洞进行大量造假为由，对福建埃森思索公司、中兴财光华会计师事务所山东分所展开监督检查并作出惩罚。因此，如何完善跨境云审计服务系统，形成一套事前预防、事中控制以及事后追责的有效机制，对中国企业走出去并且走得稳具有积极作用。

从现实情况看，跨境云计算仍存在数据被篡改风险、数据安全风险和数据完整性风险等难题，这导致跨境审计与云计算的融合程度及融合效率极为低下。在解决这些问题的诸多技术中，区块链作为一种分布式账本技术，既可实现跨境云服务系统各主体之间自由通信，亦能够对外提供一种去中心化、防篡改和透明性的安全服务。是以，基于区块链技术的跨境云审计服务系统构建，有望成为应对前述问题的重要解决方案。针对于此，本文首先识别了跨境云审计服务概念，探讨区块链技术与跨境云审计服务系统的适配性，在此基础上构建基于区块链技术的跨境云审计服务系统，并从业务流程演示进行描述。通过构设这一系统框架，以期为跨境审计领域研究提供经验证据。

二、理论基础

（一）跨境云审计服务系统特征

云审计服务系统是以互联网为基础、以云计算搭建而成，是服务于审计相关工作流程的第三方审计平台之一。从工作环境观之，云审计服务系统所依赖的数据和程序均储存于“云空间”。从提供服务事项来看，云审计服务系统通过公共云审计中心，为整个审计机构提供高质量服务，如存储、硬件、服务器和网络设备，且负责日常运营及维护。凭借具有时空跨越优势，跨境云审计服务系统不仅可以收集整理与审计相关数据和资料、实时更新存储数据，还为审计机构提供智能审计模型，促使云审计活动更高效。因此，在云计算技术支持下，云审计服务系统使得整个审计行业技术水平快速提升，极大程度降低审计人员重复劳动，提高其审计专注度。

在全球资本市场日渐活跃环境下，走入中国市场的国外企业及“走出去”的中国企业数量逐步增多。这一过程中，各国会计审计制度、治理体系、文化内容存在较大差异，开展跨境审计困难较大。此背景下，由数字经济与经济全球化共同作用形成的跨境云审计服务系统，主要通过大规模云计算数据在全球生产要素自由流动下运转，且能够在不同国家建立云计算服务中心，为各国企业提供跨境审计服务。可以说，跨境云审计服务系统是作用于数字经济时代的一种新型商业运营模式的载体，其服务种类具有多元化、交易内容复杂化、交易形式数字化与虚拟化等特征，可与其他技术有效融合。在跨境云审计平台下，“云”被赋予处理海量数据的能力，能够为各国物联网在审计领域的应用创造条件。并且，由于第三方云平台可以通过网络与跨境各国被审计单位信息进行协同，不同国家之间的企业资产、物证等资源被贴上电子标签。如此，跨境审计专用设备与云审计服务系统相连接，可通过物流网技术对被审计单位财务活动进行实时跟踪，实现审计数据及时共享。

（二）区块链技术融入跨境云审计服务系统的适配性

1.提高财务审计评价有效性。降低审计风险前提在于促进财务审计工作评价的有效性和证据充分性。然而，目前我国跨境云审计服务在审计评价方面的有效性仍待提升。具体来讲，云审计时代，被审计单位相关数据及信息作为审计证据的关键来源主要存储于云端服务器，并通过互联网实现交换与交付。但跨境云审计数据具体存储位置并不确定，且数据由于高流通性而无法被监管机构获取。这一特征导致跨境相关业务无法得到审计追踪，增加了审计证据获取难度，进一步降低财务审计评价的有效性。而将区块链技术融入跨境云审计系统，能够增强财务审计评价客观性。细言之，区块链技术中审查联盟链和私有链源代码设置及部署有效性，一定程度上能够保证跨境审计工作重点转向更专业的区块链源代码审查，从而取代传统繁琐签证工作，可确保审计工作更加有效。另外，在区块链技术支持下，跨境云审计系统转变了传统审计方法，使得对资料、文件的审查，询问财务人员财务内容、细节性测试更加真实、可靠，提升了跨境云审计工作效率与质量。

2.实现审计测试工作自动化。传统跨境云审计工作虽然使审计人员从繁琐工作中解放，但这种方式仍未摆脱纸质资料的大量依赖。此种状态一定意义上会阻碍跨境云审计工作效率及质量。区块链技术属于一类分布式交易数据库，通过对日期、金额等信息进行记录与相互验证，可快速识别已完成的交易信息记录，并自动传送到网络每个节点。每个节点均有相关资料备份，不仅节省高昂服务器成本及维护费用，更增强了整体审计流程的顺畅度。凭借这一优势，跨境云审计整体审计测试自动化水平提升成为现实可能。另外，进入区块链中的审计数据具有可靠性、透明度及可追溯性，使得传统顺查法验证审计证据完整性、逆查法审查证据真实性等方法存在的必要性大幅降低。这有助于审计人员随时随地访问区块链中被审计方与境外审计单位数据，有利于提高整体审计测试工作的自动化。这一过程需关注两点：一是传统跨境审计方法并非完全消失，且在一定程度上仍对区块链技术做补充；二是跨境云审计测试工作涉及领域逐步增多，开始向资产减值损失分析、投资风险及合理性的判断等方面拓展。可知，区块链技术与跨境云审计融合，可以更好地推动审计测试工作自动化运作水平。

3.提升全面审计内容的覆盖面。全面审计是大数据时代发展下审计系统变革的重要表征，体现了对所有样本考察的基本要求，亦显示出对大量审计证据信息的审查。现行跨境云审计系统尚难以做到对审计样本的全面抽样测试，也就无法突破抽样审计调查的固有限制。区块链技术的形成，有效保证跨境云审计数据的真实性及可靠性，为实现全面审计提供了技术支持。可以认为，大数据审计技术促使全面审计成为可能，而区块链技术进一步提高了审计效果。与此同时，目前运行的跨境云审计系统仍然以事后审计为主的行为，意在特定时间报告正确审计意见。这种审计方式无法实现样本的全面检测，也就难以破解境外企业财务运行情况，对我国企业运作产生消极影响。相对而言，区块链技术引入跨境云审计服务系统，可助力审计人员进行实时审计，不仅解决事后审计问题，亦能使审计意见更具前瞻性。另外，现行跨境云审计的审计技术方法仍无法破解时空限制的局限性，审计机构从资料审查、现场咨询及更多资料调取，均需要同被审计单位沟通，且无法做到全面覆盖。而在区块链技术条件下，跨境云审计既能够实现全面前瞻性审计，亦能展开灵活实时的审计工作，从而扩大全面审计的全覆盖范围。

4.增强审计程序分析的安全度。传统场域中，跨境云审计方法的分析程序在整体审计工作中占据极为关键地位。但这类分析方法对评估风险、财务报表审核、检验风险等审计存在一定不足。与传统方式相比，区块链环境下的跨境云审计分析程序可实现两种变化，有利于提高审计程序分析的安全程度。（1）区块链技术分析程序能够实现全流程监控与解析。首先，事前防控，实现跨境云审计的部署与设置。审计人员通过区块链技术，利用跨境云审计系统能够对比整体行业数据，预判本企业区块链设置及部署有效性。其次，事中控制，推动规则模型监控升级。区块链能够确保进入区块链中的数据真实性，可帮助跨境云审计系统检测出异动数据，控制尚未发生的风险。最后，事后审查，推动数据分析的平稳性。区块链技术支持下，跨境云审计需要更强稳定性来实现良好运作，并提高整体安全水平。（2）区块链技术能够实现数据转化分析的可靠性。一方面，数据转化是前述技术分析程序运作需要考虑的关键问题。通常而言，区块链中非结构数据的转化与存储主要源自数据采集转化与存储管理事项。这不仅为跨境云审计系统构建提供解决方案，保证数据分析的可靠性，而且能够获取基础审计数据。另一方面，审计机构通过多重关联数据标签进行组合，由此找出异常波动数据，将这些波动数据进行转化，在消除重复波动数据的同时，化解信息异常篡改问题，提高数据安全水平。

三、基于区块链技术的跨境云审计服务系统设计

（一）系统框架设计思路

1.基于“私有链+联盟链”建立云审计信息共享机制。以“私有链+联盟链”双链混合模式，构建跨境云审计信息共享机制。私有链由相关审计人员需根据现有业务系统自行建立审计工作事项。在此基础上，审计人员通过梳理跨境企业共享涉税信息，设定统一且规范的数据标准，并与其他相关机构、企业、部门建立综合的云审计服务联盟链。在优化跨境云审计系统过程中，云审计服务私有链将审计数据信息同步传输至联盟链，实现跨境云审计信息的即时共享，提升跨境云审计共享模式运行安全性。

2.基于“智能合约”构建跨境云审计服务管理平台。在构建跨境云审计服务系统过程中，审计部门应以智能化、流程化作为建设目标，压缩内部审计业务处理流程。具体执行过程中，审计人员需借助“智能合约”自动签署功能，建立管理平台，将以往由人工处理的审计工作内容转换为代码执行。通过“智能合约”代码执行，审计人员可交由区块链技术自动管理跨境审计信息。同时，以区块链技术“智能合约”为基础，打造保障跨境审计数据真实性和可追溯性系统。

3.基于“身份认证技术”建立云审计认证机制。审计部门在跨境云审计过程中，需借助区块链“身份认证技术”建立认证机制。审计人员通过该认证机制，对被审计单位信息和权限作出判断与分析。与此同时，审计人员需要记录在跨境审计时的表现，确保在审计过程中无法对跨境审计数据进行篡改。

（二）系统框架构建

基于区块链的跨境云审计服务系统架构如图1所示，包含基础设施层、平台服务层、核心应用层、数据交互层、智能防控层五个层面。基础设施层主要负责为平台服务层、核心应用层、数据交互层以及风险防控层提供基础设施支持，以及为云审计系统提供基础保障。平台服务层也是跨境云审计服务系统的逻辑处理层，旨在为其他层级提供关键服务，有效推进系统平稳运行。核心应用层是跨境云审计服务系统的技术支持，依托共识算法保证全网节点的跨境审计数据一致性，并利用加密算法确保跨境云审计数据运行有效性。数据交互层负责存放跨境云审计业务数据，能够借助网络平台自动对上链数据进行验证和传播信息，助力跨境审计数据实现互联互通。风险防控层是保障跨境云审计服务系统安全的重要支撑，其中的实时预警系统能够检测运行过程中存在的漏洞和舞弊行为，及时提醒审计人员防范。

图1 基于区块链的跨境云审计服务系统架构图

（三）系统框架详析

1.基础设施层。基础设施层主要涉及两部分内容，即硬件设备资源、云审计操作系统。其中，硬件设备资源是基础设施层的物件支撑，主要囊括交换机、存储设备、计算机主机、显示器、网络设备等；云审计操作系统是基础设施层的“核心灵魂”，涉及负载均衡、弹性拓展、监测预警、资源规划等有关软件设备资源的内容。本质来看，基础设施层主要将外设基础硬件设备以契合区块链技术特征的方式呈现，为跨境云审计系统服务的网络获取、资源池建设提供物理基础。与此同时，基础设施层采取虚拟化数据技术，将跨境云审计资源与云应用置于同一环境中的资源池，由此通过跨境云审计任务管理及控制策略，推进审计服务系统的安全性、协同性。另外，具备逻辑关联的若干审计主体一定程度上可以共同构建跨境云审计服务系统，而无需重复建设相似硬件设备及操作系统。

2.平台服务层。平台服务层一般是为核心层提供多重任务管理服务。这类服务通常涉及设备运行、维护等软件生命周期管理活动。具体来说，平台服务层通常涉及跨境审计数据管理、综合服务、平台运维三方面。就跨境审计数据管理方面，其涵盖数据调度、采集、存储、分析和可视化等多重服务环节。就审计综合服务来说，此层主要囊括跨境审计业务管理、审计取证、审计测试、安全等多方面内容。就平台运维方面，主要涉及平台的开发、运行、资源管理、维护管理及风险控制等方面。整体来看，平台服务层为跨境云审计主体提供契合区块链程序运作的平台环境。具体来说，区块链应用程序可将系统进行抽象虚拟化，形成应用系统资源池，推进跨境云审计系统智能自动化任务调度、分布式存储、虚拟化管理与通信控制等服务内容持续深化。此外，平台服务层还承载质量管理、元数据管理以及云审计数据的转换、装载、取数、抽取、存储等服务功能，为区块链跨境云审计服务工作开展奠定基础。

3.核心应用层。核心应用层作为与跨境云审计服务活动相关软件服务的集合，主要通过共识算法保证整个网络节点数据一致性、利用数字签名保证节点身份合法性、采用加密算法保护数据安全性，实现供应链业务自动化运作。基于区块链技术的核心应用层是跨境云审计服务系统的中心，主要涵盖审计实施模块、审计管理模块、审计决策模块和审计数据中心（见图2）。其中，审计实施模块需要与审计管理模块进行实时互动，及时更新内部审计数据信息，进而为审计决策模块和审计数据中心提供相对准确、健全的信息，以便后续审计人员更好处理业务。审计决策模块主要负责将其他模块的数据信息整理、归纳、总结为可供管理者直接决策的方案，且能够自动分析存在的弊端，更利于被审计单位稳定发展，提升决策准确性。审计数据中心是基于区块链技术对云审计数据进行集中的处理、交换、管理等环节，囊括被审计财务数据、审计综合数据库、法律法规数据库等内容。于此，下级审计部门若想获取数据无需再经过上级审批，仅需通过浏览器就能够进入系统提取所需数据信息，并进行审计作业。

图2 基于区块链技术的跨境云审计服务系统核心应用层

4.数据存储层。数据存储层的功能包含两方面内容，一是为核心应用层提供全方位的软硬件运行、维护等服务，二是为基础设施层提供基础资源管理服务，这类服务主要涉及跨境审计数据管理、综合服务及平台运维（见图3）。其中，审计数据管理主要囊括与数据相关的内容，即数据采集、存储、分析、可视化等内容。审计综合服务涉及跨境审计业务过程管理、测试管理及取证管理。另外，平台运维层面涉及风险控制、整体软硬件资源管理等内容。综合而言，平台服务层可推进跨境云审计系统智能自动化任务调度、分布式存储、虚拟化管理与通信控制等服务内容持续深化。此外，平台服务层还承载着质量管理、元数据管理以及云审计数据的转换、装载、取数、抽取、存储等功能，为区块链跨境云审计服务工作开展奠定了基础。

图3 基于区块链技术的跨境云审计服务系统数据存储层

5.风险防控层。风险防控层主要为跨境审计部门加强审计质量提供防范措施，在审计各关键节点设置风险点，从而将审计质量控制前置，最大程度防范审计风险，全面提升跨境云审计服务质量。基于区块链技术的风险防控层主要包括审计盘库、资金运营审计、审计调查与取证、审计方案对接、审计修订和归档环节。其中，审计盘库作为风险防控层基础环节，可对被审计单位提供资料、银行存款、财政拨款、跨境云审计数据等进行深入挖掘和盘查，防止审计漏洞风险。资金运营审计是系统核心环节，涵盖收入票据、收入缴纳单等内容，该层涉及风险点相较其他环节更为复杂，因此每个资金运营事项均需要政策作为支撑。审计调查与取证是为预防账面被某一节点掩盖或篡改，故需要借助区块链分布式记账技术在各个节点进账，由这些节点共同维护安全，实现记账去中心化或多中心化。审计方案对接是为事前审计可以在实时过程中进行修订，可及时与其他节点对接，以防出现审计决策风险。

（四）基于区块链技术的跨境云审计服务系统业务流程演示

未引入区块链技术之前，跨境云审计服务流程主要涉及以下步骤：第一步，审前准备阶段。首先，审计机构需要根据跨境企业经营情况、具体审计事项、相关政策落地以及国内外经济情况等内容，以人工方式编制年度审计计划；其次，制定具体审计内容，包括审计范围、审计风险预测、工作结果等内容；再次，对企业经营情况、会议记录等进行人工调查；最后，根据审计方案内容制定具体执行方式和执行日期。第二步，审计实施阶段。一方面需要对云审计主要工作进行控制测试和实质性测试。其中，控制测试主要包括对内部控制健全性测试与有效性测试，实质性测试囊括业务活动效益性测试和财务收支合法性测试。另一方面需要对审计工作底稿与审计日志、中期审计报告进行人工记录与报送。审计人员可通过审计工作底稿和审计日志手动记录跨境云审计步骤。如果审计过程中存在风险或问题，审计人员能够使用审计备忘录记录并传达给高层管理者和被审计单位。第三步，审计报告阶段。根据审计实施阶段人工制定报告草稿，审计人员交由组长、经理修订，随后提交被审计单位获取修改意见，并交由领导审核，待审核通过后正式定稿提交。第四步，审计后续优化阶段。审计部门要明确后续三方职责，即审计人员、被审计单位、高级管理层的职责。同时，制定后续审计政策、完善后续审计工作底稿和后续审计报告。上述步骤的运行极大程度耗费人力成本与物力成本，难以有效提升审计人员工作处理效率，也无法保证跨境云审计服务有效性。

引入区块链技术，并以之为支撑构建跨境云审计服务系统的主要流程涉及以下内容（见图4）。第一，在审前准备阶段，借助区块链分布式账本和数据挖掘技术，审计人员可对跨境企业内部云审计数据进行数据存储和采集，且不可篡改，再利用智能合约技术对这些数据进行规则设定，使其自动执行编制年度审计任务。第二，在审计实施阶段，审计人员借助区块链自动测试工具转变人工测试模式，且依托区块链自动编程和隐私计算功能，可对系统内部设定编程规则。如此，基于区块链技术的跨境云审计服务系统的审计工作预测更加科学，具有更高时效性，实施阶段审计服务工作效率得以提升。同时，依据确定完毕的成本对象开设成本明细账。第三，在审计报告阶段，跨境云审计服务系统能够根据阶段报告自动生成底稿，并提交至更高级咨询，获取修改意见，待修订过后自动提交领导审核。这一过程，无需人工进行干预，系统可自主修改、分析、提交、生成底稿。第四，在后续优化阶段，系统依据前述流程，可对后续不符合审计需求的业务进行自动消减，对符合但不完善的政策制度、业务流程、审计报告等内容进行修订与优化，并与管理者进行核查、校验。在整个运行过程中，跨境云审计系统智能化运转形式减少因人工决策、人工核算、人工控制、人工考核及人工分析等过程耗费的大量时间、精力，这样不仅有效提高审计人员工作效率，还确保数据的安全性、精准性与实效性。

图4 基于区块链技术的跨境云审计服务流程

基于区块链技术嵌入下的跨境云审计服务系统，可利用分布式储存技术将成本数据进行储存，而后采用数据加密、时间戳将审计数据置于对应区块链中，以确保成本数据不被篡改。这一过程中，跨境云审计服务系统以智能合约为核心，在差异化场景下对跨境审计业务进行处理，通过自动筛选、分析审计数据等步骤，为管理层提供决策依据。另外，在区块链中的密钥技术能够保证跨境云审计数据安全性，同时跨境企业人员能够使用密钥进行监督与管制。可知，区块链技术的嵌入为跨境云审计系统进行决策、核算与监管等事项提供了更多支持。这样，新系统的新流程不仅为财务人员、监督人员、决策人员带来便利，同时也推进跨境云审计向智能化时代转型。

值得注意的是，区块链技术下的跨境云审计服务系统是一个系统工程，除了系统平台架构外，还涉及信息安全、云责任、审计制度等标准体系及安全审计法律法规。若在推进跨境云审计服务系统构建过程中盲目应用区块链技术，忽略标准体系及安全法律建设，可能产生严重的审计风险。从这一维度看，未来推动我国跨境云审计服务系统发展，仍需在审计安全技术标准、法律制度方面进行深入讨论。