PSR模型应用于农村环境审计的研究

吴薇 崔晓桐 戴中将

(西京学院会计学院，陕西 西安 710123)

引言

建设生态宜居的美丽乡村是乡村生态振兴的重要任务，也是习近平“两山”理论的生动实践。随着脱贫攻坚的全面胜利，美丽乡村建设进入到新的阶段，2022年成为乡村振兴的关键之年。建设生态宜居的美丽乡村不仅要求集中治理农业环境突出问题，还要持续改善农村人居环境，提升村容村貌，打造农村“生态”与“宜居”的有机统一，实现乡村生态振兴。乡村生态振兴的主要目标是农村环境治理，包括农村生态环境和农民居住环境，因此农村环境治理也被认为是关系到美丽中国建设成败的全局性问题[1]。目前，农村环境治理最严峻的挑战就是污染防治攻坚战，也是全面建成小康决胜时期的3大战役之一。《中共中央 国务院关于深入打好污染防治攻坚战的意见》的发布，体现了党和国家对环境污染问题持续攻坚的坚定决心。其中，打好农业农村污染治理攻坚战，是全面推进乡村振兴战略的重要举措之一。但是，由于农村与城市的不均衡发展，农业农村污染治理一直处于薄弱环节，农业环境污染问题突出，农村人居环境亟待改善。据生态环境部发布数据显示，全国尚有2/3的行政村没有达到环境整治要求，农村生活污水治理率仅为25.5%，与“十四五”时期所要达到的攻坚目标尚有较大差距。

审计作为国家监督控制系统之一，承担着国家治理的监督和约束的职责。国家审计的本质是国家治理这个大系统中内生的具有预防、揭示和抵御功能的“免疫系统”，是国家实现良治的重要途经之一[2]。国家审计与农村环境治理密切相关，其既是农村环境保护专项资金支出、相关政策落实的监控者，又是农村环境治理、污染治理活动的监督者。农村环境审计以第三方独立的身份，对农村环境污染治理及人居环境整治工作进行监督和约束。因此，进一步发挥审计在环境治理中的监督功能，着力推动审计服务于农业农村污染攻坚战行动，是建设生态宜居美丽乡村的必然需求。

目前，针对环境审计的研究主要集中于环境绩效审计、资源环境审计等方面，诸多学者从审计模式、审计要素、评价指标等方面对环境审计进行了阐释，环境绩效审计的重点在于农村环境资金的审计，资源环境审计则聚焦于领导干部自然资源资产离任审计。而关于审计如何在农业农村污染攻坚战行动中发挥作用尚未有人研究。基于此，本文从环境治理流程的视角出发，分析PSR技术应用于农村生态环境审计的可行性，并结合国家审计的“免疫”功能，阐释审计在农村环境污染治理过程中的作用机理，构建农村生态环境审计的发展路径，旨在促进乡村生态振兴政策的落实，为审计在乡村生态振兴中的运用提供理论参考。

1 PSR模型应用于农村环境审计的可行性

PSR全称Pressure(压力)-State(状态)-Response(响应)模型，研究的是人类活动与自然环境之间的相互关系。目前，有关PSR模型的研究主要是关于环境评价指标体系的构建，而应用于农村环境审计的研究较少。金晶在国家环境治理与环境政策审计中使用PSR模型阐释了环境治理形势变化下环境政策审计的作用机理，并以此构建了环境政策审计的发展路径[3]。

在以往的农村环境治理中，出现“哪里污染治哪里”以及“先污染，后治理”的局面。在这种末端治理方式下，往往存在着治理周期长、投资大、效果不佳等诸多问题。习近平总书记在“两山”理论中强调，要坚持“生态优先，绿色发展”，这一科学论断为乡村生态振兴提供了正确的思想方向。在新时代，环境治理需要转变思路方式，打破困局，实现农村经济发展与生态振兴的和谐统一。清洁生产理论强调将环境污染的治理思路向全流程治理模式转变，即构建“源头防治、过程控制、制度优化”一体化的污染防治体系[4]。在这种模式下，源头防治是目的，未雨绸缪，把环境污染的苗头扼杀在摇篮之中；过程控制是基础，没有过程控制，源头防治和制度优化就会大打折扣；制度优化是重点，没有制度就不会形成抵御，就不会使过程控制中产生的问题得以纠正，源头防治也无从说起。

基于PSR模型的基本原理，结合“源头防治、过程控制、制度优化”的全流程治理理念，构建农村生态环境审计3个维度：环境压力维度(P)，在源头防治阶段，发挥审计的预防功能，通过政府部门制定相关的环保政策、农村专项资金的跟踪监管等，对农村环境治理工作产生一定的压力；治理状态维度(S)，在过程控制阶段，通过审计的揭示功能检查各项环保政策措施的贯彻执行情况，促进治理措施执行到位；措施响应维度(R)，在制度优化阶段，发挥审计的抵御功能，通过促进健全农村环境保护制度，规范农村环境审计机制，使审计成果转化为制度优化的推动力。3个维度相互作用，由此构建全流程治理下的农村环境审计的PSR模型框架，如图1所示。

PSR模型也反映了三者之间的循环关系。通过对农村环境污染的源头防治(R+)，发挥审计的预防作用，从而提升农村环境的治理状态(S+)，最后在前2个环节有效实施的基础上，落实环境治理的措施响应(P+)；相反，如果审计的预防作用没有得到有效发挥(R-)，那么就无法保障环境政策的执行与落实(S-)，政策措施也就无法响应(P-)。因此，在PSR模型下的3个审计维度能够有效促进农村环境污染的治理，提升农村环境的优化路径。

2 PSR应用于农村环境审计的作用机理

根据审计的“免疫系统”论，国家审计具有预防、揭示和抵御功能，是国家治理的重要工具之一。审计参与到农村环境治理工作中，同样也能成为农村生态环境的“免疫系统”，实现环境保护的源头防治、过程控制、制度优化的“全覆盖”。根据PSR模型所构建的3个审计维度恰好符合环境全流程治理下的工作思路，可以用以解释农村环境治理中“如何源头控制、如何过程管理以及如何应对”3个基本问题。基于此，本文分析了PSR应用于农村环境审计的作用机理，对乡村生态振兴背景下的农村环境审计具有指导和借鉴意义。

2.1 环境压力审计——发挥审计预防功能

《农业农村污染治理攻坚战行动方案》指出，农业生产污染和农村生活污染是目前农村环境面临的2个突出问题，其治理的困境在于污染的源头。以往由于缺失环境预警机制，对于环境污染后知后觉，导致形成“先污染而后治理”的错误理念。在这种方式下对于一些生态环境脆弱的地区所造成的污染往往是不可逆转的，并且在后期修复或治理中要付出极高的成本，包括人力、财力等显性成本以及环境修复的隐性成本。因此，要想切实解决农村环境污染问题，最迫切的任务就是建立事前预警机制，从源头上预防环境污染的发生。新时代下习近平总书记曾提出，审计可以“治已病、防未病”，从源头上遏制农村环境污染恰好体现了审计的“防未病”作用。

环境压力审计改变以往“先污染，后治理”的末端治理方式，发挥审计的预防功能。审计应在农村环保政策制定、项目立项、资金规划的初始阶段介入，及时发现问题和潜在风险，并尽早做出风险预警提示。在政策执行阶段，由于审计具有独立性、专业性，建立环境审计的事前预警机制和环境影响评价指标。审计机关可以联合环保部门将各项可能的污染生成可量化的环境压力指标，对该指标设置警戒值，以此监控该区域内的环境活动，对超出警戒的环境活动进行事前预警，最大限度的对新增污染源进行管控。

此外，由于审计的威慑作用，环境违法违规主体对于经济利益的追求和违规的后果可以被清晰的认知，在很大程度上约束了农村环境污染行为主体的机会主义行为，提高了违法违规的成本，在防止苗头性问题演变为趋势性问题方面发挥了积极作用。

2.2 治理状态审计——发挥审计揭示功能

在农村农业污染治理攻坚战中，过程控制是环境治理的基础，没有过程控制，源头防治和制度优化的效果就会大打折扣。过程控制的目的在于，当源头防治失效时，可以及时控制环境污染的加剧，将环境损失降到最低限度。审计在全流程环境治理理念下的过程控制环节中，通过发挥其揭示功能，实现PSR模型在农村环境审计中的治理状态。在农村环境治理过程中，实时动态关注农业面源污染防治，对农村环境治理专项资金的分配与使用等进行跟踪审计，在这一过程中，能够有效发挥审计的揭示功能，及时发现问题，防止污染的进一步发展。因此，在治理状态审计中保持对环境污染全过程控制是乡村环境治理目标的实现基础。

治理状态审计就是从过程管理、政策执行和跟踪监管等方面对农村生态环境进行鉴定与评价。通过信息的鉴定与传递，可以揭示出农业农村污染治理攻坚目标是否达成；农村环境治理专项资金的分配、管理与支出情况是否与政策相符合；农村环境治理机制是否存在管理漏洞或障碍；中央和各地方制定的农村环境政策是否有效落实实施。针对上述审计过程中揭示出的问题，在审计的监督之下查错纠弊，并据此提出审计建议和整改要求，使其具有建设性、科学性和可操作性，为农村环境治理清扫“路障”。

2.3 措施响应审计——发挥审计抵御功能

制度体系是促进乡村生态治理机制行之有效的保障，能够在新时代乡村生态振兴中确保乡村生态治理秩序的稳定性和规范性[5]。目前，我国没有建立专门的农村环境审计制度，对于环境部门的评估和监督长期以来也处于缺位的状态，环境治理和监管工作比较困难，使得审计难以在农村基层的环境治理中发挥作用。因此，实现农村环境的有效治理亟需建立新的长效机制填补空白，让制度成为刚性的约束和不可触碰的高压线。

在全流程环境治理过程中，制度优化不仅仅是对环境污染的末端控制，还是对“源头防治、过程控制”环节的问题发现和经验总结。措施响应审计主要建立在源头预防和过程控制的基础上，发挥审计的抵御功能，对农村环境治理工作进行监督与评价，促进农村环境治理体制的完善。可以利用农村环境审计得出的审计结果，对环境治理的成效、政策执行效果进行客观评估和评价，分析当前我国各项环境保护机制所存在的问题，针对这些问题提出相应的审计建议，为进一步完善相关政策措施的制定出台提供借鉴作用。同时，审计机关通过公开审计信息，提升政府政策执行的透明性，发挥农村群众的监督作用，最终切实做好环境污染的末端治理工作。

3 PSR模型下农村环境审计的发展路径

通过以上3个审计维度分析，审计在农村环境治理工作中发挥其“免疫”功能，是农村环境治理工作的重要组成部分。审计对于农村环境治理进行事前预防、事中控制、事后谋略，本文据此从压力、状态和响应3大方面提出农村环境审计的发展路径，为农业农村污染治理攻坚战的有效实施提供参考。

3.1 压力：完善审计问责机制，加大处理处罚力度

从环境压力审计维度来看，审计的预防功能在很大程度上来源于审计问责机制所形成的威慑作用，对于环境违规行为能够起到一定的预防和预警作用。在农村环境审计中，环境责任问责主体包括环保部门、审计机关、检查机关等，各问责主体之间责任划分不明确，追究力度不到位，导致农村环境审计易陷入“屡审屡犯”的困境，影响审计机关的公信力和权威性。责任明确是审计问责的基础，正确厘清责任边界，找到问题背后人的责任至关重要。同时，针对查处的环境问题，选择合适的问责方法，引入环境审计问责标准，通过量化后的标准评价问责对象的责任情况。而且，还能充分发挥审计的威慑作用，使当事人明确其行为产生的后果，从而有效预防农村环境违规问题的发生。

此外，还要加大环境责任的处理处罚力度，采取审计结果公告、审计提示、督促整改等方式追究环境责任。对于环境违规的单位不能仅仅问责了之，要加大处罚力度，使其形成威慑效应，避免相关环境部门的懒政庸政，督促地方政府主动承担起保护乡村环境，共建美丽乡村的责任。

3.2 状态：统筹组织协调合作，协同审计技术创新

从治理状态审计维度来看，对于农村环境审计的过程控制是重中之重，而农村环境审计涉及面广、专业性高、审计难度大，仅靠一种审计力量难以实现审计的全覆盖，无法充分发挥审计的揭示功能。因此，农村环境审计需要强化组织间的协调合作，建立多方合作机制，形成审计合力。打破审计机关的内部界限，建立环境审计信息沟通平台，以此加强审计的数据建设，共享审计成果；要做到“开门搞审计”，借助不同部门的专业技术和经验，组建环境审计专家队伍，提高发现和解决农村环境污染问题的准确度。

在对环境污染的过程管理、政策执行和跟踪监管等方面进行评估时，还可以全面应用审计现代化信息技术，实现科技强审。在农村环境审计过程中，基础指标数据获取难度大，现场调查较为困难，需要转换审计思路，创新审计方法，结合大数据技术为农村环境审计创造新的审计平台。农村环境审计利用大数据分析平台，不仅可以获取农村人居环境、农业地理信息等基础数据，实现数据的互联共通，还可以与可量化的环境压力指标进行对比分析，提高审计效率和审计质量，为审计更好发挥揭示功能提供技术支持。

3.3 响应：优化审计监督机制，建立环境审计制度

从措施响应审计维度来看，农村环境治理工作需引入完善的环境审计监督机制，利用审计手段发现当前运行管理机制中的问题和漏洞，对环境治理主体的责任履行情况及各项环保政策的实施进行有效监督，才能发挥审计的抵御功能。完善的审计监督机制需要审计结果的公开与透明，尤其是环境保护专项资金审计、政策落实跟踪审计等审计公告，存在公告数量较少、披露信息较少、审计时滞较长等问题，严重影响了社会公众对于农村环境审计的知情权和监督权。而审计公告和审计信息公开可以加强社会公众对农村环境审计工作的监督，使农村环境审计工作更加透明，督促基层政府强化相关制度优化，促进农村环境的高质量发展。

无论是完善审计问责机制还是优化审计监督制度，发挥审计的“免疫”功能，都需要农村环境审计制度的支撑。而现行的法律体系中却缺少专门针对农村环境审计的法律法规，审计准则对于农村环境审计标准也没有明确具体的规定。农村环境审计工作的有效实施亟需农村环境审计准则的指导，能够让审计过程更加规范，审计标准更加明确。因此，建立健全环境审计体系不仅仅是完善审计准则的需要，更是建设生态宜居的美丽乡村的需要。