用“四边”思维贯穿始终 对科研项目专项审计的研究与实践

中国联合网络通信有限公司广东省分公司审计部

2022年，中国联合网络通信有限公司广东省分公司（以下简称“广东联通”）审计部尝试对陌生的科研领域进行专项审计。对公司科研项目进行审计，之前从未做过，一切从零开始。首先要面对的就是五问（5W）：为什么要审计？审什么？谁能审？如何审？预期要取得什么成果？经过反复组织研讨论证，专项审计项目组以探索开展研究型审计为抓手，运用边研究、边实践、边总结、边促进的“四边”思维，制定并动态优化可操作的审计实施方案，2022年4月起，正式对广东联通2016年以来所有研发项目全过程规范性管理开展专项内部审计。现围绕项目的审前筹备、项目实施、审后整改三阶段，将如何进行研究与实践，并利用总结成果有效促进科研创新能力提升的主要做法与经验体会汇报交流如下。

一、审前筹备阶段

边研究边实践，筹划本项目阶段，项目组主要是这样做的。

（一）为什么要做这个项目

因为，这是新时代企业科技创新发展的管理需要和合规需要。

管理方面基于三项需要：一是要坚决贯彻落实国家创新驱动发展战略要求；二是要落实集团加快从市场驱动转为市场和创新双轮驱动的要求；三是要完善企业发展自我健康体检，健全企业研发活动内控体系，强化关键环节风险控制，为科研团队保驾护航，助推广东联通科研开发更勇于探索创新。

合规方面是满足多项合规检查需要。2022年是国资委对国有企业的合规管理强化年，此项目也是落实国资委和联通集团公司“严肃财经纪律、依法合规经营”综合治理专项行动暨廉洁风险防控大排查行动等4项有关科研管理合规检查的需要。

（二）对科研项目审计什么

主要包括三方面：一是审计研发管理体系（科研项目申报、立项评审及批复、项目实施、加计扣除、项目结项、立卷归档、管理制度、规划编制等）是否存在风险、漏洞和不足；二是审计研发项目是否用足用好了国家税收优惠政策，是否有虚增研发支出骗取考核奖励或税收优惠等情况；三是审计科研成果转化及研发奖励机制、政策以及落实等情况，是否对公司科研创新真正起到激励和健康引导作用。

（三）谁更能胜任科研项目的审计

这是个关键难题。科研创新的本质特征，就是对未知领域进行研究、探索、求变、求新。挑战，可能成功，也可能失败。不能因为害怕失败而不去挑战，也不能为了挑战而盲目冒险。审计人员多数不懂科研，科研人员也大多不懂审计财税，这是客观情况。谁更能胜任和完成这项工作，为科研创新保驾护航？

经反复研究、公司党委批准后，项目组尝试由审计部牵头联合科创部、财务部等部门共同组建科研项目审计组。

（四）如何开展专项审计

解答了“为什么、审什么、谁来审”三问之后，“如何审”也就能正式启动了。项目组首先对广东联通2016年以来的所有研发项目全过程管理进行流程复核、穿测分析，找出重点问题和切入点，研究吃透相关政策标准，边研究、边实践、边总结、边促进，逐步达成共识，持续形成合力，動态校准审计重点方向和审计方案。

（五）预期要取得什么成果

经项目组研究，达成以下共同目标：一是通过对研发项目全流程审计，及时发现问题、查缺补漏，完善制度，夯实科创内控体系，促进研发项目规范管理。二是通过对低效项目管理流程分析，梳理制约因素，激励科研人员放胆进行研发创新，促进研发管理效能提升。三是通过本项目探索，培养研究型审计思维，营造审计人员学习钻研的氛围，提升审计本领和能力。

二、项目实施阶段

在具体实施阶段，项目组边研究、边实践、边总结、边促进，主要是这样做的。

（一）“细啃”相关政策，确定应遵循的政策标准

科研项目涉及政策面广、条款多、出台主体多、实施主体多、受益主体多。若不“细啃”相关政策法规以及出台当时的时代背景、历史沿革及发展演变过程，则可能因为理解不透彻而产生误读误解误用。

在仔细梳理后，本项目审计主要依据3份国家层面、13份集团层面、3份省公司层面的相关政策文件作为判断标准，详见表1。

（二）在线问卷调查，动态查找难点痛点堵点

对研发课题负责人、项目经理、课题财务负责人、课题骨干及其他相关人员，项目组采用问卷型在线调查软件，就难点痛点堵点问题进行广泛咨询，咨询范围包括：申报立项环节、研发资金使用及归集环节、课题验收环节、成果转化环节等。

如下图1所示：60%的被调查人员反馈，在申报立项环节遇到困难，66.67%的人反馈，这一环节中遇到的困难是申报经验不足，需加强培训；56.67%反馈，研发资金使用缺乏使用细则等。

（三）制定并动态优化可操作的审计实施方案

审计实施方案是把控审计质量的“龙头”。在初步制定方案后，项目组边研究、边实践、边总结、边促进，不断动态优化编制内容、审定程序、执行效果管理，以确保审计实施方案的针对性、可操作性、科学性和严肃性，具体步骤如下。

第一步：确定关键流程要求及关键控制标准，详见表2。

第二步：确定主要关注重点，并分级标注风险程度，详见表3。

第三步：确定检查方法及输出结果，配置审计人员，详见表4。

（四）建立重点问题共同研判机制

对审计过程中发现的重大疑点线索、重大体制机制问题、重大风险隐患以及定性处理难以把握的情况，主要通过召集相关领域专家、组成临时工作组、专题研究解决。举例如下：

1.对研发项目属性的判定。

随着国家高度重视科技创新，财政部、国家税务总局、科技部出台了诸多如加计扣除税收等优惠新政，进一步激励企业研发投入，支持科技创新。同时，国资委强化了研发经费合规性管理，明确要求各中央企业要加强研发活动管理，规范研发活动识别界定和研发支出核算统计。因此，对科研单位申报的项目是否属于研发性质，能否体现新知识的产生、积累和应用，是否具备研发活动最显著的“创造性”特征，即符合研发属性的判定，无论在国家层面还是在集团层面的政策文件中均缺乏具体可量化的判定指标。现行常用的判定方法有：行业标准判断法、专家判断法和目标或结果判定法。由于广东联通的研发项目是基于本企业独特环境进行的新创或迭代开发，大部分属于平台型的系统开发，目前缺乏可比照的行业标准，也缺乏权威的行业专家，其产生的目标或结果难以量化，因此这三种判定方法都不能满足本专项审计的要求。

项目组召集相关领域专家共同研究，在参考上述三种判断方法的基础上，坚持以合规性、科学性、可操作性为基本原则，参考集团研发项目负面清单，以税法规定允许加计扣除的研发项目范围为主判断依据，并结合目标结果进行综合判定。

2.对研发人员薪酬是否可以申请加计扣除的判定。

根据《研究与试验发展（R&D）投入统计规范（试行）》国统字〔2019〕47号文第二十三条的规定，从事R&D活动的实际工作时间占制度工作时间不足10%的人员（即研发参与人员研发工时小于1.2个月/年），不计入R&D人员，也不计算全时当量；从事R&D活动的实际工作时间占制度工作时间超过90%的人员（即研发参与人员研发工时大于10.8月/年），应将全年工作时间均计入研发工时（即当实际研发工时大于10.8个月，应计入研发工时的工作时间为12个月）。

针对2015年以来的税收政策及相关规定，对研发费用加计扣除采用负面清单进行定性管控的方式，只规定不得进行加计扣除的7种情形，却无具体量化指标的情况，项目组召集了内部财务专家、税务专家及外部专家进行专题研究，基于谨慎性原则和科学性原则，决定采用国统字〔2019〕47号文第二十三条规定的标准。

3.对研发项目涉及固定资产折旧费、无形资产摊销费应如何纳入研发费用加计扣除范围的判定。

这是个复杂问题，难以准确把握。在项目研发过程中，部分研发项目涉及购置或新建固定资产，该部分固定资产后续又用于运营，且配套常规工程项目进行承载。根据税法规定，用于研发的固定资产在研发期间的折旧费，可纳入研发费用加计扣除范围。实际上研发项目结束后，配套的常规工程项目多尚未转资，在财务账上尚未计提该部分固定资产的折旧费，会导致一直以来均未将配套工程项目的折旧费纳入研发费用加计扣除范围。

针对上述问题，项目组组织了内部财务专家、税务专家及外部专家进行专题研讨，发现一般ERP系统的固定资产管理模块的固定资产卡片中，均设置了资产创建日期（转资日期）和资产启用日期（达到预定可使用状态日期），而资产折旧从资产启用日期开始计提折旧，因此决定：基于税收原则和合理性原则，可以将资产启用后在研发期间内计提的折旧费纳入研发费用加计扣除范围。研发形成的无形资产，如果是用作研发工具的，也可纳入研发费用加计扣除范围的处理方式，与上述固定资产相同；如果该无形资产是研发形成的成果，则其在全生命周期内自启用后摊销的金额，均可以全额纳入研发费用加计扣除范围。

（五）采用5G视频技术远程取证

根据国家新冠疫情防控要求，在本审计项目执行期间，正处在疫情防控区域内的场所，项目组无法现场取证。经研究决定，项目组变通地尝试采用5G远程视频技术，远程查证研发购置资产的真实性以及开发软件的功能演示。目前看来，这一变通做法，既可保证审计程序的完整性，也能提高审计效率、降低审计成本，值得日后进一步研究探索。

三、审后整改阶段

2022年5月完成本专项审计后，项目组边研究、边实践、边总结、边促进，主要是这样做的。

（一）把脉问题进行归因分析，研究重要风险控制，落实责任推动整改

在本次专项审计中，发现的问题不少，项目组从根源上进行了归因分析，主要分为有章未循、无规可依、统筹协调不足、执行不力四类。在风险领域，主要涉及5方面，发现风险点25个，其中重要风险6项，重要薄弱控制点9项。

针对该四类问题成因，项目组再深挖，提炼经典案例，以案促改。

（二）对涉及跨部门、跨业务重点问题提交党委督改办专项督导整改

审计发现的问题，如整改主体涉及多个部门，常会出现互相推诿情况。如政府补助项目推进困难问题，所涉及的整改主体，就有科技创新部、网络BG和财务部等多个部门。其成因是，现有的政府补助项目管理流程不够清晰，相关部门协同机制不健全，造成项目推进困难。鉴于目前对政府补助的研发项目缺乏协同机制和有效的管控措施，问题紧迫且重要，经项目组集体研究决定，提交党委督改办进行专项督导治理。

（三）对抽样发现的风险隐患大的问题，明确责任和方法，举一反三全量自查自纠，审计进行整改后评价

本项目抽查发现，由于对生产和研发界面未区隔划分等原因，被审计单位委托外部研发的部分项目商业模式与业务实质不匹配，考核评价流于形式，存在利用委外合同套取研发支出的廉洁风险、舞弊风险及税务风险。针对此类重大风险隐患，则不局限于对抽样样本的整改，而是明确所有委外项目涉及单位的整改主体责任，要求举一反三进行自查整改。同时，项目组特研究设计了“四步骤3+5要点”的自查自纠检查方案，方案流程见图2，要求各科研单位，先自查自纠，并同步完成对相关人员的规范化培训，后续审计进行跟踪评价。

（四）对重要风险关键控制节点研究总结，形成风险建模和系统控制

对重要风险，如何通过“技防技控”提升管理效能？

通过研究分析总结，项目组针对研发工时归集和研发资产管理的关键控制环节，构建了“研发工时归集准确性监控模型”和“研发涉及资产相关加计扣除准确性监控模型”两个风险模型，实施流程系统化控制，见图3。

四、取得的初步成果

通过上述多措并举推动审计整改和审计结果运用，发挥了审计既查病，又治已病、防未病的建设性作用，主要取得以下“三促三提升”的效果。

（一）促进健全完善科研领域内控体系，提升风险管理能力

已新建、完善多项制度或机制，如科创部新增《科技创新白皮书》和《研发项目指南》、财务部完善了《关于加强研发项目人工成本核算管理的通知》、数字化部完善了《基于数字化底座的软件研发管理办法》等；同时，对关键风险控制点实施“技防技控”，切实提升了科创项目风险管理能力。

（二）促进科创项目管理效能挖潜，提升公司价值

主要体现在两方面：一是不忘为科创一线人员排忧解难的初心，针对科研低效率流程进行研究分析，建立BU（Business Unit）机制，促进科创部、项目承接单位、网络BG（Business Group）和财务部等多方构建高效协同机制，有效解决了项目申报难、科创资金使用慢等痛点，促进提速提效，保障研发项目顺利进行。二是本着用足用好国家税收优惠政策，促进科技创新的宗旨，認真研究有关“应申尽申”税收政策要求，通过运用研发使用的固定资产和研发过程产生的资产加计扣除的税收优惠，为公司节税至少4千万元，并沉淀了后续可复制应用能力。

（三）促进研究型审计思维建立，培养队伍，提升审计能力水平

通过本项目开展，组建了审计+科研+财税复合型专项审计人才队伍，编写了系列典型案例，营造出学习钻研的浓厚氛围，增强了宏观大局意识和把握政策的水平，提升了分析问题、溯源查因和解决问题的能力，增强了“能查、能说、能写”的本领，培养了研究型内部审计人才。

五、经验体验

本项目用“四边”思维贯穿项目始终、构建出科研项目研究型审计模式雏形，既精准揭示问题，更注重解决问题，积极发挥审计的建设性作用，坚持研究与实践、守正与创新相结合，高质量完成了专项审计任务，初步体验到研究型审计的作用与魅力。然而，研究型审计不可能一蹴而就，需要在长期实践中不断研究、磨砺、优化、完善。因此，在未来探索研究型审计的赶考征途上，广东联通审计部将继续坚持用“四边”思维贯穿工作全过程、落实到各环节，求真务实、砥砺前行。

（执笔人：刘伟琼   苏爱国   黄刘郁   张凌   王轩   苏连芹   王小丽   罗穗雅）