德国社会保险审计简介

陈轩明　黄大新

社会保险是指通过国家立法的形式，以劳动者为保障对象，以劳动者的年老、疾病、伤残、失业、死亡等特殊事件为保障内容，以政府强制实施为特点的一种保障制度，包括养老保险、失业保险、疾病保险、生育保险和工伤保险等。社会保险的实施有利于改善就业结构，加速就业结构的调整和发展，保证劳动力再生产的顺利进行，刺激社会需求，促进社会公平分配，从而维护社会安定。

德国社会保险源于19世纪80年代德国《疾病保险法》、《工伤保险法》和《养老、伤残、死亡保险法》等法令的颁布。德国是实行较典型干预型市场经济体制的欧洲大陆国家，因受封建和军事独裁统治的时间较长，在传统上各种职业活动受政府控制较严。德国的社会保险公司有国立和私立两种形式，联邦保险事业局负责对国立保险公司的监督，而联邦保险事业监督局负责对私立保险公司的监督。联邦保险事业局由联邦劳动及社会部领导，依法独立开展监督检查工作，不受任何部门的干涉。联邦保险事业局负责对保险业务超过3个州的国立保险公司的监督，其它国立保险公司则交由州保险事业局负责。联邦保险事业监督局则由财政部领导，局长由财政部长提名，总统任命。该局总部设在柏林，有职员350多人，对全德国2 200多家私立保险公司中的700多家（这700多家公司的保费收入占全部私立保险公司保险收入的97%）依法独立履行监督职责并对法律负责。

联邦保险事业局和联邦保险事业监督局对保险公司的财务监督是分别通过与联邦、州审计院和审计师事务所、审计公司的合作进行的。例:私立保险公司聘请哪家审计公司进行年度财务决算审计，需征得联邦保险事业监督局的同意。审计师在进行审计时，若发现保险公司的违法行为和经营风险，必须马上向监督局报告。对监督局要求审查的各种项目和内容，都必须在审计报告中表述，要按监督局的要求编写报告和表格等附件，并按期报送给监督局。

在德国对社会保险公司的审计监督是由国家审计、民间审计和内部审计三部分构成的，下面分别介绍其审计依据、审计内容和审计重点。

一、国家审计

对社会保险的国家审计是指由联邦审计院、州审计院对联邦和州保险机构的审计。联邦审计院总部设在法兰克福，在柏林和科恩设有审计分院，下设10个局，联邦审计院作为国家最高审计机关，既非议会辅助机构，也非政府辅助机构，拥有自主确定审计对象、内容和时间的权利，各州都设有州审计院，依法独立行使职权，联邦审计院和州审计院间也各自独立，无领导和被领导的关系。《基本法》、《审计法》、《联邦审计院法》、《预算法》和《社会保险法典》等构成国家审计的依据。按照联邦基本法第144条的规定，联邦审计院有权对联邦财政预算和国家财政涉及的范围进行审计，其中预算支出又是审计的重点。联邦宪法和联邦审计法规定联邦审计院的审计范围包括联邦直属的社会保险部门。联邦审计院和州审计院对公立社会保险机构审计的主要目标是预算资金编制、使用的合法性和经济性。审计的主要内容是：补助资金是否符合预算编制规定，预算资金的使用是否符合法律规定，是否经济有效。如1997年联邦财政对联邦职员保险局预算支出的补贴资金高达700亿马克，联邦审计院在对带附加补贴的养老保险金支付审查中发现，一些基本计付方法的失误，造成联邦保险机构对教师、技术人员、艺术家及国家机关工作人员支付养老保险金时，多支出2，600万马克。联邦审计院1992年度审计报告《关于联邦预算及经济执行情况》的“特别审计结果”项目有：（1）联邦劳动及社会部：对遭受战争创伤合同等挫伤人员津贴；养老金获得者忽高忽低的投资；养老金获得者管理处成员附加收入。（2）公共财政管理：为医疗保险筹措借款。目前不符合经济效益性的行为原则上是违法的新观念已在德国占统治地位，这就为联邦审计院顺利而有效地推进效益性审计奠定了坚实的思想和法律基础。

二、民间审计

民间审计是由注册经济审计师对保险公司进行的审计，德国民间审计组织形式包括审计师事务所和经济审计公司。德国的民间审计一开始就有明确的法律规定作为依据，并随经济发展而不断修订和完善，现包括《商法典》、《公司法》、《私人有限公司法》和《经济审计师法》等。《商法典》第341条规定，所有企业年度财务报告都必须经过民间审计人员审计签字，并由民间审计组织审核盖章；《公司法》第162条也有类似规定：年度财务报告及公司相关账目，必须委托民间审计组织或人员审计，注册经济审计师们对保险公司审计的目标是审查财务报表的合法性和和规性，保障投保者的利益及防范经营风险。审计的主要内容包括：会计核算是否符合公允的会计准则、保险收入和盈亏是否真实、备付赔偿金的计提是否正确、是否有足够的支付能力、公司内部各项费用是否经济、财务状况和经营成果是否良好、对外投资是否安全效益、保险公司有无违法经营活动等。

三、内部审计

内部审计是由保险公司内部审计人员从企业利益出发，对所属分支机构进行的审计和监督。其组织形式主要有董事会下设的内部审计机构和总经理领导下的内部审计机构等。它们主要依据公司章程、公司各项管理制度和内部控制制度开展审计。在许多德国公司还设有监察委员会这一常设机构，1976年制定的《共同决策法》规定了监察委员会的主要职责之一是通过委托职业人员或亲自检查公司账簿和卷宗。由于《公司法》规定保险公司的年度财务决算报告，必须由民间审计组织负责审签查证，因此，内部审计的重点转向了经营审计，即对保险公司所有经济活动的审计，内容包括保险业务往来、赔偿处理、物质采购、地产管理和投资项目等，涉及资产利用效率、服务质量和决策等。其本质是一种衡量和评价其他控制有些新的管理控制。

四、德国社会保险审计的方法和特点

一是不论国家审计，还是民间审计或内部审计，均采用制度基础或风险基础的审计方法。如联邦审计院的制度基础审计方法。所谓制度基础审计，是以审核内部控制制度为基础的审计方法。其方法特点是：首先对被审计单位的内部控制制度进行审查和评价，然后根据制度的可依赖程度确定审计工作的范围、重点和程序。若内控制度健全，选择少量凭证、账册进行查核，就可总体评价被审计单位的情况，反之若存在明显的薄弱环节，则需要扩大抽查范围，增加审计样本数量。

二是广泛应用计算机辅助审计系统。如毕马威审计公司应用的系统理论、风险理论、以真实性合法性审计结果为目的理论和2000年审计方法4种审计理论中，其2000年审计方法的内容就是关于如何运用计算机辅助审计技术的。此外，各种审计组织都应用电脑建立被审计单位的资料数据库，选择若干指标建立保险公司经验和风险情况的分析评价模型等。

三是审计报告内容翔实，信息量大。如德国柏林毕马威审计事务所对保险公司的审计报告内容，不仅包括资产负债损益情况、遵守法律法规情况，还包括保险公司支付能力（长期、中期、短期）情况、再保险情况，公司的投资情况和风险、与其他公司的合作和关联交易情况等。审计报告不仅反映结果，还反映公司的发展趋势。

四是审计咨询已成为德国各种审计组织重要工作内容之一。如联邦审计院有对政府各部门提供咨询的权利与义务。伴随预算过程提供咨询是审计院的主要职责。德国联邦议会规定：议会在审批预算时，审计院长有权向议会提供咨询建议，同时规定审计员要伴随预算提供咨询，这种咨询与监督是密切结合的。联邦审计院不对政治决策优劣进行评价，但可审查并阐述决策的前提条件是否具备及决策所产生的后果。在审计过程中发现政府部门的重大事项，应随时向议会及政府提出专项的特别审计报告，由议会协调处理有关问题，除这种特别审计报告以外，还有一年度审计报告递交议会、参议院及联邦政府，同时召开新闻发布会，由审计院长将年度审计报告有关重点内容公布于社会。民间审计组织开展的养老保险咨询，内容包括养老保证金的测算并代拟计划、风险估价和人寿保险咨询等业务。对企业的经营活动、财务状况进行评估，对亏损的原因进行分析，对企业发展进行指导。

（作者单位：江西三九药业有限公司、江西省审计厅）