美国会计模式发展及趋势研究

边竹芳

（太原理工大学轻纺工程与美术学院，山西 晋中 030600）

美国会计模式发展及趋势研究

边竹芳

（太原理工大学轻纺工程与美术学院，山西 晋中 030600）

文章对美国会计模式发展历程进行回顾和总结，并针对美国会计的发展趋势进行了探讨，以期对我国会计的发展和进步带来启示作用。

美国会计模式发展；趋势；启示

1 会计模式的含义及划分标准

所谓会计模式，是指使用一套科学的会计计量标准和手段，运用一定的程序和方法来进行会计核算的固定程式。在国际会计与比较会计的研究中，会计制度和会计模式是人们经常交替使用的概念。会计制度通常是指进行会计工作时应遵循的规范和准则。因此，笔者认为，会计模式是对会计制度的理论抽象化，是概括不同会计制度的相同点、区分不同点的标准。

会计模式的形成是政治、经济、文化、法律等多种不同的外部环境因素共同作用的结果，正是因为这些环境因素的影响才形成了各具特色的多种会计模式，因此，可以将会计模式划分为不同种类。

美国会计学者缪勒根据企业所处经营环境将会计模式划分为四大类：一是宏观经济发展模式，强调会计与国民经济政策紧密相关，鼓励企业利润平滑化，重视社会责任、增值表；二是微观经济发展模式，注重企业自身利益，保护企业者利益，主张用重置成本计量方式；三是独立学科发展模式，强调会计是客观的，是自我发展、自成体系的，注重会计的真实和独立；四是统一会计模式，要求各种会计定义、计量和报表列示要求均是统一的。

此外，另一种比较公认的会计模式分类是根据各国势力范围来划分的，可以划分为英联邦会计模式、美国会计模式、法—西—葡会计模式、德国—荷兰会计模式及社会主义国家会计模式。

文章将对美国会计模式的发展历程进行回顾和总结，并对美国会计的发展趋势进行探讨，以期对我国会计的发展和进步带来启示作用。

2 美国会计模式的发展历程

文章根据美国会计准则制定机构的更替将美国会计模式发展划分为以下几个时期：

2.1 《证券法》和《证券交易法》的颁布

1929—1932年的经济危机导致证券市场的崩溃，美国国会于1933年和1934年先后通过了《证券法》和《证券交易法》，并且根据《证券交易法》成立了证券交易委员会（SEC），要求公司送交证券交易管理会的会计报表，必须是按统一的会计准则编制的，并要经过注册会计师审计。美国证券交易委员会准许并鼓励民间职业团体在会计准则的制定过程中保持主导地位。承担会计准则制定任务的机构先后有会计程序委员会、会计原则委员会以及现在的财务会计准则委员会。

2.2 会计程序委员会时期（1938—1958年）

存在于1938-1958年的会计程序委员会（CAP）是美国处于20世纪30年代经济大危机的背景下，《证券法》和《证券交易法》出台以后第一个具有权威性的民间会计准则制度机构，其资金来源基金委员会作支持，并发表了51份《会计研究公告》（ARBs），但是这些公告并没有制定出统一的会计准则标准，而是将已有的实务界惯例进行罗列。这就导致了委员们意见不一致，使得公告并未发挥应有的指导作用。

2.3 会计原则委员会时期（1959—1973年）

美国注册会计师协会决定以会计原则委员会（APB）取代会计程序委员会之后，就吸取后者失败的教训，成立了由专家学者组成的会计研究部（ARD），会计原则委员会制定的会计准则改用会计原则委员会意见书（APB Opinions）；会计研究部则通过理论研究来支持并发展“意见书”（APB Opinions），这是美国注册会计师协会吸取会计程序委员会的失败教训而在理论研究方面采取的重大举措，在此期间会计原则委员会发表了31个意见书和4个文告。

2.4 会计准则委员会时期（1973年至今）

美国财务会计准则委员会（FASB）是由具有更大政治代表性的会计团体组成的，下属有7个委员会，分别代表会计师事务所、企业、政府和会计教学机械。在隶属关系上既不隶属美国注册会计师协会，也不受美国政府管辖。因此，它于美国会计界而言，拥有了相对独立的地位。

美国财务会计准则委员会不仅有权发布准则，并且可以对它前任机构的正式文件，即对CAP的《会计研究公报》和APB的《意见书》发表解释。FASB自成立以来，工作卓有成效，从成立至今，其硕果累累，它主要发表了以下几种文件：

（1）《财务会计准则公告》(Statements of Financial Accounting Standards）。至2006年5月为止总共发表了156份公告，其中有相当大的一部分是为了修订或补充以前发布的APB意见书、会计研究公告和FASB公告做出的。

（2）《财务会计准则委员会解释》（FASB Interpretations）。截止1993年，总共发表了40份，主要是对已发布的FASB公告、APB意见书以及会计研究公报等做出的解释。

（3）《财务会计准则委员会技术公报》（FASB Technical Bulletins），截止1993年，共发布了49份，主要是FASB工作人员对财务会计和财务报告问题所发行的指导性材料。

（4）《财务会计概念公告》（Statements of Financial Accounting Concepts，简称SFAC），截止2000年，共发布了7份。

3 美国会计模式的发展趋势及对我国的启示

3.1 美国会计模式的发展趋势

美国财务会计规范以公认会计的原则为核心，包括各种会计准则公告、指南以及各种会计信息披露要求等，公认会计准则的内容非常齐全并且针对性很强。财务报告体系较为完整和齐全，较好地体现了“充分揭示”原则。美国的财务报告体系主要是面向投资者为主,同时兼顾其他内部和外部利益相关者的需要。美国对上市公司所要求的会计披露被认为是世界上最严格的，充分反映了保护投资者和稳定资本市场的要求。

由美国会计模式发展历程可以看出社会经济环境的影响对会计模式变化发展的重大作用，由此，我们可以将环境变化导向引起的会计模式变化概括为三大过程：

3.1.1 最初的原则导向

就美国会计发展历史而言，最初美国会计准则是以原则导向为基础的。会计程序委员会最初所发布的《会计研究公告》（ARBs），以及它所讨论的会计名词、术语，在总体上符合原则导向。

3.1.2 成熟的规则导向

随着会计的成熟与发展，以原则为导向的几十年时间里，美国会计准则体系相当繁杂而具体，包括美国财务会计准则委员会（FASB）发布的会计准则公告、紧急问题工作组（EITF）发布的问题解释、美国注册会计师协会（AICPA）和证券交易委员会（SEC）发布的有关会计规则等。由于国内经济的压力，迫切需要详细的规则，以减少会计核算的不确定性以及审计的确定性，因此规则导向的会计准则为美国会计模式的发展做出了巨大的贡献。

3.1.3 复兴的原则导向和未来的目标导向

随着经济的快速发展，会计准则制定程序速度已远远不能满足新型业务的需要，往往是新准则尚未出台，新出来的业务形态因缺乏规范可能已导致了严重后果。并且类似于安然、世通等财务欺诈丑闻的不断发生，使得具体规则导向的会计准则显得有心而无力，这时，原则导向再次复兴，并出现了目标导向的说法。SEC在2003年7月25日向国会提交的《按照2002索克斯法案108（d）条款要求对美国财务报告系统采用原则导向的会计体系进行研究的报告》中又提出了“目标导向”的全新概念，其核心就是以会计准则目标为核心，既要求提供足够细节和结构保持会计准则的可操作性，又要求会计操作原则与应用过程中的一致性。

3.2 美国会计模式发展对我国会计发展的启示作用

（1）会计准则的制定应当考虑环境的影响(尤其是法律环境和经济环境的影响)。会计存在于一定的社会经济环境之中，是对社会经济活动的反映，对社会经济的发展也具有一定的影响，它不可避免地要受到国家政治、经济、法律等诸多社会环境的影响和制约。再加上会计准则通常具有经济后果，因此，会计准则的制定要考虑社会经济环境的影响，尤其是法律环境和监管环境对会计准则制定的影响。制定的会计准则既要与国家法律和监管环境相协调，又要努力保证财务会计发展应有的独立性；财务会计既要利用法律和监管的影响发展壮大自己，又能够不失其自身的发展规律和方向。

（2）会计准则的制定应当以原则和目标为导向，兼顾“程序公允”和“结果公允”。会计准则产生的直接动因是企业投资者及其他利益相关者了解企业财务状况和经营成果的需要，会计准则在为了保证会计信息能够满足这一需要而制定的对会计信息质量、会计要素确认、计量要求和会计行为的规范。所以，理想的会计准则应当把财务会计的目标放在首位或者放在核心位置。无论什么特征的会计准则，都应当以实现财务会计目标为出发点。相应地，在会计准则制定中，也应当尽可能兼顾程序公允和结果公允的要求。

（3）会计准则的制定应当兼顾财务会计发展的趋势和现实可行性。对于会计准则的制定来讲，这实际上涉及一个会计准则的制定过程中如何兼顾财务会计的发展趋势和现实可行性问题。毫无疑问，当代不断变化的社会经济环境、企业经营交易和信息使用者的信息需求等，使得会计准则的制定不容回避以预测为基础的会计的发展趋势，同时，随着我国市场经济体制的建立和完善，在财务会计中引入越来越多的预测也有了现实可能，有些实际上已经引入到我国会计准则的制定中。但是，考虑到预测的不确定性和相关法律、监管的配套、适应问题，在会计准则制定中引入多大程度的“以预测为基础的会计”则是值得思考的问题。但是有一点是十分清楚的，那就是未来会计准则的制定必须兼顾以事实为基础的会计和以预测为基础的会计，最大程度地使所制定的会计准则在这两种会计模式中达到某种平衡，以实现财务会计目标，促进财务会计的发展。

American Accountant Pattern Development and Tendency Research

Bian Zhuofang

This article the pattern development process carries on the review and the summary to American accountant,and aimed at the American accountant’s trend of development to carry on the discussion,brought the enlightenment function by the time to our country accountant’s development and the progress.

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F234.1

A

1000-8136(2010)32-0102-02