营改增：建筑行业企业的机遇与挑战

何一坚

摘要：营业税改征增值税是“十二五”期间我国税制改革的中心工作。在其他行业陆续完成此项税制改革以后，建筑行业改革也即将来临。分析了营改增给建筑行业企业带来的税负降低与管理提升两大机遇基础上，分析了建筑行业企业享受此次改革红利必须解决的重点问题。

关键词：建筑行业；营改增；机遇；挑战

中图分类号：D9文献标识码：A文章编号：16723198（2015）04014803

0引言

“扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收”是我国“十二五”期间税制改革的基本方向。根据这一规划，在2009年增值税改革基础上，2011年财政部、国家税务总局联合发布《关于印发〈营业税改征增值税试点方案〉的通知》（财税[2011]110号），正式启动营业税改征增值税（以下简称“营改增”）的改革序幕。2012年交通运输业和部分现代服务业在上海等地试点营改增，取得良好成效，改革步伐不断加快。2013年8月交通运输业和部分现代服务业营改增在全国范围内推行。2014年，铁路运输业和邮电通讯业也纳入营改增的改革范畴。根据国家税务总局的工作安排，预计房地产业、建筑业、金融业和生活服务等行业将在2015年全面完成“营改增”工作。

建筑业作为第二产业的三大支柱之一，一直以来在税收、吸纳就业等方面发挥重要作用。但长期以来，建筑行业基本处于微利水平，以营业税为主体的建筑行业税制结构对企业经营效益产生重要影响，由税制而引发的建筑行业工程分包、建筑质量层次不齐也为社会各界所诟病，建筑行业市场乱象丛生。

从已有营改增的改革成效看，大多数企业降低了税负，以营改增契机同步规范了企业的经营管理，提高内部管理水平，增强了企业的市场竞争力。作为新一轮税制改革的核心，意味着新的利益格局调整。此次营改增对建筑行业内企业的影响几何，既与企业原有的管理水平、经营范围、经营模式等密切相关，也与企业在营改增后如何顺应改革快速提高自身管理水平密不可分。可以说，营改增，对建筑行业企业来说，既是机遇，更是挑战。

1“营改增”改革给建筑行业企业带来的机遇

借鉴已有营改增行业和企业的实际成效看，建筑行业企业必须紧抓降低税负、提升管理水平两大机遇，努力享受改革所带来的红利。

（1）合理税收筹划，降低税负。对建筑行业企业来说，在原有以营业税为主体的税制模式下，企业在工程建设中所使用的建筑类材料如水泥、钢材、管材、预制构件等一般是从一般工业生产企业所采购。这些一般工业生产企业所处行业实行的是增值税为主体的税制模式。结果建筑行业企业采购的工程建设用材料已经在流转环节依法缴纳了增值税。但建筑业企业缴纳的是营业税，为建设工程所采购的建筑类材料及相关物资所负担增值税中的进项税不能在缴纳营业税时抵扣，需要按建筑企业的营业收入全额缴纳营业税，造成了重复征税。营业税为主体的税制模式下，造成重复征税还与建筑行业市场特征密切相关。现有建筑行业大多以集团公司形式存在，在工程投标时一般以集团公司层面统一参与，待中标后再根据集团内各个子公司、分公司实际进行内部分解，然后具体由各个分公司、子公司进行施工建设。在已有税制模式下，集团公司不能对分公司分包的工程履行代扣代缴职责，集团公司按照扣除子公司分包的余额缴纳营业税，现实中，这种分包的金额很难全部扣除，也会造成重复征税。因此，建筑行业企业如果能够在税制改革后利用进项税可以抵扣的条件降低税负则成为企业面临的机遇之一。

要获得降低税负的改革收益，需要建筑行业企业进行合理的税收筹划。首先要明确不同税制模式下的税负平衡点。根据不同学者计算，在3%的营业税税率、11%的增值税税率下，税负的平衡点在69%—72%之间，即可抵扣的进项税额占全部销项税额的比重达到上述比例时，缴纳营业税或者增值税的税额相等。因此，要降低税负，建筑行业企业必须尽可能在采购建筑材料时获取正规、可用于抵扣的增值税发票。如果建筑材料采购主要来源于非一般纳税人，则很难保证获取合格的可用于进项税抵扣的合格凭证。其次是纳税人身份筹划。与营业税不区分纳税人类型不同，在增值税为主体的税制下，建筑业企业一般区分为一般纳税人和小规模纳税人。其中，一般纳税人适用基本税率，比如11%，这个税率下可以扣除建筑行业企业采购的建筑材料、购买的劳务等包含的各种进项税额，而小规模纳税人统一适用3%的征收税率，且不能抵扣上述采购行为产生的各种进项税额。对建筑行业企业来说，集团公司层面一般会以一般纳税人形式体现，一些项目可能会成立一些分公司，则有可能以小规模纳税人形式存在。集团公司则可以利用不同的纳税人身份进行合理的税收筹划，达到合理降低税负的目的。再次是计税基础的确定问题。建筑行业企业在承担工程时往往采取项目制、分包、甲供材料和实物对价等多种经营方式。不同经营方式下，选择的计税基础可能存在较大差异。例如，建筑企业以实物对价获得建筑施工的回报，假设为房产，那么房产是以成本价还是以市场价作为计税的基础，显然存在较大的差异。在法律框架下选择合理的计税基础对建筑企业合理的税收筹划十分重要。最后，不同经营内容的建筑行业企业在税收筹划上可能存在较大差异。例如以工程设计和咨询为主业的建筑企业显然区别于其他以工程施工为主业的建筑企业。

（2）规范企业管理，提升工程质量。在营业税为主体的行业税制模式下，建筑行业往往存在几个倾向：一是层层分包、转包的现象十分突出，工程质量难以保证。比如集团公司中标了某个工程项目，通过层层分包、转包，集团公司在缴纳营业税时可以大量扣除的分包金额。由于每一次分包、转包都意味着上一级发包单位获得了相对较高的利润水平，最终的工程施工方为降低成本，可能再资质、施工能力、安全防范等方面存在或多或少的问题，工程的中标单位与具体的施工单位分离，工程质量难以监督。二是热衷于上下游联合，扩大企业规模。通过上下游联合，组建全能型的集团公司，一方面可以利用各个环节的实际税负税率差异等进行税收筹划，降低营业税的缴纳。另一方面，通过联合，扩大了企业规模，可以在资质、施工、筹款能力等方面获得竞争优势。但联合意味着排斥外部的优秀供应商，部分建筑设计、材料价格、施工成本长期难以下降，陷入低效状态。

在增值税为主体的税制模式下，税种的设计内在抑制了企业在传统模式下的一些行为动机。比如，建筑企业为获得更多的进项税额抵扣，在建筑材料采购、劳务购买等方面，一般会在价格与税负上平衡后尽量选择一般纳税人作为供应商，其结果便是建筑企业会在市场上选择最经济、最优秀的供应商。结果将激发集团公司内部的子公司不断改善自身管理水平，努力参与市场竞争，尽量压缩成本，提高效率。而且，通常情况下，一般纳税人供应的材料质量或承担的工程建设质量会优于小规模纳税人或没有任何资质的生产组织、施工队等，这些都会促进工程质量改善。再比如，在层层分包、转包下，由于非合规的分包金额一般难以获得作为进项税额抵扣的增值税发票，发包方税负增加，自动压低了分包的价格，这种机制的传导便压缩了分包、转包的可能性。

综上，增值税在建筑行业的推行，会在一定程度上改善目前建筑行业鱼龙混杂的状况，推进建筑企业向专业化方向发展，提高企业内部管理的精细化程度，从源头上改善建筑工程质量。当然，增值税作为价外税，可能会在一定程度上降低企业的收入规模。对目前规模较大、以集团公司形式存在的建筑企业来说，即使存在企业排名、信用评级变化，综合影响也相对较小，而且这种降低收入计量方式的影响呈均衡状态，即对各类型企业的影响是一致的。

2“营改增”改革给建筑行业企业带来的挑战

已有其他行业的营改增实践也表明，企业能否享受此次改革红利取决于自身在改革来临前的准备、取决于改革过程中的行动和决心。对建筑企业来说，必须正确处理好如下几个方面问题，才能真正享受改革红利。

（1）提升企业财务管理水平。

与营业税相比，增值税的管理更加严格，对企业内部财务管理也提出了更多、更高的要求。首先，需要对企业财务管理制度的重新梳理。建筑行业企业要结合自身实际，借鉴其他行业的成功经验，在法律框架内重新梳理、修订完善企业现行的各项财务管理制度，以适应增值税税制模式下对企业财务管理的要求。

其次，需提高企业财务人员的业务水平。成熟经验显示，一是从外部招聘有相关经验的高级财务管理人员，负责企业财务管理制度和流程的重新修订，这样可以避免走弯路。二是组织内部财务人员的多轮培训，特别是邀请其他行业、税务部门的专家现场指导，模拟纠错，提升现有员工对增值税相关业务的熟练程度。

再次，要高度重视增值税执行过程中的流程管理。对建筑企业来说，执行过程中主要有两大风险需要高度重视。一是发票管理风险。包括发票的开具管理和来源管理。作为一般纳税人，增值税的开具范围都有严格的限制性规定，超限定范围开票，会造成发票收取方多抵扣或少抵扣进项税额，从而直接影响政府税收。因此超范围开票，往往会触犯相关的刑事法律。在发票收取方面，建筑行业企业也面临诸多难题。比如，增值税发票只能在建筑企业总部所在地进行抵扣，而建筑企业项目分布一般比较分散，收集过程长，风险大。再比如，增值税发票一般都具有一定的抵扣期限，如果没有及时送达，也会造成损失。二是合同管理风险。建筑行业企业在具体承担工程建设时一般以项目指挥部形式承担施工任务，除集团层面统一采购的部分建筑材料外，项目指挥部也需要临时性、小批量采购各类建筑材料、预制件等。这些临时性采购往往时间要求紧，所签订的合同往往直接由项目指挥部直接签订，合同非统一管理由此可能引发合同条款争议风险。加上项目指挥部往往没有现场财务人员，具体管理人员水平层次不齐，对发票管理也不尽规范，可能造成收取的发票不是可用于抵扣的合格凭证，甚至很多采购都没有任何合格票据。

最后是对下属单位的管理。根据下属单位是否独立核算、是否为法人等因素，确定集团公司与下属单位会计报表编制的责任界限，一方面，降低重复报税给企业造成的损失，另一方面也避免核算不当造成漏税引发的监管风险。由于增值税涉及流程多、环节多，集团公司与下属单位的职责划分就尤为重要。

（2）以战略视角重视固定资产的处理及决策。

增值税替代营业税后，企业购置固定资产、取得合规的增值税发票后，可以作为进项税额加以抵扣。同时，建筑企业购买的劳务支出往往又不能获得抵扣资格。这一新规对建筑行业企业综合影响下，有利于激发企业重视购置设备、机械等固定资产，提高资本劳动比，提升企业的装备化、机械化水平，提高施工效率。同时，相对降低劳务支出，有利于降低企业的实际税负。在目前新政尚未正式实施背景下，建筑行业企业原有采购的固定资产、存货、设备等能否进行抵扣，按照何种比例纳入进项税额抵扣尚不明晰，这对不同类型建筑企业的影响也不尽一致。如新政关于此类条款不能提前公布，势必在近期影响建筑企业在涉及固定资产投资方面的经营决策。如果在新政实施前投入的大型设备、机械类所带来的效益不能弥补预期减税所带来的税负降低收益，那么企业可能会转向设备租赁市场，影响企业当期损益。

（3）高度重视工人工资问题。

根据国家统计局相关统计数据，建筑行业吸纳了全国约四分之一的农业流动人口，即农民工。其中，直接受雇于建筑企业约占三分之二，也就是说，建筑企业平均约雇佣了四千多万的农民工。在税制改革后，由于农民工工资不能直接作为进项税额抵扣，对建筑企业来说就是增加了税负。按照之前论述，建筑企业存在以设备、机械替代人工的动机。在当前民工荒以及物价快速攀升的大背景下，建筑企业在劳动力市场上议价能力相对过去明显下降，建筑业农民工工资稳步提升，建筑业企业必须尝试从正规的劳动派遣公司招聘农民工，通过建立成熟的模式，经与税务部门协商，将农民工工资转化为从劳务派遣公司购买的劳务费，争取由劳务派遣公司开具（或由税务部门代开）的可抵扣类合格凭证，从而实现建筑企业利益与农民工利益的统一。

（4）重视现金流可能的增减。由于增值税与营业税在计税方式、纳税环节、税收征收等多个方面的显著差异，从而直接和间接影响企业的现金流。首先，如前所述，增值税施行带来的企业税负下降将提升企业的利润，这会直接增加企业的现金收入来源。其次，增值税一般实行预缴统扣制度。针对建筑企业业务实际，税务机关一般依据工程建设进度确认企业的收入并以此征税，在工程竣工后再统一决算，多退少补。一方面，建筑企业需要垫付一定的工程建设资金，工程完工到最后的竣工验收又存在一定的时间跨度，在此期间，现金支出对建筑企业来说是一笔沉重的负担，造成财务费用快速增加。另一方面，税务征管部门对企业在年度经营期间的可用于抵扣的进项税额只能在月末、季度末或年终统一清算，税金预缴与统一抵扣也造成企业现金流的压力。为此建筑企业应当尽量压缩工程完工到竣工验收的时间跨度，及时获取可用于抵扣的各类合格凭证，缩短资金垫付时间，改善企业现金流。再次，建筑企业改善内部财务管理水平，有利于资金的快速回笼，也有利于改善现金流。最后，建筑企业集团公司与分公司、其他供应商的合作模式调整后，有可能改变集团公司统一垫资进行工程建设的现状，有利于集团公司层面的现金流改善，对合作伙伴的现金流影响则尚不明确。

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