SFAC对我国现行会计准则的指导意义

摘要：本文主要从会计信息质量特征入手，分析美国财务会计概念框架(SFAC)对我国现行会计准则的指导意义，以期进一步提高我国的会计信息质量，使其更好地服务于全球化的商品经济。

一、美国财务会计概念框架与会计准则概述

财务会计概念框架（CF）最早的定义是由美国财务会计准则委员会（FASB）于1976年给出的：“财务会计概念框架是一部章程。是由目标和与之相互联系的基本概念组成的一个连贯的理论体系。它能够导致相互一致的会计准则，并指出财务会计的性质、作用和局限性”。随后，FASB又陆续对这一定义进行过适当的修正。

会计准则是国际范围内重要的会计规范，它的目的在于把会计处理建立在公允、合理的基础之上，并使不同时期、不同主体之间的会计结果的比较成为可能，使得投资者和其他财务报告使用者能够从报告中获取有利于其作出经济决策的财务信息。

本文主要结合“会计信息质量特征”方面来讨论美国财务会计概念框架对我国现行会计准则的指导意义。

二、美国财务会计概念框架对我国现行会计准则的指导意义

（一）我国应加强会计准则制定过程的民主化和透明化

在SFAC No.8的CHAPTER 3的附录部分，介绍了“有用财务信息的质量特征”这一章节颁布的背景和程序：1、FASB先回顾自己以及其他准则制定者的框架和概念，开始着手制定有用财务信息的质量特征；2、FASB针对这一问题发布了讨论稿，以征求公众的意见和建议；3、FASB公布了其收到的对讨论稿的回复，并充分参考了收到的所有意见；4、FASB和IASB共同公布了征求意见稿，共收到了142份回复；5、参考分析了所有的征求意见并进行了讨论取舍后，FASB发布了SFAC No.8。

当前我国会计准则的制定程序包括四个阶段：1、计划阶段，主要是确定准则项目；2、研究阶段，由起草人搜集并研究国内外资料、文献，提出初步结论；3、起草阶段，起草初稿，初稿经讨论后，形成讨论稿；讨论稿在核心小组内讨论，提出征求意见稿；4、征求意见阶段，征求意见稿的发放范围为国内咨询专家组和各省、自治区、直辖市以及国务院有关业务主管部门。起草小组总结各方意见，形成草案。

相比之下，我国的会计准则制定过程不够公开透明，公众无法参与征求意见阶段之前的准则制定过程，只能在征求意见稿中发表意见，且这里的“公众”还是一定范围内的公众，这就会导致征求意见不广泛、不充分；并且虽然我国也采用了类似FASB的征求意见稿等程序，但关于征求意见稿的收回情况、讨论者的反馈意见以及对讨论意见的采纳等情况，往往都不及FASB那样透明。我们应注重在征询意见的广泛性、征询过程的公开性和反馈意见的规范性等方面加以改进，以使准则的制定过程更公开透明、民主化，公众对准则的制订更加信赖。

（二）我国应进行会计信息质量特征的层级结构划分

我国著名会计学家葛家澍先生在其2003年的《会计理论——关于财务会计概念结构的研究》一文中指出：会计信息质量特征就是对会计信息应具有的质量标准所做的具体描述或要求，也是对会计信息质量进行评判的最一般和最基本的依据，它具体规定了会计信息为实现会计目标应具备的质量的规定。界定会计信息质量特征意义重大，它是连接财务报告目标与其他基本概念之间的纽带，以更好地实现财务报告的目标。

FASB将有用财务信息的质量特征划分为基本质量特征和增强质量特征两个层级，其中基本质量特征包括相关性和如实反映，增强质量特征包括可比性、可验证性、及时性和可理解性。同时，FASB又明确表明了成本是在报告财务信息时需要关注的一个普遍存在的约束。至于基本质量特征和增强质量特征之间的关系，在SFAC No.8的CHAPTER 3的附录部分BC3.10段是这样表述的：财务信息如果不满足相关性和如实反映，即使它们更加的可比、可验证、及时或可理解，它们依然是对决策无效的；然而，即使财务信息不具备增强质量特征中的任何一个，只要它们满足相关性和如实反映，它们就依旧是对决策有用的财务信息。这个表述，突出了基本质量特征的“基本”之要义，也很明确地对实务界做出了指导：财会人员在处理一项经济交易或事项所反映的会计信息时，需先满足“基本”，再考虑“增强”的问题。

我国的会计准则——基本准则第二章（会计信息质量要求）中，依次将我国的会计信息质量特征表述为：可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性，共计8项。

相比之下，我国的会计准则没有对会计信息质量特征进行层级划分，换言之，这8项质量特征在我国会计准则中的“地位”是平等的，我们并不能看出它们之间存在什么逻辑关系，那么在报告财务信息时，尤其是在存在多种选择的情况下，上述8项质量特征之间会存在冲突，如何进行选择可能会因人而异，由此便会降低财务信息的质量，不利于实现财务报告的目标，这也就相悖于规定会计信息质量特征的初衷。

综上可知，美国财务会计概念框架为我国会计信息质量特征的完善工作提供了一个思路——对会计信息质量特征进行层级划分，我们应在“借鉴+创新”的基础上开发出适合我国会计发展的会计信息质量特征层级结构。

（三）我国应积极致力于构建适合我国国情的财务会计概念框架

关于我国是否有必要构建财务会计概念框架这个问题，经过学术界的长期争论和研讨，目前已形成定论，我国也应构建自己的财务会计概念框架。虽然我国当前有基本准则暂时发挥财务会计概念框架的作用，但毕竟基本准则不是概念框架，它存在有一定的缺陷，在指导具体准则的制订方面没有概念框架的指导意义强。我国也必须积极致力于构建自己的财务会计概念框架。美国财务会计概念框架将会对我国财务会计概念框架的构建工作在制定程序、内容架构、实质内容、如何取舍等方面给予充分的指导，美国财务会计概念框架所取得丰硕成果都是我们可以借鉴的。但我们必须要注意的一个问题是，我国与美国社会制度不同、国情不同、社会经济所处的发展阶段不同，这些都决定了两国对会计的需求是不同的，所以，我们不能一味“照搬”，而应求同存异，构建出一套具有中国特色的、与我国当前会计环境相符的财务会计概念框架。

三、结论

显然，美国财务会计概念公告对我国现行会计准则的指导意义是显著且实用的，其重要性是不言而喻的，在当前我国还无正式的财务会计概念框架作指导的情境下，我们有必要也必须分析借鉴美国的财务会计概念的框架，早日完成我国财务会计概念框架的构建工作，以更有效地指导会计准则的制订，尽早实现我国的会计准则与国际会计准则的完美趋同。