企业税费负担的评价指标体系初探

侯宝珍

（西安外事学院，陕西 西安 710016）

企业税费负担的评价指标体系初探

侯宝珍

（西安外事学院，陕西 西安 710016）

税负过重，已是当下中国的学者及企业关注的热点问题，企业提“税”色变，认为税负太重了。为了对税负轻重有一个客观的评价，本文在介绍企业税负负担及相关理论的基础上，论述了建立指标体系应遵循的几项原则，从绝对指标和相对指标两个方面完成企业税费负担的评价指标体系的构建，旨在建立合理的税负评价指标，对企业税负作出客观公正的评价，为企业减税免税提供依据。

税费负担；评价指标；综合税负率；综合税费负担率

税负过重，已是当下中国的学者及企业关注的热点问题。根据前几年《福布斯》推出的“税负痛苦指数”榜单显示，我国税负痛苦指数全球第二。至此，很多专家学者对中国税负到底重不重开始了各种争论。根据国际货币基金组织制定的《政府财政统计手册》显示2014年、2015年我国宏观税负分别为29．1%、29．1%。低于世界平均38．8%的水平。可是，2016年在全国“两会”上，联想集团杨元庆炮轰企业税负太重,指出政府应当适当研究企业的税负问题。我们再看一下财经报道的标题，“2014年全国税收增长8．8%，首次超10万亿”，“ 2015年全国税收收入首次突破11万亿元”。与国家喜报捷传相反，企业提起“税”都是痛，就像课题组访谈时一位老板说的：税太重了，说多了都是泪啊。企业税负到底重否，学者们经常使用反映宏观税负的指标作出评价，而税收是国家或政府参与企业分配的一种形式，税收体现的是国家和纳税人 (企业或其他纳税人)之间的征纳关系，仅用宏观税负的指标评价有失偏颇，也违背了税收立法的公平性原则。

一、企业税费负担的概念及相关理论

1、税费负担的含义

税收是指为国家了实现其各项职能，凭借手中的政治权利，强制地、无偿的参与社会产品分配的一种形式。对纳税人来说，就存在一个税收负担的问题。不同的学者对税收负担从不同的角度进行了定义：

（1）量化的观点：该观点认为税收负担的大小是可以量化的。刘志诚在《关于税收负担的研究》中认为税收负担是纳税人和征税对象承受国家税收的状况或量度体现税收分配流量；安福仁认为税收负担是纳税人承受国家税收的状况和量度，是税收分配关系的一种量。

（2）利益损失的观点：该观点强调税收负担是给纳税主体带来的影响。胡怡建认为税收负担是指一定时期内因国家课税给纳税人造成的经济利益的损失；张复黄认为国家征税会使纳税人的经济利益减少，从而给纳税人带来经济负担；珞珈认为税收负担是纳税人或负税人因税收而承担的福利损失和经济利益的牺牲。

还有学者提出，税收负担问题不单单是多少和轻重的问题，不但要看税负率，还要看税收收入的用途和对整个国民经济的影响。

无论是量化观点还是利益损失观点，税收负担是指国家征税引起的负担，从我国国情出发，企业的负担，除了税收本身，还有一部分是政府的行政收费引起的，像城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加、社会保障基金、水利基金、残疾人基金等等，这些收费事实上具有税收的性质，加重了企业的负担。

结合我国国情，本文基于利益损失的观点，认为税费负担是指在一定的时期纳税人承受的税收及缴费成本的多少，即缴纳各项税费给纳税人造成的收益损失。

2、相关理论

（1）英国古典学派的税收负担理论：主要代表人物有威廉•配第、亚当•斯密和李嘉图。他们提出“自由放任”的口号，主张听任“看不见的手”即市场力量自发调节经济运行,反对国家对私人经济活动的干预。要求压缩国家职能及其非生产性的财政支出，把政府活动限制在抵御外敌入侵、执行法律和正义以及维持各种事业与设施的最低限度以内，提出了一切赋税归根结底都是出自于利润、工资和地租三种基本收入的观点。在政策方面，他们竭力反对国家干预经济，主张社会一切经济活动通过市场机制自行调节，政府应力求节约，税收数额应尽量减少，每年的财政收支都应保持平衡；税收应尽量避免干扰社会经济活动。20世纪30 年代初发生的世界经济危机。经过这场危机，凯恩斯认为古典经济学派的理论与事实不符于是产生凯恩斯主义税收思想理论。

（2）凯恩斯主义税收负担理论：主要代表人物有英国经济学家凯恩斯J．V．罗宾逊、H．R．F．哈罗德，美国经济学家A．H．汉森、P．A．萨缪尔森等，他们主张国家干预经济、刺激有效需求，加强宏观需求管理，以实现充分就业和经济增长。基于这些理论，提出了相应的税收理论和政策主张。主张实行高额遗产税和累进税制度，使高收入者多纳税，低收入者少纳税，并尽量使收入低的人享受税收减免。凯恩斯主义及其税收思想在西方世界风行了半个多世纪，对西方国家经济的发展，都起过积极作用。但国家对经济干预过多，过分强调刺激需求，税收负担重，政府开支大，规章制度繁琐，必然会影响投资和生产经营的积极性。进入20世纪60年代以后，西方国家的经济陷入滞胀状态，凯恩斯主义的税收理论和政策失灵，受到经济学界货币学派、供给学派等的挑战。

（3）供给学派税收负担理论：代表人物美国经济学家拉弗（Arthur B Laffer），以其“拉弗曲线”而著称于世。“拉弗曲线”主张政府必须保持适当的税率，才能保证较好的财政收入。过高的税率反而会使税收收入下降。税率从0-100%，“拉弗曲线”必然有一个转折点，即在一定的税率之下，政府的税收收入将随税率的升高而增加，一旦税率的增加越过了这一转折点，政府税收收入将随税率的进一步提高而减少。“拉弗曲线”认为：税率高并不等于实际税收就高。税率太高，人们就被吓跑了，结果是什么经济活动都不发生，你反而收不上税来，只有在税率达到一个最优值时，实际税收才是最高的。

从上面的综述可以看出，不同学派的思想在西方经济发展的不同时期，对经济的发展起着积极的作用。供给学派的观点综合了古典学派和供给学派的观点，不主张经济的完全自由，也不放弃国家对经济的调控，只是强调一个“度”的问题，这为我国的减税提供了一定的理论依据，也为构建企业微观主体的税费负担评价指标体系奠定了理论基础。

二、企业税费负担评价指标体系的构建原则

为了保证所设立的指标更加科学合理，企业税负指标体系的构建，应符合以下原则：

1、全面性

建立指标体系是为了反映企业税收负担状况，如果指标体系不全面，就无法准确判断企业真实的税负情况。所以，选取指标时，要考虑各个层次的、不同性质的税负，既要考虑直接税，也要考虑间接税，还要考虑具有税收性质的各项行政缴费。

2、合理性

指标选取时，不能过于繁琐重叠，过多的重叠相当于给个别要素加大了权数，会导致评价结果不公允，修正指标时，也会增加工作人员计算的难度和工作量；指标过少过简，可能造成信息遗漏，出现错误，因此，指标选取时要适量，要合理。

3、指标易于取得

企业税费负担的评价指标所需要的数据应是容易收集的，而且有关税收的知识专业性比较强，一般人很难理解。但所选指标应保证具有专业知识的人员或企业财务人员容易计算或估计，否则指标体系就无法正常发挥作用。

4、适用性

设计的税费负担评价指标，应该具有共性，能反映出各类企业的税负情况。从企业规模上说，不但适用于大中型企业，小微企业也能从指标中衡量出其企业的税负轻重；对于不同的行业，既能反映出制造业的税负，也能反映出流通业、建筑业、服务业等各类企业的税负。

三、企业税费负担的评价指标体系构建

在我国现行的经济条件下，企业所承受的财政负担负担是多方面的，既有税收性质的又有非税收性质的；既有直接税，也有税负可转嫁的间接税。因此，难以用单一的指标来反映企业的税费负担，需要用系列的指标体系来反映不同层次和不同性质的企业负担。关于税负的衡量指标体系，许景婷在《我国税负地区差异及其与区域经济发展协调性研究》中稍有提及。在总结前人工作的基础上，根据企业实际负担情况及税费负担性质的差异，建立以下微观经济主体企业税费负担的指标体系。

1、绝对指标

依据税收负担是否可以转嫁，税收可分为直接税和间接税。由于流转税存在税负转嫁问题，因此微观税负比宏观税负要复杂，单纯把企业或个人缴纳的全部税收除以其毛收入总额，有时并不能反映其真实地税收负担水平

（1）直接税税额：指企业在一定时期内缴纳的直接税税款总额。企业缴纳的各项税额，有一些是无法转嫁的税负人和纳税人是相同的，这类税形成企业税负，不可转嫁，主要有所得税、财产税房产税、城镇土地使用税、土地增值税、车船税、印花税等。衡量企业和个人税负水平应首先考虑不能转嫁的直接税的负担情况。

（2）企业缴纳的税款总额：企业缴纳的所有税种的税款总额, 包括增值税、所得税、印花税、房产税、土地使用税、车船使用税、资源税、耕地占用税、土地增值税、契税等各项税种的税额合计。理论上，流转税等间接税有转嫁性质，最终税负在消费者身上，但税负的税额是加在产品的价格里销售的，过高的价格会影响企业的销售和收益，对企业的发展有不利影响，从促进企业发展的角度看，间接税也是企业的负担，该指标反映企业的名义税负。

（3）企业缴纳的税款与缴费的总额：企业缴纳的所有税种的税额与各种缴费的总额。我国企业除了缴纳各种税款，还要缴纳具有税收性质的各项规费、基金，如教育费附加、水利基金、排污费、职工的“五险一金”等。这些规费和基金加重了企业的税费负担。而且各项缴费具有强制性、无偿性和固定性等税收的特点，他们与税收一起共同形成的企业负担，该指标反映企业的实际税负。

（4）评价标准：净利润，指企业利润总额中按规定交纳了企业所得税后的利润留成。用企业的净利润作为衡量税负轻重的标准，是因为只有在净利润的基础上才能计提盈余公积，才能留存供企业发展使用的资金。换句话说，企业缴纳的税款总额或企业税款与缴费的总额与企业的净利润比较，如果净利润为负，或企业利润小于企业缴纳的税款（税费）总额，其经济含义就是当企业亏损的情况下，仍为国家交了很多的税（税费）；或者企业的净利润是小于各项税款（税费）总额的，则该企业税负偏重。

2、相对指标

用绝对指标衡量企业税负，只能衡量该企业的税负，并不能和本行业的其他企业横向比较，也不能与其他行业同规模的企业比较税负，如果仅仅是一个纳税数量，而没有对比关系，则很难科学地进行税收负担高低的比较。因此建立相对指标评价企业税负。

（1）直接税税负率：一定时期内企业实际缴纳的直接税税额与企业收入的比率。公式为：

该指标说明企业拥有的收入中，有多少以直接税形式贡献于国家。理论上，直接税形成企业负担，而间接税可转嫁，以此指标作为小口径指标，反映企业的名义税负。

（2）综合税负率：一定时期内企业实际缴纳的税额与企业收入的比率，用公式表示为：

该指标说明企业取得的收入中，有百分之多少给国家缴了税，此指标既可进行不同企业税负轻重的横向比较，也可用于同一微观经济主体不同历史时期税负变化的纵向比较，此指标过低，反映出国家给予纳税人的各种税收优惠或者存在的非法偷漏税的行为。以此指标作为中口径指标，反映企业的实际税负。

（3）综合税费负担率：一定时期内企业实际缴纳的税额与企业收入的比率。

该指标说明企业取得的收入中，有多少给国家缴了税及各种规费、基金，此指标跟综合税负率使用基本相同，只是把具有税收性质的规费、基金加以考虑，作为大口径指标，反映企业的实际税费负担。

（4）评价标准：净利润率。净利润率指在一定时期企业的净利润与应税收入的比率（此应税收入应与税收负担率中应税收入一致，否则两项指标无可比性）。以净利润率作为税负的评价标准，一是因为其与上述负担率指标均与应税收入作比较，具有可比性；再者，从经济含义看，净利润指若企业每取得100元的收入，有多少净利润可供企业发展使用，与综合税负率比较，若综合税负率大于企业的利润率较多，说明企业税负重；若利润率为负，经济含义为企业每取得100元的收入，就亏损多少钱，而综合税负率代表着企业亏损的情况下，给国家交了多少的税，没有体现税收的公平税负的原则，企业税负偏重。用净利润率与企业综合税费负担率比较，若净利润率小于企业综合税费负担率，意味着企业在一定的期间，缴纳的税费较重，超过了企业的盈利能力，财税政策中应考虑给企业减税。

上述税费负担指标体系只是初步探索探，在以后的研究中，会逐步的完善指标体系及评价标准。

[1] 许景婷．我国税负地区差异及其与区域经济发展协调性研究[M]．经济管理出版社,2013．12．

[2] 董根泰．我国宏观税负国际比较：一种基于可比性的分析[J]．财经贸易,2014．4．

（责任编辑：刘 康）

西安市2016年度社会科学规划项目，西安小微企业税费负担及财税政策研究，项目编号：16F71，主持人：侯宝珍。