国企内部审计与公司治理的关系探究

【摘要】2014年度轰动一时的国企造假第一股南纺案件如今已经落下帷幕。然而该案件中暴露的内部审计存在的诸多的问题值得我们思考和探究。本文主要采用规范研究与案例研究相结合的方式，从内部视角审视南纺案件，结合案例对公司治理和企业内部审计之间的关系进行了探究与分析，对于如何发挥内部审计对公司治理的促进作用提出了建议。

【关键词】内部审计；公司治理；案例研究

一、引言

2014年度轰动一时的国企造假王南纺案件正在日益平息，但其所折射出的问题依然令我们深思警醒，南纺案件再次引发了社会公众对于资本市场监管漏洞和外部注册会计师师履责失利的诟病。然而内因是决定事务发展的根本原因，短短十年间，南纺股份由一家绩优国企沦为造假王，内因在于混乱的公司治理、失效的内部控制，南纺股份内部审计质量和审计过程引起我们的质疑。进一步的，在我国，国企改革遗留下来的一个主要问题就是公司治理结构不完善，与现代企业制度相违背。因此，南纺股份案件中所呈现出的诸多问题并非个案而是具有相当的普遍性。探讨如何完善公司治理结构、发挥内部审计在公司治理方面的积极作用具有一定的实践指导意义。

二、公司治理与企业内部审计关系的相关研究

（一）二者具有共同的理论基础

内部审计和公司治理本质上都是受托责任系统中的控制机制，他们有着共同的理论基础，即委托代理理论。审计实质是代理成本中的监督成本，是降低代理成本的重要途径。因此，审计执行的效果，是公司治理理论和实务中需要研究的重点问题，而公司治理的完善程度也会反过来影响审计的独立性和审计的效果，伴随着受托财务责任发展为受托管理责任，与财务审计相对应的管理审计产生了，与以审查会计信息及资料为中心的财务审计不同，管理审计重在审查管理信息，以提高企业资源的利益效率，促使企业加强管理，提高企业的经济效益，内向型管理审计可以帮助经营者完善企业内部的各项管理制度，实现规范化管理；外向型管理审计可以满足各相关利益者对公司财务信息以外信息的需求，使得管理审计成为财务审计的进一步的说明。

（二）内部审计也是一种治理机制

Gramling等（2004）陈述了关于公司治理体系自己的观点，他们认为是由审计委员会、管理层、外部审计和内部审计四个基本主体构成了公司治理体系。在关于四个基本主体构成的观点中，他主要讨论了内部审计部门，人们认为它是透视整个公司的窗口，在公司治理中发挥着积极地作用。同时还提到了内部审计质量影响着内部审计部门与其他三主体的关系和作用，治理效果也会受到他们三者之间相互作用的影响。Denis（2001）认为，分析特定的公司治理机制有两个标准：一是该治理机制是否能缩小经理人和股东之间的利益差距（如果可以，则是怎样缩小的），二是该治理机制对企业业绩或企业价值能否产生重大影响，这两个治理机制有效性的衡量标准，也可用来分析内部审计的作用。

（三）二者涉及的受托责任关系存在区别

公司治理與内部审计涉及的受托责任关系的范围不同，公司治理仅涉及特定的以股东为主的利益相关者、董事会、高管层之间的受托责任关系，内部审计的职能范围则涉及组织各层次的受托责任关系，在公司治理和公司管理层次都发挥作用。

三、案例引入

（一）案例背景

南纺股份全称南京纺织品进出口股份有限公司，实际控股人为南京市国资委，成立于1988年，2001年3月6日于上海证券交易所上市，股票代码600250，主营业务为纺织品进出口及代理进出口。作为南京市国资委下中的企业，南纺股份也曾居于业内领先地位，而上市之后，则逐渐走上下坡路，业绩下滑，丑闻频现。2011年，*ST南纺由于2010年度重大会计差错和公司资金拆借额巨大，未及时进行披露受到上述纪律处分。2012年4月证监会对南纺股份立案调查，随后，2014年5月16日晚间，南纺股份发布公告称公司于5月15日收到中国证监会下发的《行政处罚决定书》，经证监会认定，南纺股份在2006—2010年连续五年虚构利润总计3.4亿元，违反了《证券法》第63条关于上市公司信息披露的规定，构成了《证券法》第193条所述的虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的违法行为。

（二）案例分析

1.透视南纺股份——混乱的公司治理结构

南纺股份公司治理中存在的问题集中表现为一股独大、董事长滥权。纵观南纺股份上市十余年的年报可以发现，自上市之初到2011年“东窗事发”，集董事长、总经理于一身的单晓钟可谓独揽南纺股份的决策大权，凌驾于董事会之上，呈现出典型的内部人控制。而实际上，南纺公开披露的各个版本的公司章程中，均有“兼任经理、副经理或者其他高级管理人员职务的董事（以及由职工代表担任的董事）不得超过公司董事总数的二分之一”的规定。这一规定的目的在于保证决策层与执行层的相对分离，从而保证决策层对执行层的监督，保障股东利益。可是，南纺股份2001年3月上市后历届董事会成员构成情况显示，这一规定仅流于形式，经营层与董事会成员高度重叠，董事会实质处于经营层的控制之下。

2.南纺内部审计存在的主要问题

一般来说，企业内部审计主要是检查企业各项内部控制的执行情况、经济活动取得的经济效益等，并提出改善措施。而经查得知，南纺股份内部审计部门几乎形同虚设，内部审计部门的设置几乎是无效的。所谓内部审计监督职能的有效性可以分解为：内部审计独立性，内部审计专业性，内部审计意见的接受和执行比率，外部环境对内部审计监督职能的影响。南纺股份内部审计中存在的主要问题如下。

（1）内部审计管理制度不健全

南纺股份在董事会下设审计委员会。主要负责企业的内部审计工作。然而经调查显示，针对内审部门具体的职责划分并不清晰，对于内部审计的履职情况的评价缺乏标准，激励机制不明晰。加之南纺内部董事会受制于经营层的状况，使得其内部审计部门履职能力更低了。

（2）内部审计部门独立性缺失

企业内部审计困境本身就存在“自己监督自己”的矛盾，但最终应归咎于企业模糊了内部审计的本质，模糊了内部审计究竟是代表谁的利益，站在谁的角度实施审计这样的问题。尤其在南纺内部，董事会处于经营层

（3）内部审计未能尽职尽责，对重大内控缺陷视而不见

南纺案件曝光后南纺内控严重缺失的情形才被——揭露出来。南纺内部控制中存在的主要问题有：对业务流程中所涉及的不相容职能，实施相应的分离措施，第二，授权审批控制缺失。南纺股份对于重大的业务，未实行集体决策或者联签制度，如东湖丽岛别墅项目买断，东湖丽岛会所的经营权转移和利益的确定，均未经董事会决议通过。第三，会计系统控制缺失。南纺股份每月不对银行存款的账面余额和银行对账单的余额进行核对调节，只在年末调整一次，导致2007年和2008年发生的38万元未达资金至今短少且原因不明。第四，财产保护控制薄弱。南纺股份没有建立财产日常管理制度和定期清查制度，财务记录，实物保管，定期盘点，账实核对等内控措施没有得到有效履行，财产损失巨大。此外，南纺还存在控股子公司管控不到位、金融衍生品交易控制不规范等内控缺失的问题。

（三）小结

在舞弊案件曝光之前，南纺股份“一股独大”、董事长专权导致了严重的“内部人控制”现象，缺乏决策层和执行层的分离。糟糕的公司治理状况使得公司内部审计部门独立性严重缺失，从而影响了内部审计的制度设计和工作质量，内部审计部门对于企业严重的内控问题熟视无睹，进一步致使董事长专权、谋图私利更加便利易行，导致了公司乱治，形成了恶性循环，酿成了恶果。总体而言，公司治理效率与内部审计结果是相互作用互为影响的。要提高内审质量需重视公司治理完善，双管齐下，使其形成良性的互动。

四、启示与建议

（一）公司治理效率严重影响审计效率的高低

一般地，企业内部审计既是外部注册会计师财务审计的基础工作，也是财务审计进一步的说明。当前，在财务舞弊发生时，人们纷纷把矛头指向了审计人员。事实上，公司治理结构的缺陷是影响审计的独立性的最主要因素之一，而股权结构不合理又是上市公司治理结构的核心问题。这一点在南纺案件中尤其得到了明显的体现。“一股独大”的现象导致了严重的内部人控制，使得上市公司的审计委托人实际上并非实质意义上的财产所有者，而使得公司的经营管理层拥有决策权，因此，由经营管理层聘任外部审计人员来监督自身的经营行为，严重影响了审计的独立性。

（二）内审质量的优劣影响到公司治理的效果

公司治理对于内部审计的影响和作用并非单向的。内部审计质量的提升同样有助于公司治理结构的完善。内部审计本质上仍然是一种控制，控制的唯一目的就是帮助组织管理风险、促进有效治理、实现组织目标；内部审计提供确认和咨询两类服务，它要评价和改善受托责任系统。以南纺为例，在造假风波日益平息之时，南纺股份亡羊补牢，通过了2011531版的董事会议事规则，完全弱化了董事长的个人色彩，所谓的“董事会基金”也被“三会专项经费”所替代。同时，南纺股份加强了公司内部审计部门职责规范建设，并设置了严格的管理办法。期望内部审计能够真正发挥出其监督与咨询作用，促进公司治理结构的完善

（三）强化国企内部审计的主要建议

内部审计制度的发展与完善有助于国企信息披露的完善和治理结构的完善。因此，加强内部审计制度建设势在必行。对此，本文从公司治理的完善和内部审计改进两个方面提出以下建议。

设立内部审计机构的首要原则就是确保独立性，机构设置的层次越高，独立性越强，地位越超脱，这也是国际内部审计界的共同经验和基本主张。目前，关于“双重领导的内部审计部门”呼声较高，这样，内审部门既是公司内部审计机构，又是国资委或政府审计部门（审计署、厅局）的派出机构，有助于增强内审部门独立性。

1.妥善处理审计委员会与公司董事会监事会关系。

从公司治理角度完善内审主要是要处理好审计委员会与公司董事会监事会关系。尤其应注意明确审计委员会与监事会的关系。应当进一步明确二者的职权范围和侧重点，合理分配公司监督资源，既防止独立董事对监事会的“架空”，又防止出现多人监督实际无人监督和多人监督而阻碍公司经营决策效率的现象。审计委员会的主要精力放在提高公司整体和长久的获利能力上，其职能体现在公司的重大决策中，旨在提高决策的科学性和透明度，使公司的发展呈现出可持续性。而科学和透明的决策，自然将大大减少大股东的机会主义行为和非独立董事、经理层的内部人控制行为。因此，审计委员会的事前监督主要体现在为公司创造更多未来收益上.而不是维护现有的公司利益。内部审计体现的是“前瞻性”。而监事会的职责则是维护公司的现有利益。因为监事会成员在董事会会议上没有表决权，不可能事前否定董事会的决议，它只有通过事后的审核，调和经理层的决议和经营成果，剔除其中損害公司、职工、中小股东利益的行为，而不是向股东大会、董事会提出有关公司经营的建议。

2.运用法治思维，完善国有企业内部审计法规。

目前，有关企业内部审计的最高法规就是审计署、国资委颁发的部门令，法律层级低，约束力也不强，而且相关规定也不全面，国家相关部门应当再次出台相关法律。从法律层面保障企业内部审计部门的权限和地位，尤其要提升国有企业内部审计机构在维护国有资产利益不受侵犯方面的监督权限。

3.不断提高内部审计的方法和手段

面对如此迅猛发展的外界环境，内部审计工作不能停留在传统的审计方法和手段上，必须要与迅猛发展的技术相适应，新知识、新技术、新思维不仅影响经济的发展，同时也影响着内部审计技术的发展，计算机技术、信息系统、互联网等都可以把它们应用到内部审计工作中来，可使事后审计变为事前、事中、事后紧密联合为一体的审计方式，使事后审计逐渐被实时审计所替代。充分利用计算机开展内部审计工作，积极对信息系统进行审计。

4.加强对内部审计人员职责的规范

应明确国有企业内部审计机构的国有资产审计职责和具体内容，制定国有企业内部审计人员渎职究责办法。目前对其职责做出规范的主要是国务院国资委第8号令《中央企业内部审计管理暂行办法》，其中对国有资产改制重组、收购兼并目标企业是否合理等并无审计职责，对国有企业内部审计人员渎职行为究责也有些笼统模糊，相关法规仍有待进一步完善，在可操作性上仍需加强。

参考文献：

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[5]陈丹萍.我国内部审计管理现状与对策[J].审计研究，2007，06：9596，51

作者简介：

朱艳宇（1978-），男，汉族，北京人，大学本科，就职于宁波银行北京亚运村支行行长，研究方向：投资与并购。