推进消费税改革的思考——以共享原则为基础

孙铄

摘 要：消费税是国家实现宏观调控职能的重要工具，起到了“寓禁于征”的作用。近年来随着“营改增”逐步推进，营业税将逐步淡出现行税制。由此带来的地方政府收入减少将会是今后亟待解决的问题。因此尝试将原本属于中央税的消费税划归为中央地方共享税，有着突出的现实意义。具体而言，在共享原则下的消费税改革，应当本着财权与事权统一的原则，可采取以下手段：明确共享税目，完善转移支付；明确共享比例；变更征税范围、税率以及征税环节，从而实现消费税向共享税的平稳过渡，既增加财政收入，又保证宏观调控职能的实现。

关键词：消费税 共享税 宏观调控 财权事权统一 征税环节

中图分类号：F812.42 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2017）05（b）-151-03

1 引言

消费税是以消费品的流转额作为征税对象的税收统称。我国在1994年税制改革后，于流转税中新设消费税。消费税是在对货物普遍征收增值税的基础上，选择少数消费品再征收的一个税种，据统计显示，2015年我国消费税收入为10542亿元，2014年为8904亿元，占税收总收入的7.5%，是仅次于增值税、企业所得税、营业税的第四大税种[1]。随着“营改增”的全面推进，营业税将走入历史，地方税收减少的问题也亟待解决，因此社会各界的重点聚焦在收入来源相对稳定的消费税之上。有学者认为消费税应当彻底划归地方，如许善达（2014）认为应将生产环节征收的消费税改在零售环节征收，并由中央税改为地方税，成为地方的主体税。贾康（2014）在《我国地方税体系的现实选择：一个总体构架》一文中也提出从收入规模和辖区收益原则来分析，消费税都是营改增后短期内最直接有效的接替税种。部分学者认为消费税不能作为地方的主体税种。如单学勇认为如将消费税改为地方税，可能会导致地方消费的畸形增长，尤其是在一些过度依赖某项资源性产品（如烟草、石油）的地区。这与消费税“寓禁于征”的初衷相违背；其次如果对某课征对象在不同地区执行不同的的税率，有可能刺激消费者在低税率区购买，扰乱地方经济；且当前营业税收入远高于消费税，即使彻底改为地方税也无法弥补缺口。上述观点为消费税改革提出了许多可操作性的建议，本文将在此基础上結合当下全面“营改增”的现实，探讨在中央地方收入共享基础下的消费税改革的可行性和方案。

2 消费税作为共享税的可行性分析

2.1 中央税、地方税、共享税的划分原则

分税制是建立在中央地方划分事权并以此分配财权的原则上，根据国家管理的需要和公共产品的不同层次将税收分为中央税、地方税和共享税。通常中央税包括关系全局、具宏观调控作用的税种，包括了和经济稳定、社会公平、资源配置相关的税种，其来源、征收与管理也是全局性的。地方税则主要是宏观意义不明显、地域特征强的税种，这类税种因其广泛的区域性，如果由中央负责征收造成的成本远大于其带来的收益，因此地方政府更适合进行征管。例如以居住地为基础的税种，区域内的居民承担该类税负并获得地区性公共产品，这不仅符合受益原则，也可避免中央不了解地方情况而导致的效率损失[2]。但需要注意的是，部分中央税由于其税基分散、税率制度复杂等因素，导致其正常的征收、管理必须依靠地方政府的信息，才能实现成本最小化。因此这一类税种应划分为共享税。

2.2 消费税适合作为中央地方共享税

我国消费税是在增值税基础上选取了一些特定商品开征，主要目的在于调控消费。现行的课征对象主要包括以下几类：（1）有害消费品（烟、酒、烟花爆竹等）；（2）奢侈品等非生活必需品（化妆品、珠宝玉石、高尔夫球及球具、高档手表）；（3）高能耗、资源性及环境危害性商品（成品油、小汽车、一次性筷子等）；（4）财政收入意义较强的商品（汽车轮胎）。之所以选取这几类商品在增值税的基础上课征消费税，是由于国家担负了宏观调控任务。我国消费税属特别消费税，对奢侈品、有害消费品征税实现调节收入、引导消费的目的；对高耗能产品征税实现纠正负外部性的职能。同时针对不同的商品设置不同税率。这些作用均具有高度的宏观调控意义，是国家实现其管理职能的重要工具，可见消费税具有中央税的性质。单纯地将消费税作为地方主体税种，将全部收入划归地方是不合理的。

但同时，消费税的征管离不开地方支持。由于我国实行的是特别消费税，导致其税基分散，现时包括14类商品。征管过程中需要将这些商品从其他商品中分类；同时消费税计税方法复杂，单位不同且税率不固定；此外，不同课征对象的征税环节也不尽相同。这些问题为消费税的征管带来诸多挑战，更需要依赖地方合作。消费税的税基广泛分布与经济生活之中，如果没有地方的配合不可能顺利实现征管。此外消费税纠正负外部性的功能针对的也是区域性的公共商品，这也就为消费税带来了部分地方税的特征。综上所述，消费税的征管离不开地方支持，因此也适合作为中央地方共享税。

3 划定消费税为共享税的现实意义

3.1 是对消费税自身价值的重新契合

在20世纪90年代的分税改革中对消费税做出中央税的定位，既是由于消费税在宏观调控方面的特殊作用，也是针对当时“两个比重”失衡的特殊时代背景所做的安排。如今分税制在我国已实行20多年，我国也已初步建立了中央地方政府事权和财权分配上的协调统一。因此现阶段消费税在功能上可以更多地回归其本来价值，而非服务于特殊时代背景和政策。因此在当前条件下实现消费税的中央地方共享，是契合消费税本身价值的举措，也是在推进税收制度优化上应采取的方法。

3.2 是增加地方税源、缓解地方财政压力的必要手段

众所周知，“营改增”之后营业税将成为历史，原先全部属于地方税的营业税将纳入中央地方共享的增值税。这也意味着原本属于地方政府的一大部分财源将不复存在。另立新税在成本上可行性低，在制度上需要磨合，因此选择一个能替代营业税作为地方收入来源的现有税种就尤为重要。正像上一点提到的，消费税转换为共享税有助于其原本价值的实现，此外，消费税一旦从中央税变为共享税，势必将在一定程度上缓解地方政府收入不足的问题。可以说，“营改增”作为“牵一发而动全身”的改革举措，也为消费税的重新科学定位提供了契机[3]。当然这并不能从根本上弥补“营改增”带来的地方收入缺口，资料显示，2015年国内消费税收入为10542亿元，营业税为19313亿元。即使将消费税完全变更为地方税也无法弥补空缺。因此这一问题的彻底解决还有很长的过程。

3.3 是实现消费税有效征管、调动地方政府积极性的有效举措

消费税是国家实现宏观调控、促进或限制某向产业发展的重要手段，因此现阶段将消费税划归为中央税有其历史和现实的合理性。但随着“营改增”带来的地方政府收入减少，已经有必要利用消费税弥补地方政府的财力不足。如前文所述，消费税的宏观性决定了其中央税的色彩，但消费税的税目种类多且杂，广泛分布于中国各地，因此消费税的征管离不开地方政府、税务机关的协作。同时地方政府对本地产业的认知程度也要大于中央政府，从而能够对某项产业提出更具针对性的征管手段供中央参考。以往消费税作为纯中央税，其收入多少与地方政府无关。中央征收的越多，该项产业所能为地方创造的GDP也相应减少，从而为地方政府的“政绩”带来消极影响。但一旦将消费税按一定比例划为共享税，这一问题能够大大缓解，从而在一定程度上调动地方政府的积极性，减少消费税征管的阻力，更好地实现预定的目标。

4 以共享税为基础的消费税改革举措

如前文所述，消费税在当前形势下变更为中央地方共享税是符合消费税改革的趋势，但具体应当如何划分、划分共享税之后应采取的配套方案，都将是值得探讨的焦点。

4.1 明确共享税目，建立转移支付机制

消费税的税基可以做进一步分类。第一类是烟酒、成品油、环境有害类，第二类是如化妆品、奢侈品、小汽车等。针对第一类商品，今后其消费税收入应继续归属中央政府。如果将这类商品的税收收入划为共享，可能会导致地方政府为扩大收入来源而鼓励生产、消费，从而违背了消费税征收的本来目的。针对第二类商品，则可以在中央统一制定政策的基础上，根据地方情况实现消费税共享，将这些商品消费税的征收环节由生产环节改为销售环节，真正体现消费税的职能。同时赋予了地方政府相应的税收征管权，增强地方政府的积极性。除了明确共享税基，针对香烟、白酒等第一类商品，可以在中央征收的原则下建立转移支付机制。

4.2 合理划分中央地方共享比例

在明确应划分为共享税的税基之后，就需要根据实际情况确定中央地方共享比例。此时应当遵循财权与事权相统一的原则，根据中央和地方政府的事权确认双方财权。我國的消费税主要目的在于引导消费活动、调节收入分配、保护环境和资源。保护资源环境是中央地方政府都应当完成的工作，事权同时牵涉中央与地方。由此可见，消费税的分配应以中央为主，兼顾地方。针对不同税基，依据其征税目的，可以划分为不同的共享比例。例如对部分奢侈品征税是为了引导消费、调节收入分配，故这部分税收应更多划归中央政府；但针对一次性筷子征收消费税则更多为了保护资源环境。丰富的资源和良好的环境既是中央财产，也是地方财富。因此这部分税收在分配上应更多的考虑地方利益。

4.3 有增有减变更征税范围和税率

消费税是基于“寓禁于征”原则开立的税种，现行的消费税框架是基于1990年代的情况确定的，但随着时代变迁，原有消费税征税范围中的许多商品已经摆脱了固有标签，而代表当下消费趋向的一些商品，特别是部分奢侈品则未划入征税范围。因此当前推进消费税的改革，因应消费结构的变化，充分反映社会实践的发展。例如某些高档服饰可以针对其征收消费税，而某些已经普及或使用范围缩小的商品，可以取消征税，如现在主要用在农村的摩托车已经失去了消费税应税对象的特点。当然那些奢侈品应当列入征税范围，哪些商品应当被剔除，需要有明确的量化标准。此外，当前我国对环保工作和节能减排的重视程度同90年代相比，有显著提升。高耗能的消费品不符合当前可持续发展的要求，高污染的产品带来严重的负外部性，这部分商品的征税范围应当继续扩大。此外，我国的经济结构也已转化为服务业占比最重，第二产业次之的局面，相应地，一些服务业也需要纳入消费税的征税范围内。例如过去针对高档餐饮业征收的“筵席税”可以充分探讨，加以恢复；对新兴的网络游戏产业也可以尝试征收消费税。

此外，消费税税率也应当与时俱进，适当调整。消费税税率本身也是实现消费税管理、调控手段的工具。近年来我国在这一方面不断探索与改革，已经取得了一定成就。但与现实相对应，消费税税率仍有许多不合理之处。例如针对某些个人消费品税率很高，但对许多高污染、高能耗的产品税率却维持在低水平上。税率的高低决定消费税税额的大小，是消费税调节纵向深度的体现。消费税税率设计得当能更好地调节消费者的消费行为，促进人们保护环境和节约资源。当前我国上至政府下至民众的环保意识显著提升，针对这些高污染、高能耗产品的税率也应当适度提高，以体现节能减排、保护环境的宗旨。对高档消费品可以设置次高税率，既能保证消费，也能起到调节收入、引导社会风气的作用。对部分生活必需品，如平价的护肤护发品，近年来早已普及到千家万户，应取消或降低其税率，更好地体现消费税的功能。

4.4 适当变更消费税征税环节

当前我国消费税征税方法主要是源泉扣缴，此外部分商品（如金银钻石）的征税环节为零售环节，只有卷烟、白酒会在批发环节加征从价税。源泉扣缴虽然方法简便易施行，但缺陷也十分明显。我国消费税针对的商品有限且地域性明显，导致税基分布在各地。施行源泉扣缴必然会导致地区之间的税收不均衡。此前消费税作为中央税，这一问题尚不明显，但消费税一旦变更为中央地方共享，则由此带来的收入不均将会十分显著。此外商品由生产到消费者经历过多道工序，利润已经在各个环节被分配，由此可见，在源泉征收时税基是最小的，不利于消费税作用的发挥。要解决这些问题，可以将消费税征税环节变更为零售环节， 使得纳税义务人由生产者改为消费者，应税消费品零售主体作为扣缴义务人，从而既化解了消费税税基不均衡的问题，也增加了消费税收入绝对值，使得消费者切身体会到消费税的存在，强化了消费税的调控职能。

总之，在当前情况下推进消费税的改革，应当明确共享制的基础，在中央地方财权事权统一的原则下逐步推进，既保证了中央权力，又维护了地方利益，实现了消费税宏观调控的任务。

参考文献

[1] 梁文艳.消费税或成为共享税[N].中国产经新闻报，2016-2-25.

[2] 郝晓薇，黄登辉.营改增背景下基于中央地方共享定位下的消费税改革探析[J].当代经济管理，2015（6）.

[3] 单学勇.基于重构地方税条件下的消费税改革[J].铜陵学院学报，2015（4）.