大气污染防治离任审计研究

杜永红 张雪艳

【摘 要】 领导干部自然资源资产离任审计是党中央关于生态文明建设的重要战略部署，其中大气污染防治离任审计是自然资源资产离任审计的重要组成部分，大气污染防治离任审计能够在促进经济发展的同时保障生态安全。大气污染防治离任审计应从架构大气污染防治离任审计理论模型、构建大气污染防治数据监管信息系统、建立大气污染防治离任审计指标评价考核体系、完善大气自然资源资产负债表的编制、健全大气污染防治离任审计定责与追责制度方面入手，推进大气污染防治多维度审计实施，促进大气资源的良性循环利用，助力生态文明社会建设。

【关键词】 审计； 自然资源资产离任审计； 大气资源； 大气污染防治离任审计

【中图分类号】 F239 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）19-0127-07

领导干部自然资源资产离任审计是党的十八届三中全会《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出的一项重要战略部署，是用严格的法律制度保护生态环境的实际行动，是必须坚持可持续绿色发展理念的保证措施，是建立健全生态文明制度体系的重要举措。中共中央办公厅、国务院办公厅于2015年11月印发了《开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案》，明确了自然资源资产审计的重点内容、责任分工及保障措施。2017年11月印发的《领导干部自然资源资产离任审计规定（试行）》，指明了自然资源资产审计对象、审计内容、评价标准、责任界定、审计结果运用等事项，形成了一套较为成熟且符合国情的审计实施准则，建立了相对完善的领导干部自然资源资产离任审计制度[ 1 ]。

大气资源是自然资源资产的一部分，大气污染防治离任审计是领导干部自然资源资产离任审计的重要内容。20世纪中期以来，西方国家记载的12起重大环境问题公害中，有7起是因大气污染导致的。工业生产、生活燃煤和交通运输等人类活动所排放出的二氧化碳、二氧化硫、氮氧化物、悬浮颗粒物以及其他废气粉尘，影响了农业、林业和畜牧业等诸多产业的发展，导致雾霾的产生和全球气候变暖等后果，严重危害到了人类赖以生存的自然环境和人类自身的健康。我国自改革开放以来，工业化和城镇化建设加快，但经济的发展只重视增长速度，忽略了对自然资源的消耗与损坏，导致大气污染现象愈发严重。因此，应紧密结合大气资源资产节约集约利用和大气污染防治开展审计，从而推动领导干部履行自然资源资产管理与保护责任。

一、大气污染防治离任审计的内涵

（一）大气污染防治离任审计的概念

大气资源指的是能被人类生产和生活所利用的光照、热量、云水、大气成分和风能、太阳能以及其他可开发利用的大气资源，它为人类社会提供能源和生产生活资料，是生物繁殖和人类生存的基础。领导干部自然资源资产离任审计是指审计人员对领导干部任期所管辖区域内自然资源资产的管理责任、法纪责任、经济责任等进行审计，以客观评价领导干部在任职期间的职责履行情况[ 2 ]。大气污染防治离任审计指的是审计人员对领导干部任期所管辖区域内大气资源资产的开发、利用、污染防治及相关情况开展全面审计，并提出审计意见及建议的政府行为。

（二）大气污染防治离任审计目标

自然资源资产离任审计的审计目标，是在实际的审计探索中进一步完善领导干部自然资源资产离任审计工作制度，形成一套相对成熟且符合国情的审计准则，促使领导干部自然资源资产离任审计工作得以深度开展，推动各级领导干部切实履行自然资源资产管护责任，促进自然资源资产节约循环利用。

现阶段，大气污染防治离任审计应达到四个目标：一是摸清大气资源和生态环境质量变化情况。二是客观评价大气资源污染事件中的责任，揭示存在问题，并对这些问题实事求是做出评价。三是促进相关领导干部守法守纪、守规尽责，在经济发展的同时重视环境保护，切实树立绿色发展理念。四是改进大气污染防治离任审计方法，让生态环境保护逐步纳入领导干部考核体系更具可操作性[ 3 ]。

（三）大气污染防治离任审计范围

我國法律规定，自然资源的所有权属于国家，因此，自然资源的审计主体是国家审计。领导干部大气污染防治离任审计的对象一般是该地区主管领导和相关单位领导。审计的时间范围是领导干部任职期间，如遇重大事项可延伸追溯至相关年度。审计的部门有地方党委、政府、环保、财政、税务、统计部门、涉及废气排放的当地企业，以及与大气资源开发利用、保护监管有关的机构。

二、大气污染防治离任审计实施全过程

（一）大气污染防治政策措施落实情况审计

审查领导干部任期内贯彻执行大气污染防治法律法规的情况，着重审查相关禁止性、限制性、约束性政策是否按照要求列入当地社会发展规划中，并审查政策执行的过程及结果。

1.审查国家政策制度和法律法规落实情况。审查被审计领导干部所在地方政府是否按照环境保护法、大气污染防治行动计划等法规制定本地区的大气污染防治规划，规划的制定是否符合程序，措施是否具体、得力；审查在政策落实过程中有无落实不力，上有政策、下有对策，有令不行、有禁不止，不作为、慢作为和乱作为等问题。

2.审查规划编制及实施情况。审查被审计领导干部所在地方政府是否按照上级部门确定的原则和要求完成本级大气污染防治规划的编制，是否按照进度完成阶段性的规划实施任务，是否将规划任务细化分解落实，是否对规划执行情况进行监督检查。

3.审查能力建设保障情况。审查被审计领导干部所在地区相关部门是否按照标准进行机构设置、人员配备和仪器设备配置，检查配置是否能够满足实际工作需要；是否因机构设置不完整、人员配备不到位、运行经费不足等问题影响大气污染防治工作的有效开展；是否建立健全大气污染防治统计、监测和考核体系；是否按照国家空气监测网的要求开展城市空气质量监测点位能力建设；监测点系统运行是否正常、数据是否安全可靠等问题；是否存在软硬件设施闲置浪费、使用效率低等问题。

4.审查监督考核情况。被审计领导干部所在地区是否将大气污染防治工作纳入地方政府绩效考核目标，是否将考核指标分解落实到位；审查考核内容的全面性及考核措施的有效性，并依据考核结果实施问责；检查考核内容是否符合规定，以及检查考核结果的详细运用情况。

（二）大气污染防治重大决策审计

审查被审计领导干部任职期间所在政府及相关部门在大气污染防治方面的重大决策、行政审批和监管履责情况，具体审计制度政策、会议纪要、请示批复等，检查决策程序是否合规，决策内容是否合法，决策事项执行是否有效等问题。

1.审查重大决策情况。全面梳理被审计领导干部任期内所在政府有关大气污染防治的重大决策，重点关注决策程序的合规性、透明性，决策内容的合法性、科学性；审查具体决策事项是否符合绿色发展理念，是否因决策失误造成严重大气污染事件。

2.审查审批管理情况。摸清被审计领导干部在大气污染防治方面的权利和义务，准确划定其个人所承担的职责范围。审查对高耗能、高污染项目建设的审批是否合法合规，新建项目是否按规定配套建设污染治理设施；是否严格履行环境影响评价制度，有无新建、改建、扩建项目未履行环境影响评价手续，未经环境保护“三同时”验收等问题；关注有无故意拖延、设置障碍、越权审批等问题。

3.审查监管履责情况。掌握被审计领导干部所在地方政府大气污染防治监督工作计划和实施情况，审查是否对环境影响评价制度执行情况进行严格督查，对当地高污染重污染企业落实大气污染防治措施和实施效果进行检查，是否存在对超标排放或偷排偷放行为以罚代管甚至放任不管等问题。

（三）大气资源资产约束性指标审计

审查被审计领导干部任期内所在地区大气环境质量变化的基本情况，上级政府和主管部门对所在地区大气污染防治的考核检查结果，重点审计各类约束性指标的完成情况。

1.审查目标责任书的完成情况。为推动大气污染治理工作，环境保护部通过与地方政府签订目标责任书等形式督促领导干部履职尽责，目标责任书是衡量大气污染防治效果的标准，目标责任书完成情况越好，大气污染防治的效果就越好。在审计中应重点关注淘汰落后产能和压减过剩产能、燃煤质量控制、燃煤小锅炉整治、机动车污染防治等大气污染防治重点领域的目标责任考核情况。

2.审查指标数据的真实性。审查数据的来源渠道是否安全可靠，数据的生成过程是否科学有据，关注是否存在人为调整基数、虚报目标完成数据等问题。约束性指标数据包括：主要大气污染物排放总量、可入肺颗粒物（PM2.5）、空气质量指数（AQI）达到优良天数比例等，以及产业结构调整优化、清洁生产、煤炭管理与油品供应、燃煤小锅炉整治、工业大气污染治理、城市扬尘污染控制、机动车污染防治、建筑节能与供热计量、大气污染防治专项资金投入、大气环境管理十项考核目标。

（四）大气污染案件执法情况审计

审查相关职能部门对破坏大气资源、造成大气污染违法案件的处理处罚情况。

1.根据执法台账、执法档案、收費许可证等相关资料，审查执法流程是否合规、执法手续是否合法、审查执法覆盖面是否囊括了辖区内所有涉及废气排放的企业，是否存在执法面狭窄、抽查执法的情况。

2.根据大气污染相关处罚标准，审查已执法完成的案件是否存在少罚漏罚、处罚力度不够和人情执法的问题，审查执法处罚的深度和广度，是否存在避重就轻、敷衍了事等问题。

3.审查处罚之后的整改情况。深入被处罚企业，审查处罚之后是否还存在大气污染情况，以评价执法部门是否存在督查落实不力、疏于监管、以罚代管等问题。

（五）大气污染防治项目建设审计

大气污染防治项目建设运营情况是评价大气污染防治效果的重要标准。在项目审计中，应重点关注大气污染防治项目前期申报、中期实施和后期管护过程中的业务实施情况。

1.审计大气污染防治项目的立项合同及审批资料，重点关注申报标准是否合法，项目立项是否真实，有无重复申报、虚假申报等问题。

2.审查大气污染防治项目实施的业务资料，审查项目实施是否按批复的实施方案进行，是否存在没有公开招投标程序、未按实施能力建设等问题；审查建设期项目是否按规划如期完成，已完工项目是否达到预期效果；关注领导干部有无利用职权插手或干预工程建设、物资采购以及为个人谋取非法利益等违法违规问题。

3.审计大气污染防治项目后期管护情况。审查是否存在建成设施未发挥作用、无法正常运行、维护不到位或者严重损毁的情况，项目实施中是否造成环境污染超标的问题。审查大气污染治理设备运行情况，揭示项目建设中存在的问题，促进项目优化及规范管理，确保项目建设的效益性。

（六）大气污染防治专项资金审计

资金审计是所有审计项目的重点，也是问题的多发点和易发点。在大气污染防治专项资金审计中，应重点关注被审计领导干部任期内所在地区与大气污染防治相关的资金投入、分配、管理和使用情况。

1.审查大气污染防治专项资金投入情况。掌握被审计领导干部所在地区大气污染防治专项资金投入情况，审查地方投入是否纳入财政预算予以保障，审查是否存在因资金投入不当导致建设项目停工怠工、大气污染未得到有效防治等问题，审查是否有领导干部违规干预大气污染防治项目资金分配的情况。

2.审查大气污染防治资金的分配及使用情况。重点关注淘汰落后产能和压减过剩产能、燃煤锅炉治理、有机废气治理、机动车污染治理、治污减霾等大气污染防治重点领域资金的整体情况，审查环保、财政部门等项目资金是否按照相关规定进行分配使用，下拨下属企业的资金是否使用到位，有无挪用滞留等情况。

3.审查排污费征收及管理情况。掌握相关企业和单位排污费是否足额征收，是否有违反规定减征、免征、缓征、少征等问题，是否采取措施督促欠缴或少缴的企事业单位进行补缴；审查执法部门是否存在截留、挪用、套取、贪污私分、损失浪费排污费等问题。

（七）大气污染防治能力建设审计

制定并落实大气环境污染预警机制和应急预案，建立和完善空气质量监测与预警网络，是大气污染防治能力建设的重要体现。在实际污染防治过程中，一些措施在短时间内看起来立竿见影，但长远看不可持续，这就需要持续加强大气污染防治能力建设来不断调整完善。

1.审查是否建立大气污染预警机制和应急预案。审查应急措施是否得当，职责分工是否明确可行，投入是否到位，设备是否健全等情况；审查是否建立空气质量实时监测与预警系统，以评价领导干部对重污染事件和突出风险隐患的治理能力。

2.审查对突发大气污染事件的处置是否及时，措施是否得力，是否因管理制度缺失、缺陷和漏洞，或因执行不到位造成重大环境损害和生命财产损失；分析被审计领导干部任期内所在地区发生的环境空气质量污染事件或突出风险隐患的原因。

3.审查大气污染事件定责追责情况。审查是否存在对大气污染违法行为制止不力、执法不严等问题，审查有无因领导干部对大气污染防治问题和工程质量事故督察不力、责任追究不到位、处置不当等，造成其任期内和离任后大气环境状况明显恶化等重大典型问题。

三、大气污染防治离任审计实施方法

（一）对大气污染防治政策措施的审计采用收集查阅法

收集的资料主要包括被审计领导干部任期内印发的有关大气资源保护和大气污染防治相关的政策措施及重大决策。将该地区的制度与上级部门有关法律法规相对比，检查是否与国家制定的大气资源保护总方向一致，是否贯彻执行了国家关于大气污染防治工作的方针决策和战略部署，审查评价领导干部对国家环保法律法规的执行情况。

（二）对大气污染防治项目建设的审计采用实地勘察法

分类提炼和汇总前期资料查阅中确定的重点疑点，对同类问题纵向深挖，个性问题横向扩展，将所需要核实的问题铺展开来，以单个调查事项命名，根据不同的审计内容做成现场审计调查表，再进行实际的走访入户调查审计。在实地勘察地点的选取上，尽量以问题反映集中，涉及问题类型多样的建设项目为实地调查对象，从而快速核实审计疑点。实地勘察法能获取在审计办公现场很难捕捉的审计线索，是大气污染防治离任审计中的重要方法。

（三）对大气污染防治专项资金的审计采用统计审阅法

在大气污染防治专项资金审计时，始终把握“收支两条线”的总原则，将有关资金的收入和支出统计到两个账目，收入账目主要统计缴费单位的排污费及罚金上缴，支出项目主要统计政府下拨资金的管理及使用情况。审计收入账目是否按时足额上缴，以及后续的资金流向问题，审计支出项目的合法性以及效益性。

（四）对大气污染防治考核指标的审计采用比较核实法

一是目标责任制的比较核实，比较被审计领导干部面向社会公众公开承诺的目标责任，以及与上级部门签订的目标责任两个部分，评价领导干部对上级部门考核任务的指标完成情况。二是审查以完成目标责任为目的而制定的部署规划、采取的实际行动以及获得的成效，通过比较核实，评价领导干部的政策制定是否合理、措施是否有力、环保行为是否得当。三是将与大气资源保护相关的评價指标归纳成工作指南并与实际完成情况作比较，客观评价对政策的执行情况。

（五）对领导干部廉政建设的审计采用座谈了解法

在离任审计项目实施过程中，根据审计疑点，不定期不定时约谈有关部门的领导或相关企事业单位的工作人员，了解被审计领导干部任期内的主要工作思路、工作内容、工作方法、工作成效以及职责履行情况等，以期了解领导干部在廉政建设方面的工作作风问题。

（六）对数据资料的审计采用大数据分析法

大气污染防治离任审计涉及环保部门、林业部门、财务部门、工商税务部门等经济业务部门，数据纷繁庞杂，各个部门都有庞大的信息数据库，许多部门还有“在线管理系统”“在线监测系统”等，审计人员必须对分散的数据进行整合分析，就需要树立大数据审计理念，推广“总体分析、系统研究、发现疑点、分散核实”的数字化审计模式，通过统计财政资金管理系统、企业工商登记信息系统、税务信息系统、统计信息系统、建设项目信息系统中有关大气污染及治理的数据，并利用专业的数据分析软件对这些信息进行分类汇总与比对分析，研究数据之间的内在联系及变化趋势，进一步探索大气资源开发利用及大气污染防治项目建设和资金使用等负面存在的疑点，落实审计风险，给出审计评价[ 4 ]。

四、推进大气污染防治离任审计的对策

领导干部大气污染防治离任审计实施中，涉及大气资源的开发、利用、保护、再生等多个层面，因此，可以从以下几个路径推进大气污染防治多维度审计实施，促进大气资源资产的良性循环利用，加速构建生态文明社会。

（一）架构大气污染防治离任审计理论模型

人类活动与自然环境之间的关系研究，最具代表性的模型是PSR（Pressure-State-Response，压力—状态—响应）模型，该模型是联合国经济合作与发展组织和联合国环境规划署提出的，它巧妙地将二者联系起来，反映了它们之间的相互联系和作用，可广泛运用于评价自然资源环境问题。建立大气污染防治PSR模型的目的在于可以动态、系统地研究大气资源与大气污染防治问题，且把污染防治的测度与可持续发展有机地联系在一起[ 5 ]。PSR模型应用到大气资源方面可表述如下：

压力：指人类社会对大气资源的索取和改造而对大气环境造成的积极或消极的影响及压力。

状态：指人类社会对大气资源破坏后，自然界目前所保有的现状，多用数据来进行表示，也是大气环境对压力的反馈。

响应：指人类社会认识到大气环境与自身生存之间的相互依存关系而对大气资源的破坏做出的弥补性措施。

建立大气污染防治理论结构的PSR模型指的是人类从自然界中获取其生存和发展所需的大气资源，同时又通过生产生活等环节向自然界中排放各种废气，会给大气环境施加一定的“压力”，这种“压力”会影响到大气资源的存量和质量，致使其“状态”必然会发生一定的变化，人类继而通过自我意识和行动对这些已经损坏的状况做出必要的“响应”，如此循环往复。

大气污染防治离任审计的RSR理论模型架构，如表1所示。

1.压力指标

（1）大气环境容量

通过区域大气环境中各类污染物的最大自然容纳能力和通过科技减少的污染物量的综合评价来体现区域大气环境的容纳能力。

（2）大气主要污染物

1）生产性污染：燃料的燃烧，主要是煤和石油的燃烧所排放的有害气体和粉尘；工业生产过程中排放的气体和粉尘，如火力发电厂、钢铁厂、石油化工厂、水泥厂等。

2）生活性污染：主要是由燃煤取暖锅炉排放的废气和烟尘。

3）交通运输性污染：汽车、火车、轮船和飞机等交通工具的尾气排放。

2.状态指标

国家环保部公开信息平台上发布的数据显示：2017年上半年，我国六项主要空气污染物细颗粒物PM2.5、可吸入颗粒物PM10、二氧化氮（NO2）、二氧化硫（SO2）、臭氧（O3）、一氧化碳（CO）没有明显改善，与2016年同期相比，PM2.5平均浓度下降仅为0.6%，二氧化硫（SO2）同比下降13.5%，PM10同比下降1.9%，一氧化碳（CO）同比下降5.0%，二氧化氮（NO2）同比上升4.5%，臭氧（O3）同比上升12.2%。

从表面来看，PM2.5、PM10、SO2、CO四项污染物浓度虽有不同幅度下降，但是我国2017年空气质量不达标的城市占77.9%，比2016年的74.0%有一定幅度上涨，其中49个城市的PM2.5平均浓度超出国家标准两倍以上，比2016年超标城市数量45略有增加。这些数据意味着人类活动给大气资源环境带来的污染日益严峻，大气污染防治工程刻不容缓。

近两年大气主要污染物浓度变化如表2所示。

3.响应指标

（1）大气污染防治政策制度建设：2013年9月，国务院颁布实施的《大气污染防治行动计划》（即“大气十条”）成为大气污染治理的标杆，2014年颁布了《大气污染防治行动计划实施情况考核办法（试行）》，在此之后，各地政府陆续出台了诸多关于保护大气资源的法律法规。

（2）项目建设与资金投入：我国大气污染防治的市场空间前景可观，近五年的市场投资额已近17 000亿元，这将全部用于改善当前大气污染状况。在产业项目建设方面，电力、钢铁、水泥等行业的脱硫、脱硝、除尘改造工程建设是大气污染防治的建设热点。

（二）构建大气污染防治数据监管信息系统

大气资源数据监管信息系统能有效开展空气质量监测评价与预报，是大气污染防治能力建设的重要内容，是反映大气污染防治措施效果的“监视器”，也是紧扣领导干部治理责任的重要因素。实时监测系统能够提供各监测点空气质量变动数据的实时采集与传送、实现在线数据统计及报表生成、数据超标自动预警、环保信息综合评价等，为环保业务实施提供专业的管理平台。在实际审计过程中，使用该系统能够实现大气污染防治信息数据的动态审计监测，同时运用新的环保理论研究成果和信息技术，提高审计效率和工作质量，达到科学合理评价领导干部任期大气资源管护责任的目的。

（三）建立大气污染防治离任审计指标评价考核体系

大气污染防治离任审计指标评价考核体系的建立，可以完善自然资源资产离任审计理论体系，更大限度地促使领导干部尽职履责。科学合理的大气污染防治离任审计指标评价考核体系，要考虑其组织结构的健全、指标因子的合理等诸多因素，才能实现指标体系的动态性、精确性和科学性。结合现有的大气资源保护和大气污染防治现状，建立大气污染防治离任审计评价指标体系，如表3所示。

（四）探索大气资源资产负债表的编制

自然资源资产负债表是指一个地区在某个特定时间点上所拥有的自然资源资产总价值和把自然资源维持在某个规定水平之上的成本（负债）的报告。按照“自然资源资产=自然资源负债+自然资源净资产”的会计等式进行自然资源资产负债表要素的列报与披露，能够准确反映出领导干部对某一地区自然资源所承担的责任与义务，可作为领导干部离任审计的重要依据[ 6 ]。自然资源资产负债表的编制有利于完善国民经济核算体系，健全自然资源节约利用机制及生态环境保护体制。

自然资源资产负债表的编制目前处于初探阶段，结合现有的生态评价指标和已实施的领导干部自然资源资产离任审计制度，编制大气资源资产负债表的框架体系，如表4所示。

（五）完善大气污染防治离任审计定责与追责制度

审计实施之后即进入审计终结阶段，其中审计报告对本次离任审计所反映的问题给出了合理评价，并披露了相关领导干部在大气污染防治方面的责任和问题，对报告中所列出的问题要做好最后的审计定责与追责。一是开发者保护责任，重点关注涉及废气排放的企事业单位是否按照环境保护法履行审批程序，是否对大气资源进行可持续的利用和治理。二是利用者补偿责任，重点关注开发利用大气资源的企事业单位是否按照国家标准履行相应的经济补偿责任，补偿标准在同地区同行业是否保持平衡。三是破坏者恢复责任，重点关注造成大气资源破坏和生态环境污染的企事业单位是否履行了污染治理和破坏恢复义务。四是领导者管理责任，重点关注相关职能部门的监督执法情况，关注领导干部在经济发展的同时对大气资源的消耗情况，以及大气污染防治措施的可行性和科学性，治理结果的成效性等。同时，还应将大气污染防治管理相关指标纳入地方政府政绩考核，建立终身追踪问责制度，在领导干部调任后仍能追究其执政过程中大气污染防治的相关责任，以防止地方领导人只追求任职期间的眼前利益，而不顾事后所遗留的大气资源污染问题。

【参考文献】

[1] 郭少华，郝光荣，于小满.领导干部水资源资产离任审计研究[J].审计研究，2017（1）：12-22.

[2] 中共中央辦公厅，国务院办公厅.开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案[N].光明日报，2015-11-11（004）.

[3] 杨建荣，高振鹏，贾西贝.领导干部自然资源资产离任审计实现路径研究：以A市水资源为例[J].审计研究，2017（1）：23-28.

[4] 马志娟，邵钰贤.“互联网+”模式下自然资源资产离任审计研究[J].会计之友，2016（11）：108-111.

[5] 黄溶冰.基于PSR模型的自然资源资产离任审计研究[J].会计研究，2016（7）：89-95，97.

[6] 陈艳利，弓锐，赵红云.自然资源资产负债表编制：理论基础、关键概念、框架设计[J].会计研究，2015（9）：18-26，96.