增值税留抵税额退税的解读

(广州工商学院 广东 广州 510858)

作者在《财会通讯》2018年第22期期刊中，发表了“中小微企业增值税留抵税额退税探索”一文，文章剖析了“营改增”后，中小微企业虽然享受了减税降负的实质性优惠，但是，当企业增值税进项税额大于销项税额，存在大量进项税额期末留抵时，往往会占用了企业的流动资金，增加了企业的负担。该篇文章通过对国际上一些发达国家对增值税留抵税额的退税分析，提出了国家应该对中小微企业的留抵税额进行退税，以缓解企业的资金压力，促进企业进一步发展的观点。

一、增值税留抵税额退税政策解读

继该篇文章发表之后，2019年3月21日，财政部、税务总局、海关总署三部门联合发布《关于深化增值税改革有关政策公告》(财政部、税务总局、海关总署公告2019年第39号)，为推进增值税实质性减税，自2019年4月1日起，试行增值税期末留抵税额退税制度。该公告明确指出，要同时符合以下五个条件，才允许申请增值税留抵税额退税：

第一，税款所属期从2019年4月份起，连续六个月的增量留抵税额均大于零，如果是按照季度纳税的，连续两个季度增量留抵税额均大于零，并且第六个月的增量留抵税额不低于50万元；增量留抵税额是指本月与上月底相比较，新增加的期末增值税留抵税额；

增量留抵税额=本期期末留抵税额-上期期末留抵税额

第二，纳税信用等级为A级或B级：纳税信用等级是税务机关根据纳税人履行纳税义务情况，就纳税人在一定会计期间的纳税信用所评定的级别。A级是年度评价为90分以上，B级是年度评分为70分到90分。税务机关每年都会公布企业的纳税信用等级。

第三，申请退税的企业前36个月未发生骗取留抵税额、出口退税或虚开增值税专用发票的情形；

第四，申请退税的企业前36个月未发生因偷税被税务机关处罚两次及以上的；

第五，自2019年4月1日起，申请退税的企业未享受即征即退、先征后退(返)政策的。

下面以广州市ZY有限公司为例，解读增值税留抵税额的退税方法。

例：广州市ZY有限公司为增值税一般纳税人企业，纳税等级为A，未享受过即征即退、先征后退(返)政策，假设4月初增值税留抵税额为0。(单位：万元)

(一)2019年4月发生如下经济业务

1.本月一共采购原材料320万元，收到增值税专用发票，税率13%，增值税税额为41.6万元，货款已通过银行转账支付。增值税专用发票已经通过税务机关的认证。

借：原材料 320

应交税费—应交增值税(进项税额) 41.6

贷：银行存款 361.6

2.本期对外销售商品，开出增值税专用发票，金额为300万，税率13%，增值税额为39万，货款已收到。

借：银行存款 339

贷：主营业务收入 300

应交税费—应交增值税(销项税额) 39

2019年4月份应缴纳增值税税额=39-41.6=-2.6(万元)，本月应纳增值税额为负数，表示本期不需要缴纳增值税，同时有2.6万元的增值税进项税额留抵到下个月继续抵扣。

本期增量留抵税额=2.6-0=2.6(万元)>0……符合增量留抵税额大于零。

(二)2019年5月发生如下经济业务

1.本月采购原材料、包装物等辅料共400万元，取得增值税专用发票，税率为13%，税额52万元，采购款未支付。增值税专用发票已经通过税务机关的认证。

借：原材料(包装物等) 400

应交税费—应交增值税(进项税额) 52

贷：应付账款 452

2.本月对外销售商品、原材料等，开出增值税专用发票，金额是369.23万元，税率为13%，税额48万元，销货款未收到。

借：应收账款 417.23

贷：主营业务收入(其他业务收入) 369.23

应交税费—应交增值税(销项税额) 48

2019年5月份应缴纳增值税税额=48-52=-4(万元)，本月应纳增值税额为负数，表示本期不需要缴纳增值税，同时有4万元的增值税进项税额留抵到下个月继续抵扣。本期增量留抵税额=4-2.6=1.4(万元)>0,符合增量留抵税额大于零；同理，2019年6月—8月均如此，每月的增量留抵税额均大于零。

6月份进项税额=62(万元)；6月份销项税额=57(万元)；6月份应缴纳增值税税额=57-62=-5(万元)；6月份增量留抵税额=5-4=1(万元)>0(符合增量留抵税额大于零)。

7月份进项税额=62(万元)；7月份销项税额=56(万元)；7月份应缴纳增值税税额=56-62=-6(万元)；7月份增量留抵税额=6-5=1(万元)>0(符合增量留抵税额大于零)。

8月份进项税额=47(万元)；8月份销项税额=39.65(万元)；8月份应缴纳增值税税额=39.65-47=-7.35(万元)；8月份增量留抵税额=7.35-6=1.35(万元)>0(符合增量留抵税额大于零)。

(三)2019年9月发生如下经济业务

1.本月采购原材料，增值税专用发票注明金额为496.92万元，税率是13%，增值税额为64.6万元，款项已全部支付。

借：原材料 496.92

应交税费—应交增值税(进项税额) 64.6

贷：银行存款 561.52

2.本期销售商品，开出增值税专用发票上注明金额为480万，税率是13%，销项税额为62.4万，款项已通过银行存款收回。

借：银行存款 542.4

贷：主营业务收入 480

应交税费—应交增值税(销项税额) 62.4

3.本期采用分期付款方式购入作为固定资产用的仓库650万，取得增值税专用发票，税率是9%，增值税额为58.5万。按照最新政策“自2019年4月1日起，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税〔2016〕36号印发)第一条第(四)项第1点、第二条第(一)项第1点停止执行，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。在此政策颁布前，购入不动产或者不动产在建工程，进项税额要分两年抵扣，第一年抵扣进项税额的60%，第二年抵扣40%。此政策颁布后，购入的不动产的进项税额可在当月直接全部抵扣，同时此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣”。

借：固定资产 650

应交税费—应交增值税(进项税额) 58.5

贷：长期应付款 708.5

9月份应缴纳增值税税额=62.4-(64.6+58.5)=-60.7(万元)

9月增量留抵税额=60.7-7.35=53.35(万元)>0……符合增量留抵税额大于零，且大于50万。

2019年4月—8月，每月的增量留抵税额均大于零，同时9月份增量留抵税额大于50万，符合增值税留抵税额退税，可向税务机关申请增值税留抵税额退税。允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%。进项构成比例是指2019年4月至申请退税前一税款所属期内已抵扣的增值税专用发票(含税控机动车销售统一发票)、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。本例中广州市ZY有限公司采购的进项发票及购入固定资产的进项发票均为增值税专用发票，进项构成比例为100%，所以：允许退还的增量留抵税额=85.65×60%=51.39(万元)，广州市ZY有限公司可向税务机关申请增值税留抵税额退税，退税金额是51.39万元。从上例可看出，广州市ZY有限公司收到了增值税留抵税额退税款51.39万元，得到了实质性的退税，企业流动资金得到了缓解，减轻了企业的资金压力。

二、增值税留抵税额退税的探讨

这次增值税改革规定了增量留抵税额可以退税，在很大程度上为企业减轻了税负，缓解了企业的资金压力。作者在“中小微企业增值税留抵税额退税探索”一文中阐述过税务机关会给企业人为地设定一个行业税负率，而这个税负率是企业必须要完成的，如果无法完成，就会被税务机关关注。也就是说企业虽然进项税额大于销项税额，不用缴纳增值税，但为了完成税负率，避免被税务机关关注，宁愿将进项税额暂时不抵扣，也要缴纳增值税，以达到税负率的要求。这样的话，企业应该如何享受增值税退税的实惠？企业财务人员应如何进行账务处理以及税务筹划，方可既得到了增值税留抵税额退税，以缓解企业的资金压力，又可以满足税负率的要求，不被税务机关关注？所以如果想更好的促进企业的进一步发展，增强企业的竞争力，应进一步取消行业税负率。