作业流程视角的煤矿成本控制研究

李梅子 彭潇

随着现代信息技术和开采技术的发展，煤矿安全质量等问题趋势向好，在新的竞争条件下，煤矿要生存和发展，成本优势是现在和未来较长时间里的比较竞争优势。煤矿企业因其行业的特殊性和复杂性在成本控制方法的选择上有一定的难度，本文运用作业成本管理的方法将其与作业流程和煤矿的行业特征结合起来，建立一套适用于煤矿的成本控制系统将会对煤矿企业的发展有着很深远的意义。

20世纪80年代末期90年代初期，库珀（Robin Cooper）和卡普兰（Robert Kaplan）连续发表一系列关于作业成本的文章[1]，对作业成本法的现实意义、运作程序、成本动因选择、成本库的建立等重要问题进行了全面深入的分析，奠定了作业成本法研究的基石。在此之后，《管理会计》（Management Accounting）、《成本管理杂志》(Journal Of Costing Management)以及《哈佛商业评论》（Harvard Business Review）等刊物陆续发表了数百篇研究作业成本法的文章，作业成本理论日趋完善[2]。

随着ABC理论的不断完善，基于ABC信息基础之上对资源、流程和成本进行有效管理逐渐引起人们的重视，进而发展成了以作业成本法所提供的信息为基础的作业成本管理（ActivityBased Costing Management，简称ABCM）和具有更宽泛意义的作业基础管理（ActivityBased Management,简称ABM）。

关于煤矿的作业成本控制研究，目前和煤矿联系较为紧密的不多。其中关于作业成本法在煤炭企业应用的可行性与应用研究方面，张士强[3]从成本管理的角度、煤矿自身的特点和作业成本法的应用条件，对煤矿实施作业成本法的可行性进行了分析和研究，给出了煤矿应用作业成本法的实施程序，认为煤矿完全可以将作业成本法应用于成本控制。之后，陆续有学者和企业界人士从不同侧面展开了作业成本法的应用研究，但主要还是局限在作业成本法基本原理的介绍和在煤矿应用实施程序的探讨上[4]。在作业分析、控制与管理方面，葛家德等[5]从价值增值的视角，探讨了煤炭企业作业控制与优化问题。在作业成本信息的应用层面，高文赞[6]分析了传统预算方法的不足，给出了作业成本预算的步骤。王晓辉[7]探讨了煤矿的作业成本核算和作业成本控制相关问题，建立了煤矿作业成本核算模型，并就作业分析、作业中心绩效考核展开了相关的应用研究。上述种种研究，对于加强我国的矿成本控制具有一定的理论价值和实际意义。

作业成本控制理论开创性的研究始于20世纪80年代的中后期，90年代以后得到了较为快速的发展，其研究的出发点主要是源于现代企业成本结构的变化和成本决策信息相关性的缺失，研究的目的主要是提高成本控制的有效性。目前作业成本控制己经形成了较为完整的理论体系和方法体系，而且有逐渐与其它相关理论融合集成的发展趋势，在企业的应用研究案例也在逐渐增多。但是这一理论研究在煤矿的应用依然存在一定的不足：

煤矿的成本控制是以预算管理为基础、部门量化考核为主要手段,整个管理体系没有对企业的流程进行系统分析,制订成本预算、计划、考核指标时,缺乏对企业的生产、辅助作业进行增值分析,这使得预算制订时会包容过去不合理的成本驱动因素并使之合理延续。

虽然煤矿在成本控制中也强调了各单位及其负责人责任目标,但忽视了对基层单位职工个人在成本制度落实、目标实现中的作用。在预算形成过程中,企管、计划、财务成为主导部门,其他部门、单位则处于被动状态,生产技术人员参与性不高,这对成本制度的落实产生负面作用。另外,权责不匹配现象明显。基层单位承担责任但无相应权利难以管理,管理层有权无责易出现代理问题增加成本支出。

煤矿受环境、信息化程度，实施成本的影响，煤矿成本控制目前的应用情况还不尽理想，因此，探讨如何科学、合理和有效的行业性应用方案也是非常有价值的。

综上，虽然我们在作业成本控制的理论和方法的引进、消化和提高等方面已取得了一定的成果，但在应用方面还存在着一定的差距。对于煤矿开展作业成本控制的研究方面，其研究还主要局限基本理论与煤矿结合应用的局部讨论，还没有发现在煤矿既基于作业的视角又考虑流程因素，以理论与应用集成方式，展开系统性的成本控制理论与应用研究的情况。

根据现有研究的不足，本文创新性的提出作业流程视角的煤矿成本控制研究体系。作业流程视角的成本控制运用作业成本管理理论，在对煤矿的作业流程进行行业层面的分析以后，对煤矿发生成本的作业进行成本的核算、分析、控制。作业流程的分析主要是为将复杂的煤矿作业按照生产的作业流程进行归集分类，便于将所有的作业都纳入到成本核算的资源库，便于进行全面准确的成本控制。本文认为，作业流程视角的煤矿成本控制首先要做的就是对煤矿作业发生的作业流程进行详细的分析，然后再按照作业成本核算、制定标准作业成本、差异分析、驱动因素分析的方式找出非增值的作业流程，运用流程优化的方法去除非增值作业，从而达到成本控制的目的。

（作者系中国矿业大学管理学院）